Инвентаризация товарно-материальных ценностей

Товарно-материальные ценности (производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы) заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

Инвентаризация товарно-материальных ценностей должна, как правило, проводиться в порядке расположения ценностей в данном помещении.

При хранении товарно-материальных ценностей в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки ценностей вход в помещение не допускается (например, опломбировывается) и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие товарно-материальных ценностей путем обязательного их пересчета, перевешивания или перемеривания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

В исключительных случаях, когда перевешивание продукции может привести к ее порче, например, при сезонном хранении плодоовощной продукции в буртах, овощехранилищах, когда продукция хранится навалом, и в других аналогичных случаях перевешивание можно не производить, а остатки брать по бухгалтерским данным. Результаты выводить при зачистке продукции по окончании ее реализации.

Товарно-материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации.

Эти товарно-материальные ценности заносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации». В описи указывается дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка «после инвентаризации» со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.

При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера предприятия (учреждения) в процессе инвентаризации товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии.

Эти ценности заносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации». Оформляется опись по аналогии с документами на поступившие товарно-материальные ценности во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.

Инвентаризация товарно-материальных ценностей, отгруженных, не оплаченных в срок покупателями, находящихся на складах других организаций, заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

На счетах учета товарно-материальных ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчете материально ответственных лиц (в пути, товары отгруженные и др.), могут оставаться только суммы, подтвержденные надлежаще оформленными документами: по находящимся в пути - расчетными документами поставщиков или другими их заменяющими документами, по отгруженным - копиями предъявленных покупателям документов (платежных поручений, векселей и т.д.), по просроченным оплатой документам - с обязательным подтверждением учреждением банка; по находящимся на складах сторонних организаций - сохранными расписками, переоформленными на дату, близкую к дате проведения инвентаризации.

Предварительно должна быть произведена сверка этих счетов с другими корреспондирующими счетами. Например, по счету «Товары отгруженные» следует установить, не числятся ли на этом счете суммы, оплата которых почему-либо отражена на других счетах («Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т.д.), или суммы за материалы и товары, фактически оплаченные и полученные, но числящиеся в пути.

Описи составляются отдельно на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, отгруженные, не оплаченные в срок покупателями и находящиеся на складах других предприятий (учреждений).

В описях на товарно-материальные ценности, находящиеся в пути, по каждой отдельной отправке приводятся следующие данные: наименование, количество и стоимость, дата отгрузки, а также перечень и номера документов, на основании которых эти ценности учтены на счетах бухгалтерского учета.

В описях на товарно-материальные ценности, отгруженные и не оплаченные в срок покупателями, по каждой отдельной отгрузке приводятся наименование покупателя, наименование товарно-материальных ценностей, сумма, дата отгрузки, дата выписки и номер расчетного документа.

Товарно-материальные ценности, хранящиеся на складах других предприятий (учреждений) заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. В описях на эти ценности указываются их наименование, количество, сорт, стоимость (по данным учета), дата принятия груза на хранение, место хранения, номера и даты документов.

Таким образом, при аудиторской проверке операций по учету и реализации продукции могут быть использованы приемы документального и фактического контроля. Данные приемы целесообразно применять в совокупности с целью обеспечения высокого качества контроля.

1.3 Задачи, источники и методическое обеспечение учета реализации товаров

Реализация выпущенной готовой продукции - конечная цель деятельности организации, заключительный этап кругооборота ее средств, по завершении которого определяются результаты хозяйствования, эффективность производства.

В настоящее время важное значение приобретает реализация продукции по договорам-поставкам как важнейшему экономическому показателю работы, определяющему эффективность, целесообразность хозяйственной деятельности предприятия. В зависимости от принятого порядка в объем реализации может включаться отгруженная и отпущенная продукция по мере предъявления покупателям (заказчикам) платежных документов оплате или после поступления выручки на счета денежных средств поставщика.

Таким образом, процесс реализации завершает кругооборот хозяйственных средств предприятия, что позволяет ему выполнять обязательство перед государственным бюджетом, банком по ссудам, рабочими и служащими, поставщиками и возмещать производственные затраты. Невыполнение плана реализации вызывает замедление оборачиваемости средств в обороте, возникновение штрафных санкций за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживает платежи поставщикам, ухудшает финансовое положение предприятия и т.п. В свою очередь недопоставка продукции вызывает сбои в работе предприятий-получателей. Поэтому в ряде случаев объем реализации продукции с учетом выполнения договорных поставок является одним из показателей премирования работников соответствующих служб предприятия.

Кроме того, от объема реализации зависит и величина прибыли предприятия - одного из важнейших показателей его деятельности.

Готовой считается продукция, полностью укомплектованная, испытанная, соответствующая стандартам, техническим условиям, принятая техническим контролем и сданная на склад либо принятая заказчиком.

Продукция, подлежащая сдаче на склад, но не оформленная актом приемки, остается в незавершенном производстве и в состав готовой продукции не включается.

Операции реализации представляют собой двойственную процедуру:

- с одной стороны - это процесс материально-вещественной передачи продукции покупателю и права собственности на нее;

- с другой стороны - это процесс оплаты покупателем продукции (обмен: товар - деньги).

Процесс реализации считается завершенным, когда прошли две операции.

Таким образом, завершающей стадией процесса кругооборота средств предприятия является реализация продукции (работ, услуг), в результате чего готовые изделия (работы, услуги) превращаются в деньги. Это позволяет ему выполнять обязательство перед государственным бюджетом, банком по ссудам, рабочими и служащими, поставщиками и возмещать производственные затраты. Если план реализации не выполняется, то это вызывает ряд сложностей для предприятия, такие замедление оборачиваемости средств в обороте, возникновение штрафных санкций за невыполнение договорных обязательств перед покупателями, задерживает платежи поставщикам, ухудшает финансовое положение предприятия и т.п. В свою очередь недопоставка продукции вызывает сбои в работе предприятий-получателей. Поэтому в ряде случаев объем реализации продукции с учетом выполнения договорных поставок является одним из показателей премирования работников соответствующих служб предприятия.

Кроме того, от объема реализации зависит и величина прибыли предприятия - одного из важнейших показателей его деятельности.

Поэтому в системе организации бухгалтерского учета на предприятиях особое место занимает учет готовой продукции, ее отгрузки и реализации, в задачи которого входят:

постоянный контроль за выпуском готовой продукции (выполнением работ, оказанием услуг) по объему, ассортименту качеству;

полный и достоверный учет готовой продукции на складе, систематический контроль за ее сохранностью и состоянием запасов;

контроль за выполнением договорных обязательств по отгрузке и реализации продукции, произведенных работ и оказанных услуг;

своевременный и правильный учет отгруженной и реализованной продукции (работ, услуг); четкая организация расчетов покупателями;

своевременное предъявление покупателям расчетно-платежных документов и контроль за их оплатой;

учет и контроль соблюдения сметы коммерческих и других расходов, связанных с отгрузкой и реализацией продукции (работ, услуг);

своевременное и достоверное определение результатов реализации продукции (работ, услуг) и их учет;

выявление рентабельности всей продукции и ее отдельных видов.

Для успешного выполнения этих задач необходима ритмичная работа предприятия, правильная организация складского хозяйства и сбыта, своевременное документальное хозяйственных операций.

Датой или моментом реализации готовой продукции в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения считается дата возникновения налогового обязательства по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов, как наиболее ранняя из дат: день отгрузки («метод начисления») готовой продукции; день оплаты готовой продукции («кассовый метод»); день предъявления покупателю счета-фактуры, а так же для налогоплательщиков, принявших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, как день оплаты готовой продукции.

Оплатой готовой продукции признается прекращение встречного обязательства приобретателя соответствующей готовой продукции перед налогоплательщиком, которые непосредственно связаны с поставкой (передачей) этой готовой продукции, за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателям - векселедержателем собственного векселя.

Реализация - основной объемный показатель деятельности предприятия. Процессом реализации является совокупность хозяйственных операций, связанных со сбытом и продажей продукции. Планирование процесса реализации начинается с обеспечения предприятия заказами. На их основе составляется план по номенклатуре, являющийся основанием организации производственного выпуска соответствующих видов продукции. Заказы согласовываются с заказчиками продукции и поставщиками материалов. С покупателями заключаются договоры, в которых указывается ассортимент, сроки отгрузки, количество и качество продукции, цена, форма расчетов. [1, с. 367]

Для учета отгрузки и реализации продукции используются следующие счета:

44 «Расходы на реализацию»;

45 «Товары отгруженные»;

90 «Реализация».

По дебету счета 44 «Расходы на реализацию» учитываются следующие расходы по реализации продукции:

тара и другая упаковка;

затраты на доставку продукции покупателю, если это предусмотрено в договоре;

погрузочно-разгрузочные работы, выполненные силами продавца;

комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым, снабженческим и другим посредническим организациям;

реклама, в пределах норм;

представительские расходы;

содержание складских помещений в пути;

накладные и другие аналогичные расходы.

Расходы на продажу продукции распределяются, как правило, по видам продукции пропорционально производственной себестоимости продукции или закупочной цене реализуемого товара. Они списываются с кредита счета 44 «Расходы на реализацию» в дебет счета 90 «Реализация» при реализации покупателю продукции и товаров либо в дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы» при реализации основных средств, нематериальных и прочих активов.

На счете 45 «Товары отгруженные», в некотором смысле являющемся дублером счета 43 «Готовая продукция», учитывается продукция, отгруженная на экспорт, а также переданная транспортным или почтовым организациям в тех случаях, когда право собственности (владения, пользования и распоряжения на товар) не передано покупателю. Продукция, сданная или отгруженная покупателю, списывается со склада и отражается по дебету активного счета 45 «Товары отгруженные» по величине фактических затрат, которые включают в себя производственную себестоимость и расходы по отгрузке товаров и продукции. Такие отправления учитываются по дебету активного счета 45 «Товары отгруженные» до получения извещения о передаче права владения и распоряжения грузом покупателю. После подтверждения покупателем получения продукции (товаров, материалов) ее себестоимость списывается с кредита счета 45 «Товары отгруженные» и отражается по дебету счета 90 «Реализация». [1, с. 389]

На активном счете 45 «Товары отгруженные» учитывается также готовая продукция, отправленная на склады консигнаторов до получения извещения о ее продаже. Консигнатором называют физическое или юридическое лицо, выступающее в качестве агента по реализации продукции.

Основанием для списания готовой продукции с кредита счета 45 «Товары отгруженные» в дебет счета 90 «Реализация» является извещение о продаже.

Аналитический учет на счете 45 «Товары отгруженные» ведется по местам нахождения и отдельным видам отгруженной продукции.

Сопоставляющий счет 90 «Реализация» является обобщающим счетом. Он предназначен для учета операций, связанных с продажами. В бухгалтерии операции реализации продукции, товаров, работ и услуг отражаются следующими проводками:

дебет счета 90 «Реализация» и кредит счета 43 «Готовая продукция» (20 «Основное производство», 41 «Товары» или 45 «Товары отгруженные») - списание затрат по производству продукции (себестоимости);

дебет счета 90 «Реализация» и кредит счета 44 «Расходы на реализацию» - списание расходов, связанных с передачей продукции покупателю;

дебет счета 90 «Реализация» и кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - начисление в бюджет налогов от выручки (косвенные налоги, НДС, акцизы), предусмотренных законодательством.

Передача покупателям продукции, товаров, работ и услуг по отпускной цене в бухгалтерском учете отражается следующей проводкой:

дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредит счета 90 «Реализация».

В конце отчетного периода, уравнивая дебетовые и кредитовые обороты, сальдо счета 90 «Реализация» списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». В зависимости от финансового результата может быть получена прибыль или убыток от продаж, отражение которых выполняется следующими бухгалтерскими проводками:

дебет счета 90 «Реализация» субсчет 90/9 «Прибыль / убыток от реализации» и кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - при списании (отражении) прибыли от реализации продукции, товаров, работ и услуг;

дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит счета 90 «Реализация» субсчет 90/9 «Прибыль / убыток от реализации» - при отражении (списании) убытков от реализации продукции, товаров, работ и услуг.

2. Методика аудита учета операций по реализации товаров

2.1 Составление плана проведения аудиторской проверки

Постановлением Министерства финансов Республика Беларусь №81 от 04.08.2000 г. «Об утверждении нормативных правовых актов» было утверждено правило аудиторской деятельности «Планирование аудита».

Целью правила аудиторской деятельности «Планирование аудита» (далее - Правило) является установление основных положений по планированию аудита (аудиторской проверки) бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, их обособленных подразделений, индивидуальных предпринимателей (далее - аудируемое лицо). При аудиторской проверке аудитор может расширить процесс планирования за пределы описанных в Правиле вопросов.

Планирование аудита должно определить наиболее важные направления аудита и способствовать более эффективному распределению обязанностей среди аудиторов, проводящих аудиторскую проверку.

Планирование является начальным этапом проведения аудита и состоит из разработки общего плана аудита с указанием ожидаемого объема работ и сроков проведения аудита, а также аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудитором объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, их исполнителей.

Аудиторская проверка операций по учету готовой продукции состоит из четырех этапов: подготовки аудиторской проверки, ее планирования, сбора и анализа необходимой информации, составления заключения.

Объектом проведения аудита операций по учету готовой продукции и ее реализации является частное унитарное предприятие «Третий полюс». Для принятия решения о возможности проведения данной проверки аудиторы предварительно ознакомились с информацией о данной организации в целом, с результатами его деятельности и структурой управления.

По итогам данного изучения ООО «Квалитет Аудит» приняло решение о возможности проведения в ООО «БелРосИнтерьер» аудиторской проверки порядка учета готовой продукции и ее реализации и заключило договор о проведении аудита №Р/10 от 20.05.2008 г. Согласно договора проверка была назначена двум аудиторам Жук Н.Б. и Князевой Е.А.

Для своевременного и качественного проведения контрольной проверки аудиторы составили план ожидаемых работ с указанием ожидаемого объема, видов и последовательности осуществления аудиторских процедур.

Общий план проверки был согласован аудиторской фирмой с руководством ООО «БелРосИнтерьер».

Реализация готовой продукции - важная стадия кругооборота средств предприятия, на которой определяется общественная полезность продукта.

Основными задачами аудита реализации являются следующие:

* проверка обоснованности плана реализации и его выполнения;

* определение правильности оформления первичных документов, связанных с реализацией продукции, основных средств, прочих активов, а также оказанием услуг;

* установление наличия, своевременности и правильности заключения договорных взаимоотношений предприятия с соответствующими заготовительными и другими организациями;

* проверка качества реализованной продукции, уровня ее товарности;

* контроль за правильным установлением закупочных и других цен;

* определение полноты и своевременности поступления выручки на счета предприятия;

* проверка выявления резервов увеличения реализации продукции и поступления выручки;

* проверка полноты и правильности возмещения покупателями расходов, связанных с процессом реализации;

* выявление потерь на стадии сбыта продукции и лиц, виновных в этом;

* организация учета и проверка достоверности отчетных данных по реализации продукции, выполненных работ и услуг, а также по реализации основных средств и прочих активов.

Аудиторы использовали при проверке следующие материалы: накладные на вывоз и отпуск продукции со складов; квитанции заготовительных организаций о приеме продукции; приходные кассовые ордера и ведомости на уплату средств наличными деньгами за купленную у предприятия продукцию; документы на отпуск продукции для продажи через свою торговую сеть, на колхозном рынке; отчеты материально ответственных лиц, занятых реализацией продукции; реестр документов по реализации продукции (работ и услуг); накопительные ведомости учета реализации продукции (работ и услуг); соответствующий журнал-ордер, машинограммы; Главная книга; баланс предприятия.

Программа.

1) проверить правильность заключения предприятием договоров как важнейшей правовой основы его сбытовой деятельности.

Проверяя наличие и правильность заключения договоров, аудиторы устанавливают обеспеченность планируемых объемов закупок продукции договорной базой, своевременность заключения договоров с каждым покупателем по каждому виду продукции, обоснованность указанных в них объемов, качества, сроков и способов поставки продукции, условий расчетов и санкций за невыполнение договорных обязательств. При наличии отказа покупателя от заключения договоров или приемки продукции в запланированных предприятием объемах, выявляют его мотивы и обоснованность, меры, принятые предприятием для разрешения преддоговорного спора. Если такие меры не были приняты, то необходимо выяснить возможность разрешения этого спора в ходе проведения ревизии или проверки. Должны быть тщательно изучены законность и обоснованность внесения в договоры записей об особых условиях поставок, если таковые имеют место.

2) проверить наличие по каждому договору расшифровок ассортимента с указанием сроков поставок покупателям соответствующей продукции, отметок о фактическом отпуске с указанием даты. При наличии расхождений между этими данными целесообразно в выборочном порядке сверить записи в оперативном учете с показателями приемо-сдаточных актов, зафиксированными в накопительных ведомостях выпуска готовой продукции.

3) обратить внимание на соблюдение графиков сдачи работниками и экспедиторами документов в бухгалтерию предприятия на отпущенную продукцию, на основе которых бухгалтерия выписывает платежные документы. Чаще всего задержка оплаты платежных документов покупателями вызвана неправильным оформлением сопроводительных документов грузов (товарно-транспортных накладных, счетов-фактур и т.д.), а в ряде случаев - платежных документов.

4) проверить учетные данные о физическом количестве, зачетной массе, качестве, себестоимости и выручке от реализации продукции. При этом по товарно-транспортным накладным, путевым листам грузового автомобиля, по актам встречной проверки с покупателями устанавливают достоверность натуральной и зачетной массы реализованной продукции

5) проверить правильность определения себестоимости и реализационных цен проданной продукции.

6) проверить реализационные цены по каждому виду продукции, работ и услуг путем их сопоставления с действующими прейскурантами и договорами по реализации продукции, выполнению работ и оказанию услуг.

7) проверить полноту и правильность оплаты продукции: своевременность перечисления покупателями средств за реализованную продукцию. От этого в значительной мере зависит платежеспособность предприятия и своевременность его расчетов с поставщиками.

8) Объектом контроля являются также бухгалтерские записи по счету 90 «Реализация». При проверке необходимо установить: правильность включения затрат в состав коммерческих расходов; своевременность их документального отражения; правильность ведения аналитического учета по счету 44 «Расходы на реализацию» и их описание; соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в Главной книге и балансе.

Для своевременного и качественного проведения контрольной проверки аудиторы составили план ожидаемых работ с указанием ожидаемого объема, видов и последовательности осуществления аудиторских процедур.

Таблица 2.1. План ожидаемых работ аудита по расчетному счету за 6 месяцев 2008 г.

№ п/п	Наименование и объем работ	Сроки проведения работ	Продолжительность работ, дн	Контрольные процедуры	Исполнители
1	Документальное оформление плана ожидаемых работ в процессе аудита	15.08.08	1		Жук Н.Б.
2	Проверка правильности заключения предприятием договоров	16.08.08	1	Сплошная проверка	Жук Н.Б.
3	Проверка наличия по каждому договору расшифровок ассортимента с указанием сроков поставок покупателям соответствующей продукции, отметок о фактическом отпуске с указанием даты.	16.08.08	1	Выборочная проверка	Князева Е.А.
4	Проверить соблюдение графиков сдачи работниками и экспедиторами документов в бухгалтерию предприятия на отпущенную продукцию, на основе которых бухгалтерия выписывает платежные документы.	17.08.08	1	Выборочная проверка	Жук Н.Б.
5	Проверка учетных данных о физическом количестве, зачетной массе, качестве, себестоимости и выручке от реализации продукции.	17.08.08-18.08.08	2	Выборочнаяпроверка	Князева Е.А.
6	Проверка правильности определения себестоимости и реализационных цен проданной продукции.	18.08.08	1	Сплошная проверка	Жук Н.Б.
7	Проверка реализационных цен по каждому виду продукции, работ и услуг путем их сопоставления с действующими прейскурантами и договорами по реализации продукции, выполнению работ и оказанию услуг.	19.08.08-20.08.08	2	Сплошная проверка	Князева Е.А.
8	проверка полноты и правильности оплаты продукции	19.08.08-20.08.08	2	Сплошная проверка	Жук Н.Б.
9	Проверка счета 90 «Реализация».	21.08.08	1	Сплошная проверка	Жук Н.Б.
10	Составление акта аудита	22.08.08	1		Князева Е.А.

Общий план проверки был согласован аудиторской фирмой с руководством ООО «БелРосИнтерьер». При разработке плана и программы проверки учитывалось, что аудит по данному вопросу очень трудоемок. Поэтому при планировании аудита используется выборочный метод и лишь в исключительных случаях - сплошной.

2.2 Проверка выполнения плана реализации с учетом договорных обязательств по поставкам товаров

В условиях рыночной экономики финансовая устойчивость предприятия зависит от конкурентоспособности выпускаемой продукции, ее спроса на внутреннем и внешнем рынках и объема реализации по договорам поставок. Основными документами, регулирующими сбытовую деятельность предприятий, являются договоры на реализацию готовой продукции (Приложение 1), выполнение работ и оказание услуг сторонним организациям. Поэтому наряду с обоснованностью планирования реализации продукции, выполнения работ и оказания услуг на сторону необходимо всесторонне проверить и правильность заключения предприятием указанных договоров как важнейшей правовой основы его сбытовой деятельности.

Проверяя наличие и правильность заключения договоров, аудиторы устанавливают обеспеченность планируемых объемов закупок продукции договорной базой, своевременность заключения договоров с каждым покупателем по каждому виду продукции, обоснованность указанных в них объемов, качества, сроков и способов поставки продукции, условий расчетов и санкций за невыполнение договорных обязательств. При наличии отказа покупателя от заключения договоров или приемки продукции в запланированных предприятием объемах, выявляют его мотивы и обоснованность, меры, принятые предприятием для разрешения преддоговорного спора. Если такие меры не были приняты, то необходимо выяснить возможность разрешения этого спора в ходе проведения ревизии или проверки. Должны быть тщательно изучены законность и обоснованность внесения в договоры записей об особых условиях поставок, если таковые имеют место.

Основным моментом аудита является проверка наличия по каждому договору расшифровок ассортимента с указанием сроков поставок покупателям соответствующей продукции, отметок о фактическом отпуске с указанием даты (Приложение 2). При наличии расхождений между этими данными целесообразно в выборочном порядке сверить записи в оперативном учете с показателями приемо-сдаточных актов, зафиксированными в накопительных ведомостях выпуска готовой продукции. Такая встречная проверка позволяет установить факты, когда продукция была изготовлена, но из-за отсутствия должного оперативного контроля работников своевременно не были выписаны распоряжения заведующим складами или экспедиторам об отпуске готовой продукции покупателям, в результате чего допущен срыв сроков ее поставки покупателям. При этом аудитор составляет следующую вспомогательную ведомость (табл. 2.2).

Таблица 2.2. Проверка соблюдения отгрузки продукции покупателям (Приложения 3.1, 3.2, 3.3)

Наименование продукции	Срок отгрузки продукции по графику или договору	Фактический срок отгрузки	Отклонения (+, -)	Примечания
Мебель	5 календарных дней с момента 100% предоплаты. Оплата 22.02.2008	26.02.2008	Отклонения нет

При проверке соблюдения отгрузки продукции покупателям в ООО «БелРосИнтерьер» отклонений не обнаружено.

Далее обращают внимание на соблюдение графиков сдачи работниками и экспедиторами документов в бухгалтерию предприятия на отпущенную продукцию, на основе которых бухгалтерия выписывает платежные документы (Приложение 4). Чаще всего задержка оплаты платежных документов покупателями вызвана неправильным оформлением сопроводительных документов грузов (товарно-транспортных накладных, счетов-фактур и т.д.), а в ряде случаев - платежных документов.

Если покупателями были предъявлены претензии за недогруз продукции или ее пересортицу, необходимо изучить материалы, получить объяснения от работников, осуществляющих упаковку, отгрузку, выписку отгрузочных документов, провести инвентаризацию продукции на складе и сопоставить данные инвентаризации с предъявленными претензионными документами.

Выявленные факты нарушения типовых инструкций о порядке заключения договоров и реализации отдельных видов продукции должны быть доведены до сведения руководителей предприятия, соответствующих покупателей и при необходимости - вышестоящих органов в целях своевременного принятия мер по их устранению.

Одним из недостатков при заключении договоров является неоговорка зачастую в них о финансовых санкциях, которые должна понести виновная сторона. Следствием этого может стать рост неплатежей покупателей либо недопоставка продукции. Причем, если потерпевшая сторона обратится в суд с иском, то ей будет отказано по причине отсутствия в договоре финансовых санкций. В типовых договорах ООО «БелРосИнтерьер» оговорены финансовые санкции в случае нарушения сроков передачи товара.

При изучении самих договоров аудитор обращает внимание на то, имеются ли в нем все необходимые разделы, позволяющие в достаточной полноте отразить права и обязанности сторон (полное наименование и адреса сторон, их уполномоченных представителей, предмет договора, объемы, качества, сроки, способы доставки продукции, условия расчетов, санкции, которые несут стороны при нарушении договорных обязательств), скреплен ли он подписями и печатями, указан ли срок действия договора. Затем подробно изучают договоры по существу, причем особое внимание обращают на правильность применения цен, условий расчетов и санкций. При проверке договоров ООО «БелРосИнтерьер» аