История бухгалтерского учета

Результаты работы «ревизоров» гравировались на мраморе и выставлялись на всеобщее обозрение, чтобы каждый гражданин был информирован об управлении общественными фондами. Третья палата «бухгалтеров-ревизоров» осуществляла дополнительную проверку. Она принимала обвинения, выдвинутые против должностных лиц, от любого желающего. Последний писал на табличке свое имя и имя подсудимого и проступок, в котором его обвиняет, и передавал ревизору. Ревизор читал обвинение и, если считал его убедительным, передавал суду присяжных на рассмотрение. Ревизоры и эксперты, входящие в третью палату, не формировали Совет. Эксперты-консультанты имели свои места на рынке и прислушивались к обвинениям, выдвигаемым против проверяемых должностных лиц. Затем обвинения записывались на беленых табличках и передавались ревизору того фила, к которому принадлежало должностное лицо. Ревизор вместе с экспертами исследовал обвинение. Частные обвинения рассматривались местными судьями, общественные обвинения - тимотитаем (законодателями), которые представляли дела в хелиайно (высший криминальный суд), чьи решения были заключительными и не подлежали апелляции.

Помимо перечисленных проверок «бухгалтеры» проводили ревизии, результаты которых не подлежали разглашению. В частности, проверялась правильность оплаты наемных отрядов. Громадные размеры фондов для оплаты наемников, а также слабый учет средств, расходуемых на данные цели (платежные ведомости выписывались не всегда), создавали больше возможностей для мошенничества, особенно при составлении реестров.

Наличие и проведение проверок бухгалтерской системы в «золотом веке» в Греции имеет важное значение. Выполнение их независимыми палатами создало определенную структуру подотчетности должностных лиц, которым вверялись общественные фонды. Существование процедуры аудита подразумевает существование и бухгалтерских записей всех доходов и расходов, производимых должностными лицами. Наконец, сверка в ходе проверки фактически полученных и потраченных сумм с утвержденной сметой, еще раз доказывает интеграцию бухгалтерской системы за счет дополнительного контроля в управлении государственными ресурсами.

Несмотря на то что деньги в Греции вошли в оборот достаточно рано, в сфере финансов и кредитования их начали использовать лишь в конце V - начале II века до н.э. Это было вызвано всеобщим недоверием населения в силу его чрезвычайной бедности. Население предпочитало хранить свои монеты запечатанными в амфорах и закопанными на полях. Согласно высказыванию Аристотеля такое положение для экономически развитого государства приводило к существенным убыткам. Он писал, что в то время как деньги свободно выводятся из обращения, торговля и ремесла ослабевают, а материальные ресурсы государства становятся незначительными. Важной причиной было недоверие владельцев денег к государству и другим лицам. Так, при невозможности осуществления платежа дебитором другой страны государство не могло вмешаться, чтобы потребовать с него возврата долга. Более того, информация о других иностранных «фирмах» и рынках была ограниченной. Государство не имело возможности брать займы у населения, так как граждане не могли востребовать их возврата в случае войны.

И только с появлением банков деньги начали активно способствовать дальнейшему развитию бухгалтерского учета. Первые банки появились в Греции в V веке до н.э. По роду деятельности достаточно близки к ним деловые дома на Востоке (торговые объединения в Канише XIX в. до н.э. в Малой Азии; деловой дом «Сыновья и внуки Эгиби», деловой дом «Сыновья Мурашу» в Ниппуре - оба в Вавилонии V в. до н.э.). Они предназначались только для хранения денежных вкладов, и расчеты в них велись весовыми деньгами. Это сдерживало развитие безналичных расчетов в банковской бухгалтерии. Банки стали соответствовать своему назначению - осуществлять операции с денежными вкладами, главным образом в безналичном обороте.

Начало современному учету было положено в Лидии - родине легендарного Креза (выражение «богат как Крез» до сих пор обозначает несметное богатство). Оживленная торговля между полисами вызвала у торговцев необходимость при переезде менять одни деньги на другие (другой системы и курса). Это обстоятельство породило банки и банкиров. Сначала появились простые менялы. Они имели свои столы (по-гречески «трапезы») в самом людном месте, проверяли монеты и обменивали их по определенному курсу за плату (аллагэ). Их так и называли - трапезитами (буквально «человек за столом»). Трапезы впервые упоминаются в литературе в 520 г. до н.э. В Афинах в IV в. до н.э. насчитывалось 23 трапезита, а по всей Греции известно 33 полиса, где имелись трапезы.

Проверка монет требовала высокой квалификации. Надлежало знать содержание металла в монетах, их курс в отдельных полисах, определять степень износа денег и их подлинность. Свободные граждане Греции считали недостойным заниматься коммерцией, предпочитая ей искусство, философию, политику, спорт. Поэтому банкирами становились выходцы из рабов. Наиболее талантливые из них, обогатившие хозяина и нажившие капитал, покупали свободу и получали статус метека. Так называли бывших рабов и чужестранцев. Имена метеков вносились в специальные списки. Они платили особый налог - матекион, и, кроме него, еще один, чисто символический, в три обола (обол - мелкая монета), как свидетельство рабского происхождения. Кроме того, метеки финансировали военные расходы. При неуплате налогов метеков сажали в тюрьму, а после конфискации имущества продавали в рабство. Только в исключительных случаях (при большом богатстве или за особые заслуги) метеки могли стать полноправными гражданами. В ходе обмена метеки-трапезиты быстро накопили свободные денежные средства и к концу века создали банки - трапезы.

Деятельность банков - трапез включала операции по вкладам, выдачу кредитов, поручительство и традиционный обмен и размен денег. Самыми сложными операциями считались кредитные, для которых требовалось определить рыночную стоимость залога, оценить риск по части возврата ссуды, установить приемлемую ставку процента по ссуде. Объект залога мог быть любым, например, судно с грузом или даже целый город. Процентная ставка по ссуде не регулировалась и не ограничивалась, доходя до 12%. Доход банка составлял 20 - 40% от вложенного капитала. Крупные обороты предпочитались мелким.

К основным достижениям в банковской бухгалтерии можно отнести учет безналичных расчетов, т.е. перевод средств клиентов по их счетам. Взнос или перевод оформлялись «платежными поручениями», которые назывались «диаграфе». При выдаче денег применялся такой же порядок, но мог использоваться и «симбол» - кольцо-печатка владельца вклада, разломанная пополам монета или даже глиняная табличка. Вклад переводили или получали, предъявляя «диаграфе» или «симбол». Текущий учет безналичных расчетов включал в себя запись имени вкладчика, суммы вклада, третьих лиц (получателя, поручителя). Остается загадкой технология бухгалтерских записей. Банкиры вели их сами. Им пришлось заново изобретать бухгалтерские приемы. На Востоке (Древний Египет, Шумер, Вавилония) уже несколько лет умело пользовались приходно-расходными счетами. Но эти цивилизации к тому времени погибали, а трудности коммуникации делали изобретения в бухгалтерии уникальными.

В дошедших до наших дней письменных источниках упоминается древнегреческий способ вычеркивания записанной ранее информации (корректурный способ). Так, например, учитывали долги по налогам и их погашение. Слово «вычеркивать» в смысле «аннулировать» долги используется до сих пор в ряде европейских языков.

Во время раскопок в Саккаре (на месте Мемфиса - столицы древнего Египта в XXVIII-XXIII вв. до н.э.) нашли счет, написанный по-гречески на куске ткани и относящийся к IV в. до н.э. В нем зафиксированы расходы группы греков, которые путешествовали по Египту. В счете дан перечень затрат с указанием объекта платежа и сумм, а также использован термин «имеет». О применении этого термина уже во II в. до н.э. свидетельствует банковская приходно-расходная книга эллинистического Египта (после завоевания его греками). Он употреблялся в значении «остаток вклада» клиента в банке.

Рим завоевал Грецию и одновременно банковский учет. В Древнем Риме банковский учет включал два вида записей - в книге банкира со счетами клиентов и в приходно-расходной книге денежных средств. Приходно-расходный учет к этому времени уже существовал не одно тысячелетие. А вот счета клиентов «рацио» с позиций банкира приобрели иные обозначения: не приход и расход, а дебет и кредит. Дебет переводится - «он должен», а кредит - «он имеет». Сами клиенты и банкиры становились дебиторами (должниками) и кредиторами (верителями). Это изменение оказалось решающим для развития бухгалтерии и «затмило» приходно-расходные счета.

Деньги как объект учета сливаются с учетом расчетов.

Благодаря грекам в Египте, а затем в Древнем Риме появились банки и связанная с ними терминология. Латинское слово «кредит» стало бухгалтерским термином, обозначающим понятие «иметь», «имеет». От Рима он перешел в средневековую Италию, от нее - в Европу, затем - в другие страны, а во время Петра I - и в Россию. Древнегреческий банковский термин пережил два с лишним тысячелетия.

Найденные документы эллинистического Египта свидетельствуют о том, что суммы в счетах размещались строго по ранжиру в одной колонке справа. Сам же счет имея архаический вид, так как отсутствовали приходно-расходный формуляр и табличная форма. На нем отражались только суммы, зачисленные на счет клиента, и показывался остаток денежных средств. Последующая эволюция банковской бухгалтерии в Древнем Риме придала ей более законченный вид. Мощным толчком для ее развития послужило юридическое регулирование финансовых расчетов и учетной практики. Поскольку в Древней Греции отсутствовали соответствующие правовые нормы, то потребовать от банкиров через суд ознакомиться с документами не имели права ни клиент, ни поручитель. Юридически не были защищены и банкиры, так как договоры с лицами, берущими кредит, не заключались письменно. Правовая регламентация бухгалтерских записей появилась вследствие трудности определения правоты истца и ответчика. В Древнем Риме предоставление в суд приходно-расходной банковской книги стало юридической нормой. Свидетельства о более поздней деятельности банков прямо говорят о письменном оформлении вкладов и расчетов с клиентами.

Римляне любили и совершенствовали бухгалтерию. Банки и деньги они заимствовали у греков. Но Рим сделал бухгалтерию юридически достоверной. Акцент смещался с первичных документов на бухгалтерские регистры (счета). Бухгалтеры использовали три основных регистра: Adversaria, Codex accepti et expensi и Codex rationum domesticorum. В первой книге ежедневно записывались факты хозяйственной жизни. В дальнейшем она получит название памятной, или Мемориал. Кодексы предназначались для систематической записи. В одном из них отражались счета денежных средств и расчетов в стоимостном измерителе, а в другом - все материально-вещественные счета (зерна, масла, вина, скота и т.д.) в натуральных единицах измерения. По счетам кодексов выводилось сальдо.

Большинство исследователей придерживается мнения, что записи в регистрах имели двусторонний характер. Приход записывался слева, а расход - справа. При регистрации долгов использовались такие термины, как «дебет» и «кредит». Каждый факт хозяйственной жизни отражался как бухгалтерская проводка: «от - к (кому)». Однако данные бухгалтерские проводки показывали только движение денежных средств по кассе и расчеты с дебиторами и кредиторами.

Со временем, когда и Codex rationum domesticorum стали вести в денежном измерителе, он превратился в Главную книгу. Деньги и контокоррент поглотили учет инвентаря.

Использование счетов для регистрации изменения хозяйственных средств и отражения расчетов с физическими и юридическими лицами, правовая регламентация бухгалтерских записей привели к возникновению, так называемой, «простой» бухгалтерии. Она представляла систему сплошного и систематического наблюдения за ходом хозяйственного процесса. Простая бухгалтерия позволила создать единую систему учета и взять под контроль все материальные и денежные средства предприятия, а также его расчеты. Но эта система имела и существенные отрицательные моменты: в учете отсутствовало зеркальное отражение, изначально в него проникло слишком много условностей и допущений; он носил четко регистрационный характер; не раскрывался юридический и экономический смысл всех приводимых в нем фактов; не применялись учетные средства для определения цели хозяйства - суммы прибыли; отсутствовали итоги, позволяющие контролировать правильность учетных записей.

24 августа 476 г. - дата низложения последнего императора Римской империи Ромула Августа. Согласно историческому календарю античный мир кончился и началось средневековье. Но традиции римской бухгалтерии продолжали сохраняться. Записи тех времен, как и в древнем мире, переполнены грамматическими и арифметическими ошибками. В основе действий людей лежал принцип приблизительности: они делили явления на большие или малые, определяя, что больше и что меньше без арифметической точности. Учетный консерватизм господствовал веками. Когда Фибоначчи в 1202 г. н.э. ввел арабские цифры и заменил аддитивную (т.е. прибавительную) римскую систему счисления позиционной десятичной, то понадобилось более трех веков, чтобы бухгалтеры осознали преимущество новых цифр. С их распространением на смену принципу приблизительности приходит принцип точности.

Росту точности и юридической обоснованности учетных записей способствовала концепция римского права и возникновение торгового (хозяйственного) права. Во втором тысячелетии купцами стали создаваться посреднические суды. Они вырабатывали определенные требования к записям. Например, правила, принятые в XIII в. в Барселоне для средиземноморских купцов, гласили, что хозяйственные операции записываются в хронологическом порядке, пропусков в бухгалтерских книгах между записями не должно быть, каждая операция подтверждается документально и числа записываются в буквенной форме, чтобы избежать подделок. В эпоху средневековья формируются два основных направления учета: камеральная и простая бухгалтерия. Камеральная исходила из того, что основным объектом учета признавалась касса, ожидаемые поступления, а также выплаты из нее. Регистрации подлежали все поступления и выплаты денежных средств, а доходы и расходы устанавливались заранее. Простая бухгалтерия предполагала учет имущества, включая кассу, а доходы и расходы становились для бухгалтера искомыми. Все имущественные счета велись по принципу дебет - кредит, но в информационную учетную систему еще не включались счета собственных средств. Продолжающийся рост товарного хозяйства выдвигал на первое место учет денежной наличности и денежных обязательств (векселей, чеков). Результат хозяйствования выражался приростом богатства, а не косвенными категориями, даже такими значимыми, как прибыль. В этот период больше оперировали потребительскими, нежели финансовыми категориями.

Учет кассовых операций требовал соответствующего контроля, вследствие чего он сводился к разделению: операции параллельно отражали два бухгалтера, а ключи от сундуков, в которых хранились деньги, находились у кассира, бухгалтера и посредника (лица, которому вручали ключ перед вскрытием кассы). Например, в Новой Испании (1531 г.) сундук-касса имел три замка и вскрывался только в присутствии трех лиц, каждое из которых имело ключ только от одного замка. В кассе хранилась кассовая книга, переплетенная, прошнурованная с указанием числа пронумерованных страниц. На каждом листе книги проставлялась печать и подпись. В первой части книги записывались приходные, во второй - расходные операции. Копия этой книги велась в бухгалтерии, и один раз в шесть месяцев записи обеих книг сверялись.

В эпоху Возрождения простые отметки римлян уже не удовлетворяли новых потребностей торговли: в банках появляются и изучаются новые формы счетов, к записям стали применяться новые комбинации, подсказанные опытом или указаниями ученых.

Эти формы, созданные трудами и усилиями многих поколений, стремившихся к разумному ведению учета имущества и порядку, впервые нашли применение у итальянских купцов, так как Италия в то время была не только интеллектуальным центром, но и центром всемирной торговли. Развитию бухгалтерии способствовало и великое изобретение XV столетия - книгопечатание, благодаря чему то, что считалось достоянием немногих, стало доступно всем. Переходом к новому этапу учета послужило возникновение двойной (дебетово-кредитовой) записи. Научная разработка закона двойной записи хозяйственных операций и разных способов его применения возникла в средние века.

В 1494 г. систему двойной записи описал ученый-математик, францисканский монах, друг Леонардо да Винчи - Лука Пачоли в одиннадцатом трактате «О счетах и записях» девятого отдела сочинения «Сумма арифметики, геометрии, учения о пропорциях и отношениях». Несколько позже система получит название «староитальянской». Великий немецкий поэт Гете называл двойную бухгалтерию «одним из самых замечательных изобретений человеческого разума». Выдающийся экономист и социолог Вернер Зомбарт считал, что «двойная запись вызвана к жизни тем же духом, что системы Галилея и Ньютона».

В своем трактате «О счетах и записях» Лука Пачоли путем анализа хозяйственных операций и уже существовавших способов ведения книг - мемориала (памятной книги), журнала. Главной книги, копировальной книги для копий писем и инвентарной книги, включающей подробный перечень имущества собственника, описал закон двойной записи и показал, что, основываясь на нем, в любом хозяйстве можно построить, безусловно целесообразную систему счетов и книг.

Лука Пачоли вошел в историю математики и бухгалтерского учета, прежде всего как человек, открывший широкому кругу читателей основы двойной записи. В настоящее время все историки науки сходятся во мнении, что двойная запись в бухгалтерском учете возникла не во времена Луки Пачоли, а гораздо раньше. Лука Пачоли только описал уже сложившуюся до него систему. Один из самых великих бухгалтеров - ученый Фабио Беста (1845-1923) объявил, что «Трактат о счетах и записях» написан одним из преподавателей коммерческой школы в Венеции и только вставлен Пачоли в текст «Суммы». Согласно другой версии «Сумма» - это на три четверти пересказ книги Фибоначчи (1170-1228). Однако у Фибоначчи ничего не говорится о бухгалтерии.

Сегодня достоверно известно, что первая книга, в которой описывалась система двойной записи - книга Бенедетто Котрульи «О торговле и современном купце», написанная от руки в 1458 г., но напечатанная только в 1573 г. Поэтому книга Луки Пачоли признается всеми историками науки как первая печатная работа, давшая толчок развитию новой системы бухгалтерского учета. И поскольку в книге, к тому же, рассматривались и обобщались все достижения в области математики того времени, то современники вполне заслуженно называли ее «суммой знаний». Об этом говорит и эпиграф к книге: «То, что в пыли валялось и томилось забытым в темнице. Лука нашел для тебя, друг и читатель». Кроме того, она написана не на обязательном для научных работ того времени латинском, а на итальянском языке, доступном массовому читателю. Таким образом. Лука Пачоли проложил дорогу для последующих поколений, задача, которых состояла в дальнейшей разработке унаследованного учения. Двойная запись в более удобном и полном виде отражала хозяйственный процесс. Система счетов простой бухгалтерии дополнилась счетами собственных средств, а материальные счета получили денежную оценку, вследствие чего все факты хозяйственной жизни стали отражаться дважды. Появление операционных счетов, которые в условной форме фиксировали изменения и движения средств, позволило установить систематическое наблюдение за такими величинами, как капитал и прибыль. Счета дали бухгалтерам возможность перейти от простого денежного учета к учету всех объектов и операций в денежном выражении. Сейчас очевидно, что без учета хозяйство не может развиваться, так как учет - это язык хозяйственной деятельности, язык бизнеса.

История двойной бухгалтерии - это история ее живого проявления в изменяющейся хозяйственной среде. Став неотъемлемой частью бухгалтерского учета, она превратила весь учет в стройную систему, облегчающую контроль, как за сохранностью ценностей, так и за осуществлением процессов управления.

4. Нормативы бухгалтерского образования

учет образование бухгалтерский

Так как экономика нашей страны постоянно, хоть и медленно, развивается и совершенствуется, благодаря опыту европейских и американских стран, то с каждым годом повышаются и требования к бухгалтерскому учету и к бухгалтеру. Бухгалтер, являясь работником умственного, интеллектуального труда, требующего от него всесторонних знаний во многих областях (таких как право, экономика, производство и т.д.) должен всегда идти по пути повышения уровня своей профессии, поднимая его образованием и повышением квалификации. Успех развития бухгалтерского учета в нашей стране в условиях возрождения рыночной экономики зависит от нескольких существенных моментов и один из них - это формирование профессиональной учетной элиты.

На протяжении 70 лет существования в России планово - регулируемой экономики бухгалтерский учет развивался изолированно и не учитывал международных тенденций. За последние 10 лет появилось множество хозяйственных операций, отражение которых в финансовой отчетности, а также порядок их ведения в бухгалтерском учете не предусматривались. Все это потребовало серьезных изменений в нормативно - правовой базе бухгалтерского учета.

В настоящее время реформирование бухгалтерского учета в России осуществляется на основе Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. №283.

Основная цель реформирования бухгалтерского учета - приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями рыночной экономики. В соответствии с этой целью определены главные задачи реформирования:

· - формирование системы национальных стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезность информации для внешних пользователей;

· - обеспечение увязки реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями;

· - гармонизация стандартов на международном уровне;

· - оказание методической помощи организациям в понимании и внедрении управленческого учета.

Нормативно - правовая база бухгалтерского учета стала стремительно перестраиваться в соответствии с принятыми в международной практике стандартами бухгалтерского учета. Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности разрабатываются российские положения (стандарты) бухгалтерского учета.

Российские положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) в основном учитывают международные тенденции и соответствуют международным принципам ведения бухгалтерского учета.

Аттестация профессиональных бухгалтеров России началась в 1997 г. по инициативе Министерства финансов РФ после одобрения Межведомственной комиссией по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности (МВК) Положения об аттестации профессиональных бухгалтеров и Программы подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров.

Аттестация профессиональных бухгалтеров ставит перед собой следующие цели:

- повысить уровень знаний бухгалтеров;

- изменить менталитет бухгалтера;

- определить квалификационные требования к главному бухгалтеру и путем его аттестации на соответствие этим требованиям выделить тех из них, которые достойны, получить звание профессионального бухгалтера и стать Действительными членами ИПБ России.

Первая цель - повысить уровень знаний бухгалтера - основана на том, что за время перехода экономики России на рыночные отношения кардинально изменились требования к знаниям, которыми должны обладать экономисты, в том числе и главные бухгалтеры организаций.

Все это и определило одну из целей реформирования бухгалтерского учета - привести в соответствие уровень знаний бухгалтеров с требованиями современных экономических отношений хозяйствующих субъектов».

Вторая цель - изменить менталитет бухгалтера. Менталитет бухгалтера, сложившийся в советский период, формировался на протяжении многих лет, и трудно надеяться, что существующее поколение бухгалтеров сумеет полностью преодолеть его последствия.

В планово-регулируемой экономике бухгалтер осуществлял функции государственного контролера, был полпредом государства на предприятии. Он обязан был следить за правильным и скрупулезным выполнением всех предписаний государства по ведению бухгалтерского учета в организации. Основной задачей главного бухгалтера было представить отчетность по утвержденным государством формам во все заранее определенные инстанции. Отчетность предприятия использовалась, в основном, для управления предприятиями страны на макроуровне. Она поступала в министерства и ведомства для управления организациями на отраслевом уровне, а в Госплан, Госкомстат, Министерство финансов и т.п. для управления на региональном и государственном уровнях.

Бухгалтерская информация для целей управления на уровне предприятий, несмотря на многочисленные попытки, использовалась недостаточно. Для этих целей на предприятиях велся оперативный (оперативно - технический) учет. Существовал двойной стандарт: бухгалтерская отчетность должна была показать положение на предприятии в наилучшем (положительном) свете; оперативный учет должен был обеспечить информацией все службы предприятия для текущего управления предприятием. От того, как в отчетности показывались показатели выполнения плана, зависели премиальные, выплачиваемые руководителем предприятия по итогам отчетных периодов. Чем лучше бухгалтер мог «сделать» отчетность, тем он больше ценился. Кстати, автоматизированные системы управления предприятиями (АСУП), которые активно разрабатывались в 70-е годы, плохо внедрялись, в том числе из-за расхождений бухгалтерской и оперативно - технической информации. Единая первичная документация, используемая в АСУП для различных функциональных подсистем, в том числе для подсистем «Бухгалтерский учет», не позволяла приукрашивать отчетность предприятия.

Положение главного бухгалтера в организации было двойственное. У него было двойное подчинение. С одной стороны, он был в организации государственным контролером, с другой - подчинялся директору. Директор организации мог назначить и снять главного бухгалтера только по согласованию с вышестоящей инстанцией (министерством или ведомством). Все финансовые документы, договоры и т.п. были действительными только при наличии подписи директора и главного бухгалтера организации. Существовала целая процедура утверждения документов, когда были расхождения во взглядах директора и главного бухгалтера.

В то же время главный бухгалтер был членом коллектива, и от его решения зависело не только материальное благополучие дирекции предприятия и всего коллектива, но и его личное благополучие. При хороших показателях отчетности главный бухгалтер, как и вся дирекция, получал премиальные. Главный бухгалтер в организации пользовался всеми благами, которые могли быть получены (предоставление квартир, дач, земельных участков, путевок и т.п.).

Таким образом, главный бухгалтер организации оказался, образно говоря, между молотом и наковальней. Это и определило рождение бухгалтера нового советского образца. Отсюда безынициативность и бездумное исполнение предписаний (инструкций, указаний и т.п.), поступающих от вышестоящих органов.

Одна из основных задач главного бухгалтера и его аппарата - обеспечение сохранности собственности - постоянно контролировалась контрольно - ревизионным аппаратом отраслевого министерства или Министерства финансов РФ. Этот же аппарат контролировал безусловное исполнение инструкций и указаний вышестоящих органов. Любые отклонения от них, даже рационализаторские, не приветствовались. Большинство бухгалтеров организаций не имели представления, для каких целей формировались показатели отчетности и как они использовались.

В то же время жизнь организации и дирекция зачастую требовали от главного бухгалтера выполнения операций, не предусмотренных инструкциями или вопреки существующим указаниям. Отказ от их выполнения ставил бухгалтера вне коллектива и вызывал множество конфликтных ситуаций.

Многие главные бухгалтеры пытались решить проблемы предприятия вопреки указаниям вышестоящих органов. Зачастую главные бухгалтеры сознательно или бессознательно покрывали хищения соцсобственности. В 40-50-х годах прошлого столетия в 50% уголовных дел к ответственности привлекались главные бухгалтеры предприятий. Такая безысходность и невозможность предотвратить негативные последствия принятия решений вынуждали многих главных бухгалтеров высшей квалификации уходить из профессии. И если до революции профессия главного бухгалтера почиталась, он был один из самых высокооплачиваемых и уважаемых людей на предприятии, то после революции (особенно после Великой Отечественной войны) профессия бухгалтера превратилась в самую непопулярную и малооплачиваемую. Слово «бухгалтер» стало нарицательным и воплощало самое худшее в чиновничьем аппарате. В Советском Союзе бухгалтерская профессия стала, в основном, женской. До 90% главных бухгалтеров предприятий были практиками и имели среднее образование или были без образования.

Перестройка экономики на рыночные отношения и принятие государством ориентира на Международные стандарты финансовой отчетности потребовали возрождения бухгалтерской профессии. В новых условиях главный бухгалтер на предприятии стал одним из ведущих специалистов. От него зависит финансовое благополучие предприятия. Он представляет предприятие в налоговых и других фискальных органах государства. Правильно составленная финансовая отчетность организации является основой для привлечения инвестиций и кредитов. От уровня знаний главного бухгалтера зачастую зависит благополучие организации, в том числе величина налогового бремени.

Все это привело к изменению статуса бухгалтера, как на законодательном уровне, так и на уровне отношений с акционерами, дирекцией и другими членами коллектива.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ всю «ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций».

Таким образом, бухгалтер в организациях становится обычным наемным работником и подчиняется, назначается, освобождается непосредственно руководителем.

За 10 лет перестройки коренным образом изменилось отношение к бухгалтерской профессии, как в организациях, так и в обществе в целом. Сегодня главный бухгалтер в организации занимает одно из ведущих положений, а факультеты по подготовке бухгалтерских кадров становятся наиболее популярными.

В то же время сложившийся за 70 лет советской власти менталитет бухгалтера остался неизменным. Он по-прежнему ждет указаний сверху, неукоснительно подчиняется всем (даже противозаконным) предписаниям фискальных и других органов.

Сегодня полностью изменился стиль написания положений по бухгалтерскому учету. Если раньше инструктивные материалы были лаконичны и носили предписывающий характер, то сейчас положения по бухгалтерскому учету пытаются донести не букву, а дух закона. Отсюда некоторая расплывчатость и их описательный характер. Все это требует от бухгалтера не слепо выполнять, а понять смысл заложенных в положении по бухгалтерскому учету решений и интерпретировать их выполнение в соответствии с заложенным в них духом.

Третья цель аттестации профессиональных бухгалтеров состоит в определении квалификационных требований, предъявляемых к главному бухгалтеру, и отбору тех из них, которые им соответствуют.

Первый этап подготовки профессиональных бухгалтеров, который ставил своей целью отобрать профессионалов из уже имеющихся и определить тех из них, которым можно доверять подпись под финансовой отчетностью в организациях, где обязательно должен проводиться аудит, практически осуществлен. Так, по данным Госкомстата, акционерных обществ открытого типа и других организаций, где обязателен аудит и где главными бухгалтерами должны быть аттестованные профессиональные бухгалтеры, насчитывается около 150 тыс. организаций. В системе подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров, осуществляемой ИПБ России, по данным на 1 августа 2002 г., подготовлено более 120 тыс. профессиональных бухгалтеров.

Если учесть, что в настоящее время подготовкой профессиональных бухгалтеров занимается около 400 учебно-методических центров (УМЦ), аккредитованных при ИПБ России, и в месяц проводится аттестация 2000 - 3000 бухгалтеров, то можно ожидать, что первый этап переподготовки бухгалтерских кадров будет в ближайшее время завершен.

Надо отметить, что подготовка профессиональных бухгалтеров даже по упрощенной программе достаточно трудоемкая и непростая задача. Тем не менее, государство заинтересовано в том, чтобы главные бухгалтеры прошли соответствующее обучение и аттестацию.

Так, в отчетности за 1999-2000 гг. указывался номер аттестата профессионального бухгалтера, подготовившего настоящий отчет. Хотя эта запись до принятия Федерального закона «О бухгалтерском учете» носила рекомендательный характер и подписывать отчет имел право любой бухгалтер, она тем не менее стимулировала главных бухгалтеров пройти переподготовку и аттестоваться на звание профессионального бухгалтера.

Ряд регионов страны (например, Татарстан) и сохранившихся министерств и ведомств (например, Центросоюз) приняли решение о необходимости проведения сплошной переподготовки бухгалтерских кадров по системе ИПБ России.

Наряду с аттестацией член ИПБ России, профессиональный бухгалтер обязан поддерживать свои знания на высоком профессиональном уровне.

В соответствии с Положением об аттестации Ассоциированных членов ИПБ России, одобренным Министерством финансов РФ (Протокол №4 от 18 апреля 2001 г.), полученный профессиональным бухгалтером квалификационный аттестат действителен в течение пяти лет.

Для продления срока его действия владелец квалификационного аттестата должен быть активным членом ИПБ России, а также пройти курс повышения квалификации не менее 40 часов в год в соответствии с правилами, утвержденными ИПБ России.

Аттестация профессиональных бухгалтеров проводится уже более пяти лет.

Повышение квалификации профессионального бухгалтера начинается с решения получить статус профессионального бухгалтера и стать членом ИПБ России.

Следует отметить, что бухгалтер, особенно главный, - это профессия, которая требует непрерывного повышения квалификации. Бухгалтер на предприятии - один из немногих специалистов, который отвечает за правильность применения на практике законодательных актов.

Бухгалтер обязан знать налоговое и трудовое законодательство, Гражданский кодекс РФ и многое другое. Сейчас, когда идет процесс совершенствования законодательства в России в связи с переходом на международные стандарты, бухгалтер обязан особенно тщательно и скрупулезно изучать все нововведения. Особенно сложно бухгалтеру на предприятиях, где нет ни юридических, ни экономических служб.

Это свидетельствует о том, что само по себе высшее образование, полученное бухгалтером в вузе, еще не является гарантом его компетентности. Именно поэтому практически во всех странах с развитой рыночной экономикой существует статус «профессиональный бухгалтер».

Профессиональные бухгалтеры по-разному называются в разных странах, например в Англии - чартерные, во Франции - эксперты - бухгалтеры. В России до революции существовали присяжные бухгалтеры. Суть же этих названий одна: подтверждение своей компетенции, дающее право бухгалтеру заниматься своей профессией и гарантирующее акционерам, руководству предприятий и в конечном итоге государству квалифицированное применение законодательства на практике.

Во времена существования Советского Союза в планово - регулируемой экономике повышением квалификации бухгалтеров занимались министерства и ведомства. Они доводили до предприятий все новые нормативные акты, толковали их, постоянно проводили курсы повышения квалификации. Существовала также и достаточно жесткая система контроля за правильностью применения нормативных документов на практике.

В настоящее время принятая в Советском Союзе система повышения квалификации бухгалтеров практически распалась. Вместе с тем происходящие в стране кардинальные изменения в экономике, постоянное обновление законодательства требуют от бухгалтера постоянного повышения квалификации. Эти функции взяла на себя система аттестации бухгалтеров.

Основная цель повышения квалификации профессиональных бухгалтеров - «обеспечить для общества гарантии того, что профессиональные бухгалтеры обладают специальными знаниями и профессиональными навыками, необходимыми для обеспечения услуг, которые они обязуются предоставить», поэтому профессиональный бухгалтер обязан «поддерживать и повышать уровень специальных знаний и профессиональных навыков». Система повышения квалификации должна помочь бухгалтеру разбираться в экономических процессах, применять новые методы в своей работе, а также выполнять возложенные на него обязанности с учетом предъявляемых к ним требований.

Позиции в области учета могут быть разделены на несколько частей. Две общие классификации это государственный и частный учеты. Государственные бухгалтера это те, кто обслуживает общее население и получают оплату за свою работу, так же, как врачи и юристы делают свою работу. К ним относятся аудиторская работа, система планирования доходов, подготовка и консультирование в области управления. Эти специализированные услуги будут описаны далее. Частные бухгалтера работают в какой-либо определенной сфере бизнеса, такой как местный магазин, рестораны Мак Дональд-с, компания Кодак, образовательные учреждения и правительственные организации, которые так же нанимают частных бухгалтеров. Главбух обычно имеет обязанности контролера и финансового директора. Не зависимо от должности этот человек имеет статус вице-президента.

