Вдосконалення обліку і контролю наявності та руху основних засобів

До невиробничих основних засобів відносяться основні засоби, які використовуються в громадському харчуванні і торгівлі, в житлово - комунальному господарстві, в сфері побутового обслуговування.

За використанням розрізняють: діючі основні засоби і недіючі (які перебувають у запасі, консервації). У складі недіючих основних засобів не враховують устаткування, призначеного для встановлення. Діючі основні засоби беруть участь у процесі виробництва і його обслуговуванні. Такий поділ основних засобів в обліку зумовлений насамперед потребою обчислювати амортизацію. Якщо на діючі основні засоби її нараховують на повне відновлення, то на засоби, що перебувають на консервації, амортизацію не нараховують.

За речовим складом основні засоби поділяються на інвентарні і неінвентарні. Інвентарні основні засоби мають речовий зміст, їх можна виміряти і підрахувати в натурі (будівлі, споруди, машини), а неінвентарні - не мають речового змісту і являють собою витрати на земельні, водні та лісові угіддя (крім споруд), що здійснюються за рахунок капітальних вкладень.

Для правильної організації обліку основних засобів важливе значення має встановлення єдиних принципів їх оцінки. Єдність оцінки забезпечує порівнянність показників однорідних засобів різних галузей народного підприємства, а також узагальнення їх у масштабі всього народного підприємства. Вартісна оцінка основних засобів дає змогу визначити її обсяг, галузеву структуру, величину амортизації, зносу, планування відтворення їх.

Згідно з Положенням про бухгалтерські звіти і баланси в СК "Авангард" основні засоби обліковуються протягом усього часу їх експлуатації за первинною вартістю з відокремленим обліком суми їх зносу.

У первинній вартості основних засобів враховують вартість їх придбання чи будівництва, доставки і відновлення. За цією вартістю обліковують основні засоби на балансі підприємства до повного зносу, ліквідації або продажу їх.

Первинна вартість основних засобів може змінитись, якщо при їх оприбуткуванні допущено помилки в початковій оцінці, під час проведення переоцінки, при реконструкції або частковій ліквідації об'єкта.

Різниця між первинною вартістю і сумою нарахованого зносу - це залишкова вартість, тобто вартість, іще не перенесена засобами на вироблену продукцію.

В господарстві крім первинної і залишкової вартості визначають, також, відновлювальну (переоцінену) вартість основних засобів.

Під відновлювальною вартістю розуміють вартість відтворення основних засобів в сучасних умовах. Методи визначення відновлювальної вартості різноманітні і залежать від виду основних засобів.

Виробництво однакових основних засобів у минулому і в даний поточний період характеризується різним рівнем витрат. Це пов'язано з рівнем цін на промислову продукцію, цін і тарифів на будівництво. Тому виникає потреба оцінювати основні засоби, побудовані в минулому, за вартістю сучасного виробництва. Підприємство визначає відновлювальну вартість періодично під час переоцінки основних засобів.

Підприємство переоцінює об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10 відсотків) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу основних засобів на ту саму дату.У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки -- до складу витрат, крім випадків, що наведені в пункті 20 Положення (стандарту) 7.

Перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів при черговій дооцінці вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу доходів звітного періоду з відображення різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу.

Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів при черговій уцінці залишкової вартості цього об'єкта основних засобів спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу із включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і вказаним перевищенням до витрат звітного періоду.[2]

При вибутті об'єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Переоцінка основних засобів - це доведення залишкової вартості основних засобів до справедливої. Справедлива вартість - це сума, за якою можуть бути здійснені обмін активу або оплата забов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

В зв'язку з нестійким положенням цін до 1998 року щорічно проводилась в господарстві індексація балансової вартості основних фондів. Порядок індексації регламентувався постановами Кабміну України. При цьому використовувались коефіцієнти пониження зношення основних фондів. Методика бухгалтерського обліку індексації детально описувалась у відповідних наказах Мінфіну, Мінстату, Мінекономіки і особливих проблем у бухгалтерів не виникало.

Тепер індексації підлягають вартість об'єкта основних засобів і його знос, якщо залишкова вартість об'єкта значно відрізняється від справедливої вартості. Для основних засобів П(С)БО № 19 конкретизовано порядок визначення справедливої вартості.

Об'єкт визначення справедливої вартості	Визначення справедливої вартості
Земля	Ринкова вартість
Будівлі	Ринкова вартість
Машини	Ринкова вартість. У разі відсутності даних про ринкову вартість -- відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки
Устаткування	Ринкова вартість. У разі відсутності даних про ринкову вартість -- відновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки
Інші основні засоби	Зідновлювальна вартість (сучасна собівартість придбання) за вирахуванням суми зносу на дату оцінки

Як бачимо, у більшості випадків справедлива вартість основних засобів - це їх ринкова вартість. Інформацію про ринкову вартість основних засобів на дату переоцінки можна отримати:

з відомостей заводів-виробників;

з прайс-листів посередників;

з періодичних видань;

безпосередньо на ринку;

в агентствах нерухомості, у експерта-оцінювача;

зі збірників цін (що видаються, наприклад, Українською автомобільною корпорацією);

у міському відділі цін.

Зазначимо, що при великій номенклатурі визначення справедливої вартості кожного об'єкта основних засобів це - трудомісткий процес. Крім того, у названих джерелах інформації наведена вартість нових основних засобів; об'єкти, що знаходяться в господарстві, найчастіше вже зношені, тому визначення їх справедливої вартості є певною проблемою. У цьому випадку підприємство може використати методики, що застосовуються експертами - оцінювачами.

Переоцінка основних засобів здійснюється на дату балансу. Частота її проведення залежить від коливань справедливої вартості основних засобів, що переоцінюються. При переоцінці одного об'єкта переоцінюються всі об'єкти, що відносяться до даної групи.

Відомості про зміну первинної вартості і суми зносу основних засобів заносяться до регістру аналітичного обліку - інвентарної картки.

Розрахунок суми змін провадиться на основі індексу переоцінки, що показує, у скільки разів справедлива вартість окремого об'єкта основних засобів зросла (скоротилася) щодо залишкової.

Індекс = Справедлива вартість / Залишкова вартість

При цьому індексація основних засобів відображається:

Дт 10 Кт 423 "Дооцінка активів".

Індексація величини зносу проводиться:

Дт 423 Кт 131 "Знос основних засобів".

Розрахунок суми змін може провадитися інакше, якщо залишкова вартість об'єкта дорівнює нулю. У цьому випадку переоцінена вартість об'єкта визначається додаванням справедливої вартості до його первинної без зміни зносу.

Порядок відображення переоцінки на рахунках залежить від результатів попередньої переоцінки. Суми первинної дооцінки включаються до складу додаткового капіталу; а сума первинної уцінки - до складу витрат періоду.

У разі дооцінки об'єкта, який раніше був уцінений, дооцінка в межах суми попередньої уцінки, списаної на витрати, включається до складу доходу звітного періоду.

У разі уцінки об'єкта, який раніше був дооцінений, сума уцінки (в межах величини попередньої дооцінки, відображеної у складі додаткового капіталу) списується в дебет субрахунка 423 "Дооцінка активів".

Негативним в оцінці основних засобів підприємства є те, що в основу визначення первинної вартості основних засобів береться фактична вартість об'єкта основних засобів, додаючи витрати на його придбання, доставку, монтаж і устаткування. Це призводить до продовження строків фізичного і морального зносу.

Також виникають розбіжності по первинній оцінці об'єктів будівництва. Виготовлені підрядним способом зараховуються в основні засоби по кошторисній вартості, збудовані ж господарським способом - в сумі фактичних витрат на будівництво. Це є негативним моментом для підприємства, тому що не має режиму економії засобів при будівництві капітальних об'єктів господарським способом.[2]

Необхідною умовою об'єктивності обліку основних засобів є єдиний принцип їх грошової оцінки за первісною, залишковою, переоціненою та справедливою вартістю.

Згідно Положення (стандарту) 7 придбанні (створенні) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об'єкт основних засобів. Об'єкт основних засобів визнається активом, якщо існує імовірність того,що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена. Первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.[35]

Первинна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:

- суми, що сплачуються постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно - монтажних робіт (без непрямих податків);

- реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежи, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

- суми ввізного мита;

- суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються господарству);

витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

- витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

- інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються до первинної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу.

Первинна вартість об'єктів основних засобів, забов'язання за які визначені загальною сумою, визначається розподілом цієї суми пропорційно до справедливої вартості окремого об'єкта основних засобів. Первинна вартість безоплатно отриманих основних засобів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання. Первинною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість. Первинна вартість об'єктів, переведених до основних засобів з оборотних активів, товарів, готової продукції тощо дорівнює її собівартості. Первинна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первинною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду. Первинна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на подібний об'єкт, дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну. Первинна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта. Первинна вартість основних засобів зменшується у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів. Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.[37]

Відновлена вартість об'єктів основних засобів формується в результаті переоцінки (індексації). Останні індексації основних засобів проводились станом на 1 травня 1992 року, 1 серпня 1993 року, 1 липня 1994 року, 1 травня 1995 року, 1 квітня 1996 року.

Згідно Положення (стандарту) 7, підприємство переоцінює об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. Справедлива вартість - це сума, за якою можуть бути здійснені обмін активу або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт. Переоцінена первинна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первинної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.[35]

З тим, що частину основних засобів, перш за все виробничий і господарський інвентар, слід виключити зі складу основних засобів і включити до складу МШП, з Бражаускасом В. погоджується Астахов В. Вони вважають, що підвищення рівня первинної вартості основних засобів значно спростить організацію їх аналітичного та синтетичного обліку. При цьому більш об'єктивно будуть обчислюватись показники використання основних засобів, в першу чергу фондовіддача, а також загальний показник - рівень рентабельності.

До 1 липня 1997 року основні засоби мали три види оцінки: первісну, залишкову і відновлювальну. Але в Положенні (стандарті) 7 дається визначення ще й ліквідаційної вартості. Ліквідаційна вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією).[35]

2.3 Первинний та зведений облік руху основних засобів

Документальне оформлення руху основних засобів в СК "Авангард" проводиться на основі типових форм первинної документації.

Усі об'єкти закінченого будівництва приймають в експлуатацію державні приймальні комісії з попереднім прийманням їх робочими комісіями підприємства. Робоча комісія, приймаючи закінчений об'єкт, зобов'язана оглянути його, перевірити, а в разі потреби провести випробування. Державна приймальна комісія на основі актів робочої комісії та інших документів після огляду об'єкту складає "Акт приймання - передачі основних засобів" (ф. ОЗ-1). У ньому зазначають дані актів робочої комісії, відповідність об'єкта технічним умовам, результати випробування, висновкикомісії, кошторисну вартість об'єкту.

Оприбутковують придбані основні засоби (трактори, комбайни, господарський інвентар та інше) за рахунками - фактурами постачальників і "Актами приймання - передачі основних засобів" (ф. ОЗ-1). Акт складає комісія, призначена керівником підприємства.

Основні засоби, виготовлені у власних ремонтних майстернях, оприбутковують за "Актами приймання - передачі основних засобів" (ф. ОЗ-1).

За цими ж документами оприбутковують виявлені необлічені основні засоби.

При безоплатній передачі основних засобів спочатку складають акт технічного стану об'єкта, що передають, на основі якого оформляють акт прийняття - передачі основних засобів у зазначеному вище порядку.

При проведенні реконструкції окремих об'єктів основних засобів в СК "Авангард" складають "Акт приймання - здачі відремонтованих і реконструйованих об'єктів" (ф. ОЗ-2). За відсутністю в господарстві таких бланків, ці документи складають у довільній формі, на пристосованих бланках.

Первинні документи, після їх затвердження керівником підприємства, передають в бухгалтерію. Там їх перевіряють, таксують, корегують і використовують для запису їх даних у регістри бухгалтерського обліку.

Основні засоби вибувають з СК "Авангард" з різних причин: внаслідок повного зносу і непридатності для подальшої експлуатації, у порядку безоплатної передачі іншим підприємствам, реалізації, стихійного лиха, передачі міжгосподарським підприємствам у порядку пайової участі.

Модернізація і переустаткування можуть вплинути на ліквідацію окремих частин інвентарного об'єкта. Витрати інвентарного характеру списують з балансу після закінчення строку їх погашення.

З балансу підприємства списують майно, яке обліковують у складі основних засобів, і яке морально застаріло, а також ті, що повністю втратили своє виробниче призначення внаслідок фізичного зносу, аварії, стихійного лиха, якщо їх відновити неможливо або економічно недоцільно і вони не можуть бути реалізовані.

За наказом керівника підприємства створюють постійно діючу комісію, яка підготовляє постійний матеріал для списання основних засобів з балансу.

Списання основних засобів оформляють такими документами: "Акт на списання основних засобів" (ф. ОЗ-3), "Акт на списання машин, устаткування і транспортних засобів" (ф. ОЗ-4), "Акт на вибракування тварин з основного стада" (ф. ОЗ-5), "Акт вибуття малоцінних та швидкозношуваних предметів" (фф. МШ-4, МШ-8).

В актах на списання майна зазначають причину вибуття, дають опис технічного стану основних частин, вузлів, деталей, конструктивних елементів, вказують балансову вартість, суму нарахованого зносу, рік введення в експлуатацію, кількість і вартість проведених ремонтів. Крім того, визначають результат від ліквідації об'єкта. Після затвердження актів керівником підприємства будівлі, споруди, устаткування і машини розбирають і ремонтують, інвентар та інше майно ліквідують. У цей час заповнюють реквізити актів на фактичну ліквідацію об'єктів.

Матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів, оприбутковують по цінах можливого використання. В бухгалтерії дані затверджених актів використовують для записів про вибуття основних засобів в інвентарних картках, інвентарних описах. Вони також є підставою для здачі на склад запасних частин, агрегатів, металобрухту, інших цінностей, отриманих в результаті ліквідації. Бухгалтерія визначає результат від ліквідації основних засобів.

При передачі основних засобів безкоштовно їх списують з балансу тільки після одержання письмового повідомлення про зарахування на баланс іншого підприємства.

2.4 Синтетичний і аналітичний облік наявності і руху основних засобів

Всі основні засоби, які надходять на підприємство, закріплюються за матеріально-відповідальними особами.

Для контролю за збереженням і рухом основних засобів і правильному їх використанні кожному інвентарному об'єкту присвоюють свій цифровий номер, який називається інвентарним номером.

Інвентарні номери привласнюють окремим об'єктам на весь період перебування їх в господарстві. При вибутті об'єкту із підприємства інвентарний номер іншим об'єктам не присвоюється.

Всі основні засоби, які знаходяться в експлуатації, закріплюються за підрозділами підприємства. Закріплення основних засобів відбувається в інвентаризаційних описах основних засобів (ф. інв - 1) і інвентаризаційних описах (ф. № 162).

В господарстві існує діюча схема по обліку основних засобів, яка наведена у додатку А.

Основними регістрами аналітичного обліку основних засобів в господарстві є інвентарні картки. Зміст і форма інвентарних карток залежать від виду основних засобів. Будівлі і споруди в господарстві обліковуються в інвентарних картках форми № ОЗ- 6, машини, обладнання, інструменти, виробничий і господарський інвентар - в формі № ОЗ- 7.

Вказані інвентарні картки відрізняються в основному зворотною стороною, яка використовується для короткої індивідуальної характеристики об'єкта. На титульній стороні інвентарних карток всіх видів вказують найменування і інвентарний номер об'єкта, рік виготовлення (народження), дату і номер акта про прийняття, місце знаходження, повну вартість, норму зносу, шифр витрат (для віднесення сум зносу), суму зносу на дату переоцінки або надходження об'єкту. Потім в картці відмічають дату і вартість кожного капітального ремонту (ф. № ОЗ- 6 і ф. № ОЗ- 7), внутрішнє переміщення об'єкту і причину вибуття.

Інвентарні картки складають в бухгалтерії на кожний інвентарний номер в одному екземплярі. Облік однотипних предметів, що мають однакову технічну характеристику і надійшли на підприємство, в одночас відображаються в інвентарній картці групового обліку основних засобів (ф. № ОЗ-9) з виділенням в ній окремих інвентарних номерів по кожному об'єкту.

Інвентарні картки заповнюються на підставі первинних документів (актів приймання - передачі, технічних паспортів), які передаються в технічний відділ контори підприємства.

Для контролю за збереженням інвентарних карток, їх реєструють в описі інвентарних карток по обліку основних засобів (ф. № ОЗ- 7).

По місцезнаходженню (експлуатації) основних засобів для контролю за їх збереженням ведуть інвентарні списки основних засобів (ф. № ОЗ- 9). В них записують номер і дату інвентарної картки, інвентарний номер об'єкта, його повне найменування, первісну вартість і дані про вибуття (переміщення) - дату і номер документа і причину вибуття. Облік об'єктів основних засобів по їх місцезнаходженню здійснюється в розрізі відповідальності тих осіб, які відповідають за збереження цих засобів.

В бухгалтерії підприємства інвентарні картки формуються в інвентарну картотеку, побудовану в розрізі класифікаційних груп по видах основних засобів. На основі інвентарної картотеки на кожну класифікаційну групу основних засобів ведуть картку обліку руху основних засобів (ф. № ОЗ- 8). В картці на кожний місяць відмічають наявність основних засобів на початок місяця, надходження і вибуття основних засобів, суму зносу і витрати на капітальний ремонт.

Різноманітність регістрів аналітичного обліку не сприяє підвищенню інформаційної місткості. В інвентарній картці, яка застосовується, не передбачено ряду реквізитів.

Вона не дає уяви про вид надходження основних засобів (за рахунок власних коштів, безкоштовно отриманих, або ж орендованих), відсутня інформація про кількість і суму матеріалів, поступивших після ліквідації. За даними карток обліку руху основних засобів складають оборотну відомість, оборот і залишки якої щомісячно звіряють з даними синтетичного обліку.

Синтетичний облік основних засобів в СК "Авангард" здійснюють на активному балансовому рахунку 10 "Основні засоби" та 11 "Інші необоротні матеріальні активи". Цей рахунок основний, інвентарний. По дебету рахунків обліковують наявність основних засобів на початок звітного періоду і їх надходження за звітний період, а по кредиту - вибуття.

На рахунку 10 відображаються також суми індексації (переоцінки) основних фондів.

При зарахуванні до складу основних засобів придбаних, збудованих і виготовлених в господарстві основних засобів в бухгалтерії роблять запис на дебеті рахунка 10 і кредиті рахунка 15.

По надходженню основних засобів складається така кореспонденція (таблиця 2.4.1):

Таблиця 2.4.1

Узагальнена кореспонденція рахунків по надходженню основних засобів

№п/п	Зміст операції	Кореспондуючі рахунки
		дебет	кредит
	1. Придбання основних засобів за плату
1.	Відображення суми за договором постачання (на умовах авансової оплати).	15	63
2.	Відображення суми податку на додану вартість (ПДВ).	641	63
3.	Відображення сум за посередницькі, реєстраційні, транспортні послуги та інші витрати, пов'язані з придбанням ОЗ.	15	685
4.	Відображення сум ПДВ по операції 3.	64	685
5.	Відрахування до пенсійного фонду при придбанні легкових автомобілів.	15	651
6.	Зарахування об'єктів до складу ОЗ.	10	15
	2. Витрати на поліпшення та утримання ОЗ
7.	Відображення затрат з реконструкції, модернізації, модифікації, добудови, дообладнання об'єктів ОЗ (оплату здійснено авансом).	15	63
8.	Відображення суми ПДВ.	641	6
9.	Зарахування затрат після завершення реконструкції на збільшення первісної вартості ОЗ.	10	15
10.	Витрати на обслуговування та ремонт, які здійснені для забезпечення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання: А) ОЗ виробничого призначення; Б) ОЗ, що забезпечують збут продукції; В) ОЗ адміністративного призначення; Г) Відображення суми ПДВ.	23 91 93 92 641	63 63 63 63 63
	3. Переоцінка ОЗ
11.	Відображення результатів дооцінки ОЗ.	10 423	423 131
12.	Відображення результатів уцінки ОЗ.	13 975	10 10
13.	Відображення результатів уцінки ОЗ, раніше дооцінених (п.11).	131 423 975	10 10 10
14.	Відображення результатів дооцінки ОЗ, раніше уцінених (п.12).	10 10 423	746 423 131

При переведенні неправильно зарахованих МШП до складу основних засобів, що були в експлуатації, враховують не тільки їх початкову вартість, а й суму зносу. Про первинну вартість об'єкта роблять запис по дебету рахунка 10 і кредиту рахунка 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи" і одночасно суму зносу, нараховану за період експлуатації, відображають по дебету рахунка 132 "Знос інших оборотних активів" і кредиту рахунка 131 "Знос основних засобів".

Списання з балансу основних засобів за первинною вартістю у господарстві оформляють бухгалтерською проводкою: дебет рахунку 976, кредит рахунка 10, а на суму зносу - дебет рахунка 131, кредит рахунка 10.

Результати від ліквідації основних засобів обліковують на рахунку 746 "Інші доходи від звичайної діяльності". На дебеті рахунку 97 відображають витрати, які виникають при списанні, реалізації і передачі іншим підприємствам основних засобів. По кредиту рахунка обліковують вартість матеріальних цінностей, одержаних від ліквідації основних засобів.

У разі нестачі або псування майна, загибелі тварин, вартість списують на дебет рахунка 947 з кредиту рахунка 10. Суму, що підлягає сплаті до бюджету відображають: Дт 746 "Інші доходи від звичайної діяльності" та Кт 641, а одержану суму відшкодування витрат - Дт 30 або 31 і Кт 375.

Для відображення операцій по обліку основних засобів застосовується журнал - ордер № 13, який ведуть по кредиту рахунків 10,11, 131,132. Джерелом заповнення журналу - ордеру № 13 - по кредиту рахунку 10 є акти на вибуття основних засобів (03 - 3,03 - 4). Окрім операцій по вибуттю в цьому журналі - ордері відображаються операції по оприбуткуванню основних засобів в розділі Обороти по кредиту рахунків 20, 21, 22 та інших в кореспонденції з дебетом рахунку 10 на основі актів приймання - передачі основних засобів (03 - 1).

Журнал - ордер відкривають на місяць. В кінці кожного місяця підраховують всього і кредитовий оборот заносять в Головну книгу.

Для вдосконалення аналітичного обліку основних засобів необхідно уніфікувати деякі документи.

На підставі детального аналізу стану організації первинного і аналітичного звіту основних засобів в господарстві ми прийшли до висновку, що він потребує удосконалення.

Наприклад, вважаємо, що всю інформацію про основні засоби можна представити в видозміненій інвентарній карточці не на шкоду аналітичному обліку. В ній будуть знаходитись нові показники, доповнюючи інформацію про основні засоби (включаючи інформацію про результати від списання основних засобів). Вся інформація про рух (списання) об'єкта основних засобів повинна бути завірена підписами членів комісії (на чолі з головним бухгалтером).

В інвентарній карточці, на підставі вже існуючих в інвентарній книзі реквізитів, слід передбачити наступне: інформацію про висновки приймальної комісії і підписи її членів; підписи комісії про ведення основних засобів після ремонту, реконструкції та модернізації, а також графу для відображення змін, після таких операцій зі вказівкою розмірів витрат; підписи членів комісії по знищенню основних засобів, де також відобразити окремою рискою наслідки ліквідації об'єкту; у розділі "внутрішнє переміщення об'єкту" передбачити реквізити "підписи матеріально- відповідальної особи", за якою закріплено об'єкт. Наявність цього реквізиту при ручній обробці даних має можливість не оформлювати окремі документи для відображення основних засобів, а тільки проставляти дату, прізвище та ім'я по- батькові матеріально- відповідальної особи, також при наявності цього реквізиту підвищується контролююча функція. Також слід ввести додаткову стрічку "Метод і дата переоцінки" та "Вартість об'єкту після переоцінки"- це дає можливість мати постійну інформацію про вартість об'єкта основних фондів.

Таким чином, використання цих реквізитів дає можливість зробити документ більш наочним для обліку і контролю, дає можливість одноразово вести облік стану об'єктів та документувати їх рух починаючи з ведення до складу основних засобів і завершуючи списанням їх з балансу підприємства. Це значно знизить затрати ручних робіт і документообіг, що дозволить скоротити час на обробку первинної інформації і аналітичного обліку основних засобів.[14]

В бухгалтерському обліку не має відмінності між безкоштовно отриманими основними засобами і придбаними за рахунок власних засобів не орендованими. На нашу думку, для обліку цих відмінностей необхідно в інвентарній картці ввести реквізит "Вид надходження". Тут слід вказувати види надходжень: безкоштовно, за рахунок власних засобів, оренда. Аналогічні зміни повинні бути внесені і в оборотну відомість руху основних засобів. В формі "Звіт про наявність основних засобів і амортизаційний фонд" в розділі 2 "Склад основних засобів" наявність на кінець року слід показувати в розрізі видів надходжень.

Запропонований порядок обліку дозволить більш повніше відображати в аналітичному обліку основні засоби за джерелами їх надходження і за призначенням, що в свою чергу розширить інформацію для економічного аналізу. Крім цього облік за видами надходжень буде сприяти прийняттю більш обгрунтованих методик нарахування амортизації і визначення плати за фонди.

Основою для відкриття інвентарної карточки будуть служити і технічні документи на об'єкт, супроводжувальні документи постачальника при оприбуткуванні машин та обладнання. В графі "Покупець, орендатор" необхідно вказати підприємство чи фірму, якщо такі є, перекупивші даний об'єкт або яким даний об'єкт переданий безкоштовно чи в оренду. Також вносимо пропозицію внести реквізит "Термін оренди". При цьому облік орендованих основних засобів пропонуємо вести в картотеці основних засобів, окремо.

В видозміненій інвентарній карточці поряд з підписами членів комісії повинен бути і підпис матеріально відповідальної особи. (Додаток Б)

При внутрішньому переміщенні отримувач структурного підрозділу розписується в інвентарному списку (ф. ОЗ-9), або, як передбачено в новій інвентарній карточці, в розділі "Внутрішнє переміщення об'єкту". Водночас в цьому ж розділі робиться звернення на дату і номер письмового розпорядження керівника організації, яке є основою для його передачі.

Тепер, завдяки новій інвентарній карточці, відпадає необхідність виписувати новий додатковий екземпляр інвентарної карточки для розміщення в картотеці по новому місцезнаходженню об'єкту, оскільки можна загалом використовувати стару карточку.

Нова інвентарна карточка істотно відрізняється від старої. Для полегшення роботи бухгалтера по основних засобах з картотекою ми пропонуємо в інвентарній карточці на титульній стороні виділити в окрему рамку інвентарний номер, а на зворотній - інвентарний номер і номер цеху чи підрозділу, де знаходиться об'єкт.

Крім цього, зробити інвентарну карточку універсальною для всіх видів основних засобів і розміщувати коротку індивідуальну характеристику на титульній стороні.

На зворотному боці інвентарної карточки вважаємо за необхідне ввести нову таблицю з такими показниками: рік, місяць придбання, первинна вартість, відновлювальна вартість (після переоцінки чи індексації), місячна норма амортизаційних відрахувань, місячна норма відрахувань на капітальний ремонт, місячна норма нарахованого зносу. Всі ці дані дозволять розширити нормативно - довідкову інформацію по обліку основних засобів.

3. Шляхи вдосконалення обліку і контролю наявності та руху основних засобів

3.1 Вдосконалення первинного, синтетичного та аналітичного обліку основних засобів

В цілому первинний, синтетичний та аналітичний облік основних засобів у СК "Авангард" ведеться без порушень, але є ряд недоліків. Зокрема, це стосується заповнення первинних документів. При заповненні бланків бухгалтерією підприємства не заповнюються основні реквізити (коди, назви виробничих підрозділів, марка основних засобів). Це може мати негативні наслідки при заповненні первинних документів, так як багато подібних основних засобів і буде дуже важко встановити їх фактичну приналежність до певного підрозділу. При заповненні карток групового обліку взагалі, крім назви та кількості, нічого не заповнюється. А в оборотно-сальдовій відомості по обліку основних засобів, що ведеться в господарстві, відсутнє зазначення осіб, у підзвіті яких знаходяться основні засоби.

Для поліпшення первинного обліку необхідно усунути вищезазначені недоліки, а також запропонувати вести інвентарні описи основних засобів у виробничих підрозділах. Це дало змогу більш поглиблено контролювати рух і експлуатацію основних засобів. Також пропонується поновити договори матеріальної відповідальності із матеріально-відповідальними особами. Адже останній раз договори складались в 1996 році і їх форма застаріла, а також зробити загальний опис наявності основних засобів у матеріально-відповідальних осіб. Це дозволить контролювати працівників і покращить відповідальність за правильним користуванням основних засобів.

Також необхідно звернути увагу на списання основних засобів. В господарстві при складанні Актів на списання основних засобів створюється комісія, але найчастіше, особливо якщо основні засоби, належні списанню, знаходяться в районах, до їх складу входять лише спеціалісти. На наш погляд це не зовсім правильно, адже в господарстві створена і працює інвентаризаційна комісія, до складу якої входять головні спеціалісти області. Тому в комісію по списанню основних засобів необхідно включати спеціаліста з інвентаризаційної комісії або будь-якого головного спеціаліста обласної станції. Стосовно поліпшення аналітичного обліку, то вважаємо за доцільне запропонувати вести не оборотно-сальдову відомість, а зведений Інвентарний опис основних засобів в розрізі підрозділів та МВО із заповненням графи вартості основних засобів. Це дасть можливість позбавитись непотрібного дублювання записів і скоротить об'єм роботи по обліку основних засобів.

З 1.01.2010 року для обліку наявності та руху основних засобів необхідно використовувати журнал-ордер 4А с.-г.

3.2 Вдосконалення інвентаризації основних засобів

Методика інвентаризації - сукупність способів та прийомів, які надають можливість забезпечити її наукову організацію та раціональне проведення.

Згідно слів Калюги Є., сама методика проведення інвентаризації викладена в спеціальній літературі дуже відстала від потреб практики.

Перманентна інвентаризація на складах може проводитись способом безповторного відбору, суть якого полягає в тому, що в кожному випадку із генеральної сукупності вибирати окрему кількість матеріальних цінностей. Важливою умовою постійних інвентаризацій матеріальних цінностей є те, що кількість матеріалів, що є в наявності, повинна не менше одного разу в рік бути в обігу. Перевага перманентної інвентаризації в тому, що не зупиняється процес прийому та випуску матеріальних цінностей, скорочується трудомісткість інвентаризаційної роботи та обробки її результатів за рахунок використання обчислювальної техніки.

В зв'язку з цим, пропонується в Інструкції по інвентаризації закріпити основні принципи перманентної інвентаризації нам складах.

Дослідження літературних джерел з питань практики проведення інвентаризацій показують, що їх якість значно вища, коли інвентаризацію проводять в період ревізії під контролем та наглядом ревізійних груп.

З метою посилення контролю за правильністю внесення в описи матеріалів, ревізори повинні проводити після закінчення інвентаризаційної контрольно-вибіркової перевірки при участі інвентаризаційної комісії. Такі перевірки повинні бути направлені на виявлення негативних явищ.

До негативних явищ відноситься позачергове чергування членів інвентаризаційної комісії без участі її повного складу. Буває так, що в процесі інвентаризації окремі матеріально-відповідальні особи представляють проінвентаризовані матеріальні цінності до непроінвентаризовиних.

Великим недоліком може бути те, що окремі члени робочих інвентаризаційної комісії не контролюють в процесі інвентаризації наявність цінностей, коли довіряють перерахунок самим матеріально-відповідальним особам і записують дані в опис з їх слів.

Бувають випадки приховування нестач шляхом складання в період до початку інвентаризації недостовірних актів на списання, нестач та псування цінностей. Для розкриття таких фактів необхідно приміняти методи контрольно-вибіркового порівняння.

Для посилення контролю за якісним станом кожного виду цінностей необхідно включити в інвентаризаційні описи якісні показники.

Практика показує, що проведення інвентаризації на об'єктах зберігання потребує значних затрат праці та часу. Вдосконалення методики повинно бути направлене на оперативне визначення результатів інвентаризації. Калюга Є. Відмічає, що в роботі над узагальненням результатів є деякі методичні недоліки, які необхідно виявити. В деяких випадках облікові дані коригуються під фактичні залишки, що потребує перевірки порівняння облікових даних з даними відомостей та актами про результати інвентаризації матеріальних цінностей. В результаті цього визначають правильність внесення в них даних про залишки цінностей на момент інвентаризації.

Таким чином, розглянувши методичні рекомендації спеціалістів про покращення як ведення інвентаризації так і посилення контролю при її проведенні і виключення існуючих недоліків, необхідно застосовувати їх досвід в практичну роботу.

Важною умовою забезпечення збереження власності, збереження фактів крадіжок, нестач, втрат, розбазарювання майна підприємства є створення належних умов збереження основних засобів у виробничих підрозділах і на об'єктах господарювання. Тому одним із головних завдань внутрішньогосподарського контролю і діяльності спеціалістів підприємства є контроль за станом збереження майна та дотримання відповідних правил і вимог з цих питань. У цьому значною мірою проявляється застережна роль контролю, спрямована на завчасне виявлення й усунення фактів і причин, що можуть зумовити крадіжки, нестачі, псування, розбазарювання майна.

Однією з основних організаційно - методичних форм такого контролю є проведення періодичної паспортизації стану збереження власності у виробничих підрозділах і на об'єктах господарювання. Суть цього заходу полягає в складанні і заповненні спеціального паспорта, в якому наведені правила збереження цим правилам. Отже, за допомогою паспортів, так би мовити, можливо обстежувати господарські об'єкти на предмет їх відповідності основним правилам і вимогам збереження майна. На кожен вид майна, характерний своїми правилами і умовами збереження, необхідно розробляти і заповнювати окремі паспорти. На однорідні групи майна можна використати один паспорт, передбачити в ньому графи для фактичних даних проставляти однозначно "так" (відповідають вимогам і правилам), "ні" (не відповідають вимогам і правилам) або конкретно коротко і лаконічно зазначити, що і наскільки не відповідає вимогам.

Правила і вимоги до збереження тих чи інших видів майна підприємства формулюються на основі положень, технічних і технологічних умов, стандартів, типових правил та інших нормативних актів, а також можуть бути складені спеціалістами підприємства і затверджені керівником підприємства. Фактичні умови і стан збереження майна повинні виявляти фактичним (візуальним) оглядом господарського об'єкта та вивченням відповідних документів.

Головне завдання паспортизації стану збереження громадської власності - завчасно в ході перевірок виявляти факти порушення правил збереження основних засобів, які можуть зумовити випадки крадіжок, нестач, розтрат, псування, створення лишків, зниження якості та інших втрат майна.

Паспортизацію умов збереження техніки слід здійснювати по автомобільному і машинно-тракторному парку (додаток В).

3.3 Вдосконалення контролю наявності та руху основних засобів

При контролі основних засобів необхідно використовувати прийоми: документальний та фактичний.

Прийоми документального контролю застосовують до бухгалтерських документів, записів в облікових регістрах, даних звітів і балансів, до статистичних та оперативних матеріалів. При цьому об'єктом документального контролю є інформація, що характеризує здійснені господарські операції.

Формальна перевірка - це перевірка правильності здійснених виправлень в документах. Саме наявність виправлень в документах може бути сигналом недоброякісності того чи іншого документу (наприклад: товарно-транспортна накладна, приймальна квитанція, платіжні доручення та інші). Арифметична перевірка - це перевірка документів, що здійснюється з метою визначення підрахунків та виявлення зловживань і крадіжок, що приховані за неправильними арифметичними діями.

Нормативно-правова перевірка - це перевірка господарських операцій з точки зору їх відповідності різним нормативним актам, інструкціям, стандартам, положенням, діючим законам.

Зустрічна перевірка документів - це перевірка достовірності і правильності відображення в документах господарських операцій в господарстві і покупця.

Взаємна перевірка документів - це перевірка відображення двох взаємопов'язаних господарських операцій, що перевіряють.

Однак правильність здійснення багатьох господарських операцій не завжди можна перевірити прийомами документального контролю. Часто виникає необхідність перевірки наявності виробленої продукції, прийнятої покупцями в натурі. З цією метою разом з прийомами документального контролю в ході перевірки застосовують прийоми фактичного контролю.

Огляд - один із самих масових методичних прийомів фактичного контролю.

Контрольне придбання - це прийом фактичного контролю, який дозволяє визначити правильність і законність відпуску продукції покупцям, розрахунків з ними в умовах безпосереднього вказання господарських операцій. Контрольне придбання покликане сприяти виявленню і документальній фіксації фактів обману покупців, порушення продавцями ліцензійних правил торгівлі.

Контрольний обмір виконаних робіт допоміжних виробництв - проводять безпосередньо на об'єкті.

Контрольний запуск сировини проводять з метою визначення достовірності діючих норм і нормативів витрат сировини на виробництво продукції.

Контрольне приймання продукції за якістю і кількістю слід проводити при визначенні достовірних даних відділу технічного контролю в кількості і якості продукції. Цей прийом перевірки необхідно використовувати у випадках виявлення приписок за даними про відпуск та реалізацію продукції.

Лабораторний аналіз якості готової продукції проводять на вимогу ревізорів, коли треба визначити якісні ознаки сировини.

Перевірка операції в натурі здійснюється з метою перевірки операцій із придбанням сировини.

Експертну оцінку застосовують при дослідженні документів, господарських операцій, якості прийнятих основних засобів.

Дослідження операцій на місці здійснюють у випадках перевірки якості готовності продукції до відпуску покупцям.

Отримання письмових пояснень і довідок: при інвентаризації, огляді, обстеженні, контрольному придбанні, випуску контрольної партії продукції і контрольному запуску сировини у виробництво, експертній оцінці і лабораторному аналізі якості продукції.

Однак в теперішній час в господарстві відсутні організаційно-методичні забезпечення контролю по основним засобам. Для більш ефективної організації роботи контрольного апарату необхідно використовувати розроблені контрольно-аналітичні таблиці.

При отриманні в бухгалтерію товарно-транспортних накладних, приймальних квитанцій, платіжних доручень їх дані повинні заноситися у відповідні накопичувальні відомості реєстраційного журналу і кожен день визначати суму додаткової виручки або збитку. Накопичувальні відомості можливо вести наростаючим підсумком за місяць і з початку року.

Для якісної перевірки та скорочення проведення ревізії та перевірок наперед заготовляють бланки описів порушень і інвентаризації розрахунків з покупцями та замовниками.

В господарстві здійснюється постійний внутрішній контроль за наявністю та рухом основних засобів. Але в організації контролю і ревізії по господарству було намічено багато недоліків. Спробуємо накреслити основні шляхи по вдосконаленню контролю. Так важливою умовою забезпечення майна застереження фактів крадіжок, нестач, псування втрат є створення належних умов збереження основних засобів у виробничих підрозділах і на об'єктах господарювання. Тому одним з головних завдань внутрішньогосподарського контролю і діяльності ревізійної комісії є контроль за станом збереження основних засобів та дотримання відповідних правил і вимог з цього питання.

Для покращення контролю за основними засобами в місцях зберігання і експлуатації ми пропонуємо проведення періодичної паспортизації стану збереження основних засобів. Суть цього заходу полягає в складанні і заповненні спеціального паспорту, в якому наведені правила збереження та відомості про фактичну відповідність умов збереження цим правилам. Тобто за допомогою цих паспортів, так би мовити, атестують об'єкти основних засобів на предмет їх відповідності основним правилам і вимогам збереження. Головним завданням паспортизації стану збереження основних засобів є завчасно в ході періодичних планових перевірок виявляти факти порушення правил збереження цінностей, які можуть зумовити випадки крадіжок, нестач, псування та інших втрат основних засобів та інформування керівника підприємства для негайного вжиття ним заходів щодо усунення згаданих фактів. Так як в господарстві значну частину основних засобів становить техніка, то ми пропонуємо здійснювати паспортизацію умов збереження техніки, зокрема по автомобільному парку - за паспортом умов збереження автомобілів та по машинно-тракторному парку за паспортом умов збереження техніки. Паспортизацію доцільно буде провести по всіх господарських об'єктах та ділянках, де зберігають техніку. В паспортах фактичні дані про стан чи умови збереження основних засобів можна проставляти однозначно "так" (відповідають вимогам та правилам) "ні" (не відповідають вимогам та правилам) або конкретно коротко і лаконічно зазначити, що і на скільки не відповідає вимогам. А правила і вимоги до збереження тих чи інших видів основних засобів доцільно сформувати на основі положень, технічних і технологічних умов, стандартів типових правил та інших нормативних актів, а також можуть бути складені спеціалістами підприємства і затверджені на загальних зборах. Фактичні умови і стан збереження майна будуть виявлені фактичним оглядом об'єкта основних засобів та вивченням відповідних документів.

Більше уваги в господарстві слід приділити і проведенню інвентаризації основних засобів, яка є одним з важливих етапів контролю, оскільки за допомогою інвентаризації контролюється робота матеріально-відповідальних осіб за збереженням інвентарних об'єктів. Так ревізійній комісії в першу чергу необхідно потурбуватися про проведення не тільки повних, а й при потребі часткових контрольних або вибіркових інвентаризацій об'єктів основних засобів. Це потрібно організувати таким чином, щоб матеріально-відповідальні особи не змогли підготуватися до інвентаризації з метою приховання можливих нестач і розкрадань. Для ефективного проведення інвентаризації основних засобів треба підібрати і укомплектувати інвентаризаційні комісії досвідченими спеціалістами, саме з основних засобів (агрономами, інженерами, працівниками бухгалтерської служби, представниками виконавчої влади).

На початку інвентаризації комісія на своєму об'єкті повинна перевірити достовірність документів, складених перед інвентаризацією, здійснити зустрічну перевірку і контроль на порівняння цих документів, перевірити внутрішнє переміщення засобів між окремими об'єктами (що на сучасному етапі в господарстві здійснюється не завжди).

При контролю за наявністю основних засобів, тобто в процесі інвентаризації, доцільно окремо проводити перевірку відповідності даних аналітичного і синтетичного обліку та фактичної наявності цінностей за результатами інвентаризації. Дані такої перевірки можна оформити контрольно-аналітичною таблицею перевірки відповідності залишків основних засобів, де по кожному об'єкту зазначають ціну, фактичні залишки за даними інвентаризації, залишки за даними первинного та аналітичного обліку, а також відхилення між обліковими та фактичними залишками. А потім таблицю прикласти до основного акта ревізії.

При послідуючих ревізіях ревізійним комісіям можна проводити вибіркові інвентаризації. Вибіркова інвентаризація може здійснюватися разом з працівниками обліку. Тоді комісії необхідно розділити на дві частини: одна перевіряє достовірність руху цінностей і їх залишки за бухгалтерськими документами, а друга - наявність цих цінностей в натурі. Це дає можливість зразу ж після інвентаризації здійснити порівняння фактичної наявності з даними обліку і оцінити результати інвентаризації. Під час ревізії доцільно буде здійснювати і так звані контрольні інвентаризації, які повинні забезпечити не тільки контрольну перевірку окремих інвентарних об'єктів, але й перевірку правильності ведення та оформлення документами операцій, пов'язаних з рухом цінностей.