Кредитовые обороты по счету 43 записываются в журнал-ордер № 11 по данным ведомости № 15. В случае необходимости расходы на реализацию распределяются между отдельными группами реализованной продукции, работ, услуг в соответствии с порядком, установленным в организации.

Обороты по кредиту счета 45 в части фактической себестоимости реализованной продукции записываются в указанный журнал по показателям таблицы аналитических данных (второй раздел ведомости № 16), а остальные данные по кредиту этого счета -- на основе соответствующих первичных документов.

Поступивший платеж от покупателей (заказчиков) и списания (обороты по кредиту сч. 90) приводятся в журнале-ордере № 11 по итоговым данным ведомостей № 16 и 16/1, а остальные операции по кредиту этого счета (погашение задолженности покупателям) -- на основе показателей ведомостей по счету 50 "Касса", счету 51 "Расчетный счет" и т.п. или соответствующих первичных документов.

2.4 Порядок определения себестоимости реализованной продукции

Готовая продукция отражается в балансе (при реализации) по фактической производственной себестоимости. Фактическую себестоимость готовой продукции можно рассчитать только по окончании отчетного месяца, когда достоверно известны все понесенные за месяц расходы.

Движение готовой продукции (оприходование, отгрузка) происходит в течение месяца. В связи с этим для текущего учета необходима условная оценка продукции по так называемой учетной цене. В качестве учетной цены может выступать плановая себестоимость, свободная отпускная цена, фактическая себестоимость или свободная розничная цена. [7]

Если в качестве учетной цены предприятия используют плановую себестоимость, а также свободные отпускные или розничные цены, то фактическая себестоимость готовой продукции формируется на основании учетной цены с учетом отклонений. Отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции.

Сумма отклонений рассчитывается на основании процента отклонений фактической себестоимости продукции от учетной цены. Процент отклонений (X) определяется по формуле:

Х = ( О+Оi )/( П+Пi ) * 100%,

где: О - сумма отклонений на остаток готовой продукции на складе на начало месяца;

Оi - сумма отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца;

П - остаток готовой продукции на складе на начало отчетного месяца по учетным ценам (остаток на начало месяца (Сн) по счету 43); Пi - поступление готовой продукции из производства на склад по учетным ценам (обороты за отчетный месяц (Об/д) по счету 43). [7]

Положительные или отрицательные отклонения показывают соответственно перерасход или экономию, допущенные предприятием в процессе изготовления продукции. Отклонения учитываются на тех же счетах, что и готовая продукция: перерасход отражается дополнительной проводкой, а экономия - красным сторно.

Готовая продукция, как правило, учитывается на активном счете 43 «Готовая продукция». Учет на этом счете ведется по фактической производственной себестоимости.

Поступление готовой продукции на склад отражается бухгалтерскими проводками по дебету активного счета 43 «Готовая продукция» и кредиту активного счета 20 «Основное производство».

Для учета выпущенной из производства продукции (сданных работах, оказанных услугах) и определения отклонений ее фактической себестоимости от стоимости ц учетным ценам предприятия могут использовать синтетический счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»

По дебету этого счета отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производств* продукции (работ, услуг), а по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции.

Бухгалтерские проводки по реализации готовой продукции при использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» будут выглядеть следующим образом:

дебет счета 43 «Готовая продукция» и кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - оприходование готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости;

дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и кредит счета 20 «Основное производство» - списание фактической себестоимости выпущенной из производства продукции.

Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на последнее число месяца определяют отклонение фактической производственной себестоимости изготовленной продукции от нормативной, которое определяет перерасход или экономию.

Экономию, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируют следующей записью:

дебет счета 90 «Реализация» и кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной, списывают в затраты:

дебет счета 90 «Реализация» и кредит счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

2.5 У чет налогов, отчислений в бюджет

В соответствии с Законом «О бюджете Республики Беларусь» за счет налогов формируется около 85% бюджета. Налоги - основной источник доходов государственного бюджета.

Налоги - обязательные и безэквивалентные платежи - взимаются государством с юридических и физических лиц в бюджет соответствующего уровня на основании законов о налогах и актах законодательных органов. Порядок, величина и условия перечисления налогов определены законодательными актами с целью обеспечения платежеспособности государства.

Уплата налогоплательщиком налога не порождает встречной обязанности государства совершить что-либо в пользу конкретного плательщика. Налог взыскивается на условиях безвозвратности. Возврат налога возможен в случае его переплаты.

Поступления из бюджета сводятся лишь к целевому финансированию и поступлению разницы в ценах при расчетах за продукцию, на закупку которой из бюджета выделяются дотации.

Основная часть расчетов с бюджетом - это платежи. Перечень их довольно широк. В организационном плане в зависимости от источников возмещения все налоги в бюджет можно подразделить на следующие группы: [10]

включаемые в себестоимость продукции (работ и услуг);

уплачиваемые из выручки от реализации продукции (косвенные налоги);

уплачиваемые из прибыли предприятия; удерживаемые из заработной платы работников предприятия;

удерживаемые из дохода (дивидендов) физических лиц.

По уровню управления налоги подразделяются на. местные и республиканские:

* республиканские налоги устанавливаются высшим органом государственной власти и действуют на всей территории Республики Беларусь;

* местные налоги устанавливаются высшим органом государственной власти, но вводятся в действие решением; местных Советов депутатов и действуют на определенной территории.

Расчеты с бюджетом учитываются на синтетическом, пассивном счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». По кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы начисленных налогов в бюджет, а по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются перечисленные в бюджет платежи.

При планировании и формировании бюджета на предстоящий год высший законодательный орган власти разрабатывает методику расчета налогов, устанавливает ставки налогов определяет источник уплаты, льготы и санкции.

Законом, методическими указаниями, инструкциями предусмотрены сроки уплаты налогов в бюджет, порядок представления отчетности налоговой инспекции и соответствующим фондам, нарушение которых влечет наложение серьезных финансовых санкций.

По окончании квартала расчеты уточняются. Излишне внесенные суммы засчитываются в очередной платеж, а недостающие - довносятся.

Планом счетов предусматривается ведение расчетов по налогам и сборам по следующим субсчетам:

68/1 «Налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции (работ и услуг)»;

68/2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации продукции»;

68/3 «Налоги, уплачиваемые из прибыли предприятия»;

68/4 «Налоги на доходы физических лиц»;

68/5 «Прочие налоги, сборы и отчисления».

На предприятиях ведется аналитический учет по налогам и сборам в бюджет, для этого на субсчетах открываются аналитические счета (рабочие счета, оговоренные в учетной политике, для обособленного ведения учета по каждому налогу):

68/4 «Подоходный налог»;

68/1 «Единый налог от заработной платы»;

68/1 «Экологический налог»;

68/2 «НДС»;

68/2 «Единый налог в республиканский фонд»;

68 /2 «Налог, рассчитанный по общему нормативу в местный бюджет»;

68/3 «Налог на недвижимость»;

68/3 «Налог на прибыль»;

68/3 «Транспортный сбор» и т.д.

В бухгалтерском учете начисление платежей в бюд-зкет отражается следующими проводками:

дебет счетов затрат 20 «Основное производство» (23, 26...) и кредит субсчета 68/1 ««Налоги и сборы, включаемые в себестоимость продукции (работ и услуг)» - на суммы начисления налогов на заработную плату, экологического налога и налога на землю, включаемых в себестоимость продукции;

дебет счета 90 «Реализация» и кредит субсчета 68/2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации продукции, работ и услуг» - на суммы начисления НДС и косвенных налогов от выручки за реализованную продукцию;

дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы» и кредит субсчета 68/2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации продукции, работ и услуг» - на суммы начисления НДС от выручки за реализацию основных средств и прочих активов;

дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит субсчета 68/3 «Налоги, уплачиваемые из прибыли предприятия» - на суммы начисления налога на прибыль, транспортного сбора и отчислений на оздоровление реки «Свислочь»;

дебет счета 70 «Расчеты по оплате труда» и кредит субсчета 68/4 «Налоги на доходы физических лиц» - на суммы удержания налогов из заработной платы (подоходный налог);

дебет субсчета 75/2 «Расчеты по выплате доходов» и кредит субсчета 68/4 «Налоги на доходы физических лиц» -на суммы удержания налога на доход от суммы начисленных дивидендов.

Перечисление налогов и платежей отражается бухгалтерской проводкой:

дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредит счета 51 «Расчетный счет».

3 АНАЛИЗ ПРОИЗВОДСТВА И РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ

3.1 Анализ динамики и выполнения плана производства и реализации продукции

Объем производства и реализации промышленной продукции может выражаться в натуральных, условно-натуральных, трудовых и стоимостных измерителях. Обобщающие показатели объема производства продукции получают с помощью стоимостной оценки Основными показателями объема производства служат товарная и валовая продукция.

Валовая продукция - это стоимость всей произведенной продукции и выполненных работ, включая незавершенное производство. Выражается в сопоставимых и действующих ценах.

Товарная продукция отличается от валовой тем, что в нее не включают остатки незавершенного производства и внутрихозяйственный оборот. По своему составу на многих предприятиях валовая продукция совпадает с товарной, если нет внутрихозяйственного оборота и незавершенного производства.

Объем реализации продукции определяется или по отгрузке продукции покупателям, или по оплате (выручке). Может выражаться в сопоставимых, плановых и действующих ценах. В условиях рыночной экономики этот показатель приобретает первостепенное значение. Реализация продукции является связующим звеном между производством и потребителем. От того, как продается продукция, какой спрос на нее на рынке, зависит и объем ее производства.

Большое значение для оценки выполнения производственной программы имеют и натуральные показатели объемов производства и реализации продукции (штуки, метры, тонны и т. д.). Их используют при анализе объемов производства и реализации продукции по отдельным видам и группам однородной продукции.

Условно-натуральные показатели, как и стоимостные, применяются для обобщенной характеристики объемов производства продукции, например, на консервных заводах используется такой показатель, как тысячи условных банок, на ремонтных предприятиях - количество условных ремонтов, в обувной промышленности -- условные пары обуви, исчисленные на основе коэффициентов их трудоемкости и т. д.

Нормативные трудозатраты используются также для обобщенной оценки объемов выпуска продукции в тех случаях, когда в условиях многономенклатурного производства не представляется возможным использовать натуральные или условно-натуральные измерители.

Среднегодовой темп роста (прироста) выпуска и реализации продукции можно рассчитать по среднегеометрической или среднеарифметической взвешенной.

Формула расчета по среднегеометрической:

где Твп - среднегодовой темп роста (прироста),

Т 1…n - темп прироста по периоду.

Оперативный анализ производства и отгрузки продукции осуществляется на основе расчета, в котором отражаются плановые и фактические сведения о выпуске и отгрузке продукции по объему, ассортименту, качеству за день, нарастающим итогом с начала месяца, а также отклонение от плана.

Анализ производства и реализации начинается с изучения динамики выпуска и реализации продукции, расчета базисных и цепных темпов роста и прироста (табл. 3.1):

Таблица 3.1.Динамика производства и реализации продукции и услуг в сопоставимых ценах

Год	Объем производства услуг, млн. руб.	Темпы роста, %	Объем реализации, млн. руб.	Темпы роста, %
		базисные	цепные		базисные	цепные
1999	16033	100,0	100	15801	100,0	100,0
2000	16348	102,0	102,0	15615	98,8	98,8
2001	16950	105,7	103,7	15901	100,6	101,8
2002	16 649	103,8	98,2	15766	99,8	99,2
2003	17834	111,2	107,1	16289	103,1	103,3

Из таблицы видно, что за пять лет объем производства возрос на 11,2 %, а объем реализации -- на 3,1 %. Если за предыдущие годы темпы роста производства и реализации примерно совпадали, то за последний год темпы роста производства значительно выше темпов реализации продукции, что свидетельствует о накоплении остатков нереализованной продукции на складах предприятия и неоплаченной покупателями.

Среднегодовой темп роста (прироста) выпуска и реализации продукции можно рассчитать по среднегеометрической или среднеарифметической взвешенной.

Исчислим его по среднегеометрической:

В приведенном примере среднегодовой темп прироста выпуска продукции составляет 2,7 %, а реализации продукции - 0, 76 %,

Для большей наглядности динамику производства и реализации продукции можно изобразить графически (рис. 3.1).