Некоторые государственные бухгалтера объединяются и работают вместе в рамках одной фирмы. Большинство общественных бухгалтерских фирм называются Сертифицированные Общественные Бухгалтерские Фирмы (СОБФ).

Потому, что большинство их служащих являются профессионалами и имеют соответствующие сертификаты.

Аудиторские и планирующие организации. Положение бухучета в мире современного бизнеса создало систему контроля профессиональных, образовательных и этических стандартов для бухгалтеров. Американский Институт Дипломированных Бухгалтеров является профессиональной национальной организацией для их подготовки. СОБ является профессиональным бухгалтером, который получает свое звание путем получения образования, квалифицированного опыта и определенного количества письменных экзаменов, которые занимают три дня. Американский Институт Дипломированных Бухгалтеров подготавливает экзаменационные требования и передает результаты отдельным штатам, которые в свою очередь выдают лицензии квалифицированным людям, практикующим в качестве СОБ. СОБ должен так же обладать высокими моральными качествами и должен вести профессиональную практику в соответствии с принятыми профессиональными нормами.

Американский Институт Дипломированных Бухгалтеров так же совершенствует систему учета и аудиторской работы. Комитет аудиторских стандартов Американского Института Дипломированных Бухгалтеров формулирует общепринятые аудиторские стандарты, которые используются в работе СОБ при аудиторских проверках. Американский Институт Дипломированных Бухгалтеров издает профессиональный ежемесячный журнал, «Журнал Бухгалтерского Учета».

Общества СОБ штатов являются профессиональными организациями, подобными Американскому Институту Дипломированных Бухгалтеров, чьи юридические права ограничены пределами соответствующих штатов. В каждом штате имеется государственный комитет бухучета, который административно следит за исполнением законов штата, которые регулируют практику бухучета в его пределах. Эти комитеты, а не Американский Институт Дипломированных Бухгалтеров выдают сертификаты СОБ отдельным профессионалам.

Комитет по стандартам бухгалтерского финансового учета (Financial Accounting Standards Board-FASB) является организацией, которая формулирует общепринятые бухгалтерские принципы учета (Generally Accepted Accounting Principles - GAAP). Эти принципы являются самыми важными в системе бухгалтерского учета. Комитет по стандартам бухгалтерского финансового учета издает документы, которые называются финансовыми бухгалтерскими стандартами.

Национальная Ассоциация Бухгалтеров (National Assotiation of Accountans - NAA) сосредотачивает свое внимание на практике управления бухучета, который является составной частью учета, помогающего управлять бизнесом.

Институт финансовых служащих (Finacial Executives Institute - FEI), как и NAA активно работает в области управления бухучетом. Журнал этого института называется «Финансовый служащий».

Дипломированный Аудитор (Certified Internal Auditor - CIA) получает свое назначение от института аудиторов (The Institute of Internal Auditors - IIA). Эта организация издает журнал «Аудитор».

Американская Ассоциация Бухучета (The Amrican Accounting Association - AAA) сосредотачивает свою работу на научно-исследовательских аспектах бухгалтерского учета. Большая часть её членов являются профессорами. ААА издает ежеквартально свой журнал «Обзор Бухгалтерского учета».

Комиссия по ценным бумагам и биржам (The Securities and Exchange Commission-SEC) является организацией правительства США с правом установления и внедрения в практику бухгалтерских и аудиторских стандартов. SEC делегировала большую часть своих полномочий частному сектору (через FASB и AICPA).

Служба внутренних налогов и сборов (The Internal Revenue Service - IRS) ещё одна федеральная организация, отвечающая за внедрение в практику законов по сбору налогов и за сбор внутренних налогов и сборов, необходимых для финансирования деятельности правительства. В связи с тем, что она главным образом сосредотачивается на налогах и сборах, её основной задачей является налогообложение.

Следует отметить, что в России постоянно разрабатываются и вводятся в действие новые стандарты бухгалтерского учета (ПБУ). Как правило, они во многом копируют международные правила. Однако тот факт, что какая-то норма утверждена законом, к сожалению, совершенно не означает, что она используется на практике. Поэтому такие расхождения также нельзя оставить без внимания. Для начала нужно сказать, что между российскими и зарубежными стандартами есть одно принципиальное отличие: МСФО, в отличие от РСБУ, не содержат строгих указаний, а дают лишь направления работы (несколько вариантов). В первую очередь МСФО нацелены на то, чтобы облегчить работу бухгалтера и дать ему возможность отразить информацию с максимальной степенью достоверности. Компания только выбирает подходящий ей вариант и составляет отчетность в зависимости от специфики своей деятельности. МСФО не требуют, а рекомендуют. Главное здесь - это результат (т.е. отчетность), а то, как вы к нему пришли уже никого не интересует.

Размещено на Allbest.ru