Оценка выполнения плана по производству и реализации продукции и услуг за отчетный период (месяц, квартал, год) производится по данным, приведенным в табл. 3.2:

Таблица 3.2. Анализ выполнения плана по выпуску и реализации продукции и услуг за 2003 год

Изделие	Объем производства продукции, млн. руб.	Реализация продукции, млн. руб.
	план	факт	(+, -)	% к плану	план	факт	(+, -)	% к плану
Капитальный ремонт двигателя	5309	5312	3,2	0,06028	5253	4470	-783	-14,9
Капитальный ремонт кузова	5760	5702,4	-57,6	-1	5760	5451	-309	-5,4
Мелкие ремонты	4000	4600	600	15,0	3937	4448	510	13,0
Обслуживание и техосмотр	1440	2220	780	54,1667	1425	1920	495	34,7
Итого	16509	17834	1326	8,0	16376	16289	-86,6	-0,53

Из таблицы видно, что за отчетный год план по выпуску готовой продукции и услуг перевыполнен на 8 %, а по реализации - не выполнен на 0, 53 %. Это свидетельствует о росте остатков нереализованной продукции.

3.2 Анализ ассортиментной и структурной политики предприятия

Большое влияние на результаты хозяйственной деятельности оказывают ассортимент (номенклатура) и структура производства и реализации продукции.

При формировании ассортимента и структуры выпуска продукции предприятие должно учитывать, с одной стороны, спрос на данные виды продукции, а с другой - наиболее эффективное использование трудовых, сырьевых, технических, технологических, финансовых и других ресурсов, имеющихся в его распоряжении. Система формирования ассортимента включает в себя следующие основные моменты:

· определение текущих и перспективных потребностей покупателей;

· оценку уровня конкурентоспособности выпускаемой или планируемой к выпуску продукции;

· изучение жизненного цикла изделий и принятия своевременных мер по внедрению новых, более совершенных видов продукции и изъятие из производственной программы морально устаревших и экономически неэффективных изделий;

· оценку экономической эффективности и степени риска изменений в ассортименте продукции.

Оценка выполнения плана по ассортименту продукции обычно производится с помощью одноименного коэффициента, который рассчитывается путем деления общего фактического выпуска продукции, зачтенного в выполнение плана по ассортименту, на общий плановый выпуск продукции (продукция, изготовленная сверх плана или не предусмотренная планом, не засчитывается в выполнение плана по ассортименту).

Причины недовыполнения плана по ассортименту могут быть как внешние, так и внутренние. К внешним относятся конъюнктура рынка, изменение спроса на отдельные виды продукции, состояние материально-технического обеспечения, несвоевременный ввод в действие производственных мощностей предприятия по независящим от него причинам Внутренние причины -- недостатки в организации производства, плохое техническое состояние оборудования, его простои, аварии, недостаток электроэнергии, низкая культура производства, недостатки в системе управления и материального стимулирования.

Оценка выполнения плана по ассортименту продукции с помощью одноименного коэффициента. Из табл. 3.3 видно, что план по ассортименту продукции и услуг выполнен на 99, 6 % (16 451 / 16 509 х 100).

Таблица 3.3. Выполнение плана по ассортименту продукции

Изделие	Объем производства продукции в плановых ценах, млн. руб.	Процент выполнения плана	Объем продукции, зачтенный в выполнение плана по ассортименту, млн. руб.
	план	факт
Капитальный ремонт двигателя	5309	5312	100,1	5308,8
Капитальный ремонт кузова	5760	5702	99,0	5702,4
Мелкие ремонты	4000	4600	115,0	4000
Обслуживание и техосмотр	1440	2220	154,2	1440
Итого	16509	17834	108,0	16451

Увеличение объема производства (реализации) по одним видам и сокращение по другим видам продукции приводит к изменению ее структуры, т. е. соотношения отдельных изделий в общем их выпуске. Выполнить план по структуре -- значит сохранить в фактическом выпуске продукции запланированные соотношения отдельных, ее видов.

Изменение структуры производства оказывает большое влияние на все экономические показатели объем выпуска в стоимостной оценке, материалоемкость, себестоимость товарной продукции прибыль, рентабельность. Если увеличивается удельный вес более дорогой продукции, то объем ее выпуска в стоимостном выражении возрастает, и наоборот. То же происходит с размером прибыли при увеличении удельного веса высокорентабельной и соответственно при уменьшении доли низкорентабельной продукции.

Расчет влияния структуры производства на уровень перечисленных показателей можно произвести способом цепной подстановки, который позволяет абстрагироваться от всех факторов, кроме структуры продукции:

где Д ВП стр - изменение объема выпуска продукции за счет структуры, ВП ф - фактический выпуск продукции, V ф. общ. - объем производства продукции в натуральном выражении, УД iф - удельный вес продукции I вида в структуре, Цi - цена продукции I-того вида.

Такой же результат можно получить и более простым способом, а именно способом процентных разностей. Для этого разность между коэффициентами выполнения плана по производству продукции, рассчитанными на основании стоимостных (Кст) и условно-натуральных показателей (можно в нормо-часах) (Кн) умножим на запланированный выпуск валовой продукции в стоимостном выражении):

Для расчета влияния структурного фактора на объем производства продукции в стоимостном выражении можно использовать также способ абсолютных разниц. Сначала необходимо определить, как изменится средний уровень цены (?Цстр) за счет структуры:

Затем, умножая полученный результат на общий фактический объем производства продукции в условно-натуральном выражении, узнаем изменение объема товарной продукции в стоимостном выражении:

Расчет влияния структурного фактора на изменение выпуска продукции в стоимостном выражении можно произвести и с помощью средневзвешенных цен (если продукция однородная). Для этого сначала определяется средневзвешенная цена при фактической структуре продукции, а затем при плановой и разность между ними умножается на фактический общий объем производства продукции в условно-натуральном выражении:

Используя описанные выше приемы, можно определить влияние структуры продукции и на другие показатели деятельности предприятия: трудоемкость, материалоемкость, на общую сумму затрат, прибыль, рентабельность и другие экономические показатели, что позволит комплексно, всесторонне оценить эффективность ассортиментной и структурной политики предприятия.

Расчет влияния структуры производства на уровень экономических показателей способом цепной подстановки (табл. 3.4):

Таблица 3.4. Анализ структуры товарной продукции и услуг

Изделие	Цена ед., тыс. руб.	Объем производства продукции и услуг, ед.	Товарная продукция в ценах плана, млн. руб.	Изменение товарной продукции за счет структуры, млн. руб.
		план	факт	план	фактически при плановой структуре	факт
Капитальный ремонт двигателя	160	33180	33200	5309	5320	5312	-8
Капитальный ремонт кузова	800	7200	7128	5760	5772	5702,4	-70
Мелкие ремонты	8000	500	575	4000	4009	4600	591
Обслуживание и техосмотр	12000	120	185	1440	1443	2220	777
Итого	-	41000	41088	16509	16544	17834	1290

Данные графы 5 получены умножением показателя графы 4 по каждому виду продукции на коэффициент выполнения плана по товарной продукции в целом по предприятию в условно-натуральных единицах (Квп):

Если бы план производства был равномерно перевыполнен на 100,215 % по всем видам продукции и не нарушилась запланированная структура, то общий объем производства в ценах плана составил бы 16 544 млн. руб. При фактической структуре он выше на 1290 млн. руб. Это значит, что увеличилась доля более дорогой продукции в общем ее выпуске.

Расчет способом процентных разностей:

Таблица 3.5. Расчет изменения средней цены единицы за счет структурного фактора

Изделие	Цена, тыс. руб.	Структура продукции,%	Изменение средней цены за счет структуры, тыс. руб.
		план	факт	+, -
Капитальный ремонт двигателя	160	80,93	80,8	-0,12	-0,2
Капитальный ремонт кузова	800	17,56	17,35	-0,21	-1,7
Мелкие ремонты	8000	1,22	1,399	0,18	14,4
Обслуживание и техосмотр	12000	0,293	0,45	0,16	18,9
Итого	-	100	100	-	31,4

Расчет влияния структурного фактора на объем производства продукции в стоимостном выражении способом абсолютных разниц. Сначала необходимо определить, как изменится средний уровень цены (?Цстр) за счет структуры (табл. 3.5):

Затем, умножая полученный результат на общий фактический объем производства продукции в условно-натуральном выражении, узнаем изменение объема товарной продукции в стоимостном выражении:

Расчет влияния структурного фактора на изменение выпуска продукции в стоимостном выражении можно произвести и с помощью средневзвешенных цен (если продукция однородная). Для этого сначала определяется средневзвешенная цена при фактической структуре продукции, а затем при плановой и разность между ними умножается на фактический общий объем производства продукции в условно-натуральном выражении:

Аналогичным образом определяется влияние структуры реализованной продукции на сумму выручки (табл. 3.6).

Приведенные данные показывают, что за счет изменения структуры продукции выручка от ее реализации увеличилась на 1975 млн. руб. Это свидетельствует об увеличении удельного веса таких работ как: капитальный ремонт кузова, мелкие ремонты (замена фар, крыльев, покраска и т. д.), обслуживание и техосмотр.

продукция себестоимость отгрузка реализация

Таблица 3.6. Расчет влияния структуры реализованной продукции на сумму выручки

Изделие	Цена ед., тыс. руб.	Объем реализации продукции, ед.	Выручка по плановым ценам, млн руб.	Изменение выручки за счет структуры продукции, млн. руб.
		план	факт	план	фактически при плановой структуре	факт
Капитальный ремонт двигателя	160	32834	27941	5253	4584	4471	-113
Капитальный ремонт кузова	800	7200	6811	5760	5026	5449	423
Мелкие ремонты	8000	492	555	3936	3434	4440	1006
Обслуживание и техосмотр	12000	118	158	1416	1236	1896	660
Итого	-	40644	35465	16365,4	14280	16 255	1975

3.3 Анализ качества, конкурентоспособности произведенной продукции и ритмичности работы предприятия

Важным показателем деятельности предприятий является качество продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг. Его повышение - одна из форм конкурентной борьбы, завоевания и удержания позиций на рынке. Высокий уровень качества продукции способствует повышению спроса на продукцию и увеличению суммы прибыли не только за счет объема продаж, но и за счет более высоких цен.

Качество продукции - понятие, которое характеризует параметрические, эксплуатационные, потребительские, технологические, дизайнерские свойства изделия, уровень его стандартизации и унификации, надежность и долговечность. Различают обобщающие, индивидуальные и косвенные показатели качества продукции.

Обобщающие показатели характеризуют качество всей произведенной продукции независимо от ее вида и назначения:

удельный вес новой продукции в общем ее выпуске;

удельный вес продукции высшей категории качества;

средневзвешенный балл продукции;

средний коэффициент сортности;

удельный вес аттестованной и неаттестованной продукции;

удельный вес сертифицированной продукции;

удельный вес продукции, соответствующей мировым стандартам;

удельный вес экспортируемой продукции, в том числе в высокоразвитые промышленные страны.

Индивидуальные (единичные) показатели качества продукции характеризуют одно из ее свойств:

полезность (жирность молока, зольность угля, содержание железа в руде, содержание белка в продуктах питания);

надежность (долговечность, безотказность в работе),

технологичность, т. е. эффективность конструкторских и технологических решений (трудоемкость, энергоемкость);

эстетичность изделий.

Косвенные показатели - это штрафы за некачественную продукцию, объем и удельный вес забракованной продукции, удельный вес зарекламированной продукции, потери от брака и др.

Первая задача анализа - изучить динамику перечисленных показателей, выполнение плана. По их уровню, причины их изменения и дать оценку выполнения плана по уровню качества продукции.

По продукции, качество которой характеризуется сортом или кондицией, рассчитываются доля продукции каждого сорта (кондиции) в общем объеме производства, средний коэффициент сортности, средневзвешенная цена изделия в сопоставимых условиях. При оценке выполнения плана по первому показателю фактическую долю каждого сорта в общем объеме продукции сравнивают с плановой, а для изучения динамики качества - с данными прошлых периодов.

Средний коэффициент сортности можно определить двумя способами: отношением количества продукции I сорта к общему количеству; отношением стоимости продукции всех сортов к возможной стоимости продукции I сорта:

Вторая задача анализа - определение влияния качества продукции на стоимостные показатели работы предприятия выпуск товарной продукции (?ТП), выручку от реализации продукции (?В) и прибыль (?П). Расчет производится следующим образом:

?ТП = (Ц1 - Ц0) х К1,

?В = (Ц1 - Ц0) х VРП1,

?П = [(Ц1 - Ц0) х VРП1] - [(С1 - С0) х VРП1],

где Ц0 и Ц1 -- соответственно цена изделия до и после изменения качества; С0 и С1 - соответственно уровень себестоимости изделия до и после изменения качества; К1 - количество произведенной продукции повышенного качества; VРП1 - объем реализации продукции повышенного качества.

Если предприятие выпускает продукцию по сортам и произошло изменение сортового состава, то вначале необходимо рассчитать, как изменились средневзвешенная цена и средневзвешенная себестоимость единицы продукции, а затем по приведенным выше алгоритмам определить влияние сортового состава на выпуск товарной продукции, выручку и прибыль от ее реализации.

Средневзвешенная цена рассчитывается следующим образом:

Расчет влияния сортового состава продукции на объем ее производства в стоимостном выражении можно произвести по всем четырем способам, которые применяются при анализе структуры производства продукции.

Аналогичные расчеты делают по всем видам продукции, по которым установлены сорта, после чего результаты обобщаются.

Косвенным показателем качества продукции является брак. Он делится на исправимый и неисправимый, внутренний (выявленный на предприятии) и внешний (выявленный потребителями). Выпуск брака ведет к повышению себестоимости продукции, уменьшению объема товарной и реализованной продукции, снижению прибыли и рентабельности.

В процессе анализа изучают динамику брака по абсолютной сумме и удельному весу в общем выпуске товарной продукции; определяют потери от брака:

Затем изучаются причины понижения качества и допущенного брака продукции по местам их возникновения и центрам ответственности и разрабатываются мероприятия по их устранению. Основными причинами понижения качества продукции являются плохое качество сырья, низкий уровень технологии и организации производства, квалификации рабочих, аритмичность производства и др.

При изучении деятельности предприятия важен анализ ритмичности производства и реализации продукции. Ритмичность -- равномерный выпуск продукции в соответствии с графиком в объеме и ассортименте, предусмотренных планом.

Ритмичная работа является основным условием своевременного выпуска и реализации продукции. Неритмичность ухудшает все экономические показатели: снижается качество продукции; увеличиваются объем незавершенного производства и сверхплановые остатки готовой продукции на складах и, как следствие, замедляется оборачиваемость капитала; не выполняются поставки по договорам и предприятие платит штрафы за несвоевременную отгрузку продукции; несвоевременно поступает выручка; перерасходуется фонд заработной платы в связи с тем, что в начале месяца рабочим платят за простои, а в конце за сверхурочные работы. Все это приводит к повышению себестоимости продукции, уменьшению суммы прибыли, ухудшению финансового состояния предприятия.

Для оценки выполнения плана по ритмичности используются прямые и косвенные показатели. Прямые показатели - коэффициент ритмичности, коэффициент вариации, коэффициент аритмичности, удельный вес производства продукции за каждую декаду (сутки) к месячному выпуску, удельный вес произведенной продукции за каждый месяц к квартальному выпуску, удельный вес выпущенной продукции за каждый квартал к годовому объему производства, удельный вес продукции, выпущенной в первую декаду отчетного месяца, к третьей декаде предыдущего месяца.

Косвенные показатели ритмичности - наличие доплат за сверхурочные работы, оплата простоев по вине хозяйствующего субъекта, потери от брака, уплата штрафов за недопоставку и несвоевременную отгрузку продукции, наличие сверхнормативных остатков незавершенного производства и готовой продукции на складах.

Один из наиболее распространенных показателей - коэффициент ритмичности. Величина его определяется путем суммирования фактических удельных весов выпуска за каждый период, но не более планового их уровня.

Коэффициент вариации (Кв) определяется как отношение среднеквадратического отклонения от планового задания за сутки (декаду, месяц, квартал) к среднесуточному (среднедекадному, среднемесячному, среднеквартальному) плановому выпуску продукции:

где ?х2 - квадратическое отклонение от среднедекадного задания; п - число суммируемых плановых заданий; х - среднедекадное задание по графику.

Для оценки ритмичности производства на предприятии рассчитывается также показатель аритмичности как сумма положительных и отрицательных отклонений в выпуске продукции от плана за каждый день (неделю, декаду). Чем менее ритмично работает предприятие, тем выше показатель аритмичности.

Если известны причины недовыполнения (перевыполнения) плана выпуска продукции по декадам (суткам), можно рассчитать их влияние на показатель аритмичности. Для этого относительное изменение объема производства продукции по данной причине необходимо отнести к общему показателю аритмичности и умножить на 100.

Внутренние причины аритмичности - тяжелое финансовое состояние предприятия, низкий уровень организации, технологии и материально-технического обеспечения производства, а также планирования и контроля, внешние -- несвоевременная поставка сырья и материалов поставщиками, недостаток энергоресурсов не по вине предприятия и др.

В процессе анализа необходимо подсчитать упущенные возможности предприятия по выпуску продукции в связи с неритмичной работой. Это разность между фактическим и возможным выпуском продукции, исчисленном исходя из наибольшего среднесуточного (среднедекадного) объема производства.

Аналогичным образом анализируется ритмичность отгрузки и реализации продукции.

Как видно из табл. 3.7, за отчетный год на предприятии проделана определенная работа по улучшению качества продукции и повышении ее конкурентоспособности, о чем свидетельствует увеличение удельного веса продукции высшей категории качества и экспортируемой продукции.

Таблица 3.7. Анализ обобщающих показателей качества продукции

Показатель	2002 год	2003 год
		план	факт
Средневзвешенный балл качества продукции	0,7	0,75	0,74
Удельный вес, %
продукции высшей категории качества	75	76	78
экспортируемой продукции (ремонт для граждан РФ, Украины, РП)	12,5	15,6	15, 7
забракованной продукции	0,55	0,4	0,5
зарекламированной продукции	0,3	0,25	0,2
Потери от брака, млн руб	80	350	75

Отсюда коэффициент сортности: по плану -0,833 (5309 / 6371), фактически - 0,908 (5790 / 6374). Выполнение плана по качеству - 109% (0,908 / 0,833). Средневзвешенная цена по плану - 160 тыс. руб., фактически - 174 тыс. руб., что по отношению к плану также составляет 109%.

Таблица 3.8. Анализ качества выполняемых работ (на примере услуги капитальный ремонт двигателя)

Качество ремонта (по оценке экспертов)	Цена ед., тыс. руб.	Выпуск продукции, ед.	Стоимость выпуска, млн. руб.
		план	факт	план	факт	по цене I балла
						план	факт
I	192	16590	23240	3185,3	4462	3185,3	4462,1
II	160	9954	6640	1592,6	1062	1911,2	1274,9
III	80	6636	3320	530,88	265,6	1274,1	637,44
Итого	160	33180	33200	5308,8	5790	6370,6	6374,4

Расчет влияния сортового состава продукции на объем ее производства в стоимостном выражении можно произвести способом абсолютных разниц (табл. 3.9):

Таблица 3.9. Влияние сортового состава на объем выпуска услуги капитальный ремонт двигателя в стоимостном выражении

Качество ремонта (по оценке экспертов)	Цена ед., тыс. руб.	Структура, %	Изменение средней цены за счет структуры, тыс. руб.
		план	факт	+, -
I	192	50	70	20	38,4
II	160	30	20	-10	-16
III	80	20	10	-10	-8
Итого	160	100	100		14

В связи с улучшением качества (увеличением экспертных оценок качества выполненного ремонта I и уменьшением соответственно доли работ, оцененных ниже) средняя цена реализации по капитальному ремонту двигателя выше плановой на 14 тыс. руб., а стоимость всего фактического выпуска - на 478 млн. руб. (14 тыс. руб. х 33200).

Изучение динамики брака по абсолютной сумме и удельному весу в общем выпуске товарной продукции и оказанных услугах

		млн. руб.
1.	Себестоимость забракованной продукции	89
2.	Расходы по исправлению брака	14
3.	Стоимость брака по цене возможного использования	27
4.	Сумма удержаний с виновных лиц	2
5.	Потери от брака (п.1 + п.2 - п.3 - п.4)	75

Анализ ритмичности предприятия.

Коэффициент ритмичности подсчитывается исходя из таблицы 2.10.

Таблица 2.10 - Ритмичность выпуска продукции по декадам

Декада	Выпуск продукции за год, млн. руб.	Удельный вес продукции, %	Выполнение плана, коэффициент	Доля продукции, зачтенная в выполнение плана по ритмичности, %
	план	факт	план	факт
I	5497,4	5171,98	33,3	29	0,941	29
II	5497,4	6242,04	33,3	35	1,135	33,3
III	5513,9	6420,38	33,4	36	1,164	33,4
Всего за год	16509	17834,4	100	100	1,080	95,7

Коэффициент вариации:

В нашем примере коэффициент вариации составляет 0,103. Это значит, что выпуск продукции по декадам отклоняется от графика в среднем на 10,3%.

Для оценки ритмичности производства на предприятии рассчитывается также показатель аритмичности. В нашем примере он равен:

За первую декаду план выпуска недовыполнен на 179 млн руб., или на 3,3%, по причине несвоевременной поставки сырья и на 146 млн руб., или 2,7%, по причине неисправности оборудования. Отсюда доля первого фактора в изменении общего показателя аритмичности составляет 9,1% (0,033 / 0,36 х 100), а второго - 7,4% (0,027 / 0,36 х 100).

Упущенные возможности предприятия по выпуску продукции и оказания услуг в связи с неритмичной работой предприятия составили: 17834 - 6420,4 х 3 = 1427 млн. руб.

3.4 Анализ рынков сбыта готовой продукции, ее реализации продукции и выполнения договорных обязательств по отгрузке

Недовыполнение плана по договорам для предприятия оборачивается уменьшением выручки, прибыли, выплатой штрафных санкций. Кроме того, в условиях конкуренции предприятие может потерять рынки сбыта продукции, что повлечет за собой спад производства.

Особо важное значение для предприятия имеет выполнение контрактов на поставку товаров для государственных нужд. Это гарантирует предприятию сбыт продукции, своевременную ее оплату, льготы по налогам, кредитам и т. д.

В процессе анализа определяется выполнение плана поставок за месяц и с нарастающим итогом в целом по предприятию, в разрезе отдельных потребителей и видов продукции, выясняются причины недовыполнения плана и дается оценка деятельности по выполнению договорных обязательств.

Недопоставка продукции отрицательно влияет не только на итоги деятельности данного предприятия, но и на работу торговых организаций, предприятий-смежников, транспортных организаций и т. д. При анализе реализации особое внимание следует обращать на выполнение обязательств по госзаказу, кооперированным поставкам и по экспорту продукции.

Изучив динамику и выполнение плана по реализации продукции и выполнению договоров поставки, необходимо установить факторы изменения ее объема (рис. 3.2).

Рис. 3.2. Схема факторной системы объема реализации продукции

Возможны два варианта методики анализа реализации продукции.

Если выручка на предприятии определяется по отгрузке товарной продукции, то баланс товарной продукции будет иметь вид:

ГПН + ТП = РП + ГПК.

Отсюда РП = ГПН + ТП - ГПК.

Если выручка определяется после оплаты отгруженной продукции, то товарный баланс можно записать так:

ГПН + ТП + ОТН = РП + ОТК + ГПК.

Отсюда РП = ГПН + ТП + ОТН - ОТК - ГПК,

где ГПН, ГПК - соответственно остатки готовой продукции на складах на начало и конец периода; ТП - стоимость выпуска товарной продукции; РП -- объем реализации продукции за отчетный период; ОТН, ОТК - остатки отгруженной продукции на начало и конец периода.

Расчет влияния данных факторов на объем реализации продукции производится сравнением фактических уровней факторных показателей с плановыми и вычислением абсолютных и относительных приростов каждого из них. Для изучения влияния этих факторов анализируется баланс товарной продукции.

Особое внимание уделяется изучению влияния факторов, определяющих объем производства продукции. Их можно объединить в три группы.

1) обеспеченность предприятия трудовыми ресурсами и эффективность их использования:

ВП = ЧР х ГВ,

РП=ЧР х ГВ х Дв,

2) обеспеченность предприятия основными производственными фондами и эффективность их использования:

ВП = ОПФ х ФО,

РП = ОПФ х ФО х Дв,

3) обеспеченность производства сырьем и материалами и эффективность их использования:

ВП = МЗ х МО, РП = МЗ х МО х Дв,

где Дв - доля реализованной продукции (выручки) в общем объеме валовой продукции.

Расчет влияния данных факторов на объем валовой и реализованной продукции можно произвести одним из приемов детерминированного факторного анализа. Затем, зная причины изменения среднегодовой выработки персонала, фондоотдачи и материалоотдачи, следует установить их влияние на выпуск продукции путем умно?жения их прироста за счет i-го фактора соответственно на фактическую численность персонала, фактическую среднегодовую стоимость основных производственных фондов и фактическую сумму потребленных материальных ресурсов:

?ВПхi = ?ГВхi х ЧРф, ?РПхi = ?ГВхi х ЧРф х Двф,

?ВПхi = ?ФОхi х ОПФф, ?РПхi = ?ФОхi х ОПФф х Двф,

?ВПхi = ?МОхi х МЗф, ?РПхi = ?МОхi х МЗф х Двф

Процент выполнения договорных обязательств рассчитывается делением разности между плановым объемом отгрузки по договорным обязательствам (ОПпл) и его недовыполнением (ОПн) на плановый объем (ОПпл):

Таблица 3.11. Анализ выполнения договорных обязательств по выполнению работ и отгрузке продукции за декабрь, млн. руб.

Изделие	Потребитель	План поставки по договору	Фактически отгружено	Недопо-ставка продукции	Зачетный объем в пределах плана
Капитальный ремонт двигателя	Белавтострада ГП	12	12	0	12
	Агродорсервис ООО	23	8	-15	8
	Автомост ГП	6	7	1	6
Капитальный ремонт кузова	БелдорНИИ	4	4	0	4
	Белдорцентр РУП	7	6	-1	6
Мелкие ремонты	Белагродор	600	650	50	600
Обслуживание и техосмотр	БелНИИО РУП	3300	2700	-600	2700
Итого		3952	3387	-565	3387

Из табл. 3. 11 видно, что за отчетный месяц недопоставлено продукции по договорам на сумму 565 млн руб., или на 14,3 %, а в целом за год - на 0,4 % (табл. 3.12):

Таблица 3.12 - Анализ выполнения договорных обязательств за год, млн руб.

Квартал	План поставки продукции	Недопоставка продукции	Выполнение, %
	за квартал	с начала года	за квартал	с начала года	за квартал	с начала года
I	15808	15808	-35	-35	99,8	99,8
II	16440	32248	-123	-158	99,3	99,5
III	8752	41000		-158	100,0	99,6

Расчет влияния факторов на объем реализации продукции и выполнения работ представлен в табл. 3.13:

Таблица 3.13. Анализ факторов изменения объема реализации продукции и выполнения работ

Показатель	Сумма в плановых ценах, млн. руб.
	план	факт	+, -
1. Выпуск готовой продукции на начало года	343,93	343,93	-
2. Выпуск товарной продукции	16509	17834	1326
3. Остаток готовой продукции	378,32	627,22	249
4. Отгрузка готовой продуции за год (п.1+п.2-п.3)	16474	17551	1077
5.Остаток товаров, отгруженных покупателям:
5.1. на начало года	765,25	796,18	31
5.2. на конец года	859,83	1265,9	406
6. Реализация продукции (п.4+п.5.1-п.5.2)	16380	17081	702

Из таблицы видно, что план реализации продукции перевыполнен за счет увеличения ее выпуска и сверхплановых остатков товаров, отгруженных покупателям на начало года. Отрицательное влияние на объем продаж оказали следующие факторы: увеличение остатков готовой продукции на складах предприятия, а также рост остатков отгруженных товаров на конец года, оплата за которые не поступила еще на расчетный счет предприятия. Поэтому в процессе анализа необходимо выяснить причины образования сверхплановых остатков на складах, несвоевременной оплаты продукции покупателями и разработать конкретные мероприятия по ускорению реализации продукции и получению выручки.

3.5 Резервы увеличения объемов деятельности

Основные источники резервов увеличения выпуска и реализации продукции показаны на рис. 3.3.



Рис. 3.3. Источники резервов увеличения объема и реализации продукции

Определение величины резервов по первой группе производится следующим образом:

Р^ВПкр = Р^КР х ГВф,

Р^ВПфрв = Р^ФРВ х ЧВф,

Р^ВПчв = Р^ЧВ х ФРВв,

где Р^ВПкр, Р^ВПфрв, Р^ВПчв - резерв роста валовой продукции соответственно за счет создания новых рабочих мест, увеличения фонда рабочего времени в связи с сокращением его потерь и повышения среднечасовой выработки; Р^КР - резерв увеличения количества рабочих мест; Р^ФРВ - резерв увеличения фонда рабочего времени за счет сокращения его потерь по вине предприятия; Р^ЧВ -- резерв роста среднечасовой выработки за счет совершенствования техники, технологии, организации производства и рабочей силы; ФРВв - возможный фонд рабочего времени с учетом выявленных резервов его роста.

По второй группе резервы увеличения производства продукции за счет увеличения численности оборудования (Р^К), времени его работы (P^T) и выпуска продукции за один машино-час (Р^ЧВ) рассчитываются по формуле:

Р^ВПк = Р^К х ГВф,

Р^ВПm = Р^Т х ЧВф,

Р^ВПчв = Р^ЧВ х Тв,

По третьей группе резервы увеличения выпуска продукции исчисляются следующим образом:

а) дополнительное количество j-го материала делится на норму его расхода на единицу i-го вида продукции и умножается на плановую цену единицы продукции. Затем результаты суммируются по всем видам продукции:

Р^ВП = ?(Р^Мj / НРjiпл х Цiпл);

б) сверхплановые отходы материалов делятся на норму их расхода на единицу i-го вида продукции и умножаются на плановую цену единицы соответствующего вида продукции, после чего полученные результаты суммируются:

Р^ВП = ?(РvОТХj / НРjiпл х Цiпл);

в) планируемое сокращение нормы расхода j-го ресурса на единицу i-гo вида продукции умножается на планируемый к выпуску объем производства i-го вида продукции, полученный результат делится на плановую норму расхода и умножается на плановую цену данного изделия, после чего подсчитывается общая сумма резерва валовой продукции:

Р^ВП = ?(РvНРij х VВПiпл / НРjiпл х Цiпл);

Выявленные в ходе анализа резервы увеличения производства и реализации продукции (табл. 3.14):

Таблица 3.14. Резервы увеличения выпуска продукции

Источник резервов	Резервы увеличения выпуска продукции за счет
	трудовых ресурсов	средств труда	предметов труда
Увеличение количества ресурсов	-	-	569
Более полное использование рабочего времени	932	1476	-
Повышение производительности труда	89	-	-
Сокращение сверхплановых отходов сырья и материалов	-	-	57
Снижение норм расхода сырья и материалов	-	-	338
Итого	1021	1476	964

На данном предприятии резерв увеличения выпуска продукции ограничен материальными ресурсами и составляет 964 млн. руб. Максимальный резерв выпуска продукции за счет улучшения использования оборудования может быть освоен, если предприятие найдет еще по трудовым ресурсам резервов на сумму 455 млн. руб. (1476 - 1021) и по материальным ресурсам - на сумму 512 млн. руб. (1476 - 964).

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Предприятие разрабатывает годовой план выпуска продукции и календарные (квартальные, месячные, дневные и почасовые) графики. В целях контроля ритмичности работы цехов диспетчерские службы ведут оперативный учет выполнения графиков. Графики должны увязываться со сроком отгрузки готовой продукции (работ, услуг), что позволяет контролировать выполнение договорных обязательств перед покупателями. Выпущенная готовая продукция (работы, услуги) переходит из сферы производства в сферу обращения.

Сдача готовых изделий из производства на склад оформляется приемо-сдаточными накладными. Они подписываются представителем технического контроля, работником сдающего цеха, заведующим складом (кладовщиком) или другим материально ответственным лицом, принявшим на хранение продукцию. Если договором предусмотрена приемка продукции с участием представителя заказчика (покупателя), то на документах должна быть и его подпись. Приемо-сдаточные накладные могут быть разовыми и накопительными (декадные, месячные). Они выписываются цехом-сдатчиком в двух экземплярах. Один экземпляр передается заведующему складом (кладовщику), а другой с распиской в приеме продукции остается в цехе.

Резервы увеличения выпуска продукции должны быть сбалансированы по всем трем группам ресурсов. Максимальный резерв, установленный по одной из групп, не может быть освоен до тех пор, пока не будут выявлены резервы в таком же размере и по другим группам ресурсов.

При определении резервов увеличения реализации продукции необходимо, кроме данных резервов, учесть сверхплановые остатки готовой продукции на складах предприятия и отгруженной покупателям. При этом следует учитывать спрос на тот или другой вид продукции и реальную возможность ее реализации.

На анализируемом предприятии за пять лет объем производства возрос на 11,2 %, а объем реализации -- на 3,1 %. Если за предыдущие годы темпы роста производства и реализации примерно совпадали, то за последний год темпы роста производства значительно выше темпов реализации продукции, что свидетельствует о накоплении остатков нереализованной продукции на складах предприятия и неоплаченной покупателями. Среднегодовой темп прироста выпуска продукции составляет 2,7 %, а реализации продукции - 0, 76 %,

За отчетный год план по выпуску готовой продукции перевыполнен на 8 %, а по реализации - не выполнен на 0, 53 %. Это свидетельствует о росте остатков нереализованной продукции. Приведенные данные показывают, что за счет изменения структуры продукции выручка от ее реализации увеличилась на 1975 млн. руб.

На предприятии проделана определенная работа по улучшению качества продукции и повышении ее конкурентоспособности, о чем свидетельствует увеличение удельного работы, выполненных по оценке экспертов с более высоким качеством и экспортируемых услуг и продукции. Коэффициент сортности: по плану -0,833, фактически - 0,908. Выполнение плана по качеству - 109%. Средневзвешенная цена по плану - 160 тыс. руб., фактически - 174 тыс. руб., что по отношению к плану также составляет 109%.

Упущенные возможности предприятия по выпуску продукции в связи с неритмичной работой составляют 1427 млн. руб.

Недопоставлено продукции по договорам на сумму 565 млн руб., или на 14,3 %, а в целом за год - на 0,4 %.

На данном предприятии резерв увеличения выпуска продукции ограничен материальными ресурсами и составляет 964 млн. руб. Максимальный резерв выпуска продукции за счет улучшения использования оборудования может быть освоен, если предприятие найдет еще по трудовым ресурсам резервов на сумму 455 млн. руб. и по материальным ресурсам - на сумму 512 млн. руб.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Аникеев И.М., Аникеева И.С. Основы финансового аудита. - Мн.: Белмаркет, 1995. - 80 с.

2. Балащенко В. Ф. и др. Основы экономики промышленного предприятия. - Мн.: Беларуская навука, 2000. - 160 с.

3. Гюрджан В. А. и др. Налоги в Республике Беларусь: Теория и практика в цифрах и комментариях. - Мн.: ПЧУП «Светоч», 2002. - 256 с.

4. Золотогоров В. Г. Организация и планирование производства. Практическое пособие - Мн.: ФУАинформ, 2001. - 528 с.

5. Ильин А. И., Синица Л. М. Планирование на предприятии: Учебное пособие. В 2-х частях. - Мн.: ООО «Новое знание», 2000. - 728 с.

6. Кивачук В. С. Оздоровление предприятия: экономический анализ - Мн.: Амалфея, 2002. - 384 с.

7. Ладутько Н. И., Борисевский П. Е., Дробышевский Н. П., Ладутько Е. Н. Бухгалтерский учет. - Мн.: «ФУАинформ», 2004. - 832 с.

8. Лебедева С. Н., Мисникова Л. В. Экономика и организация труда. - Мн.: ООО «Мисанта», 2002 - 166 с.

9. Левкович О. А., Бурцева И. Н., Акулич Ю. И. Бухгалтерский учет. Учебное пособие - Мн.: Амалфея, 2003 - 545 с.

10. Левкович О. А., Бурцева И. Н., Акулич Ю. И. Бухгалтерский учет по новому плану счетов. Учебное пособие - Мн.: Амалфея, 2004 - 583 с.

11. Маньковский И.А. Налоговое право Республики Беларусь. Общие положения: Практ. пособ. - Мн.: Молодежное научное общество, 2000. - 160 с.

12. Новицкий Н.И., Олексюк В.Н. Управление качеством продукции: Учеб. пособие. - Мн.: Новое знание, 2001. - 238 с.

13. Организация производства. Учебно-практическое пособие/ М. Ю. Пасюк, Т. Н. Долинина, А. А. Шабуня. - Мн.: ООО ФУАинформ, 2002. - 76 с.

14. Орлов А. В. и др. Товары и услуги: проблемы управления. - М.: Экономика, 1990. - 315 с.

15. Панков Д.А. Бухгалтерский учет и анализ за рубежом: Учебн. Пособие. - Мн.: Новое знание, 2002. - 256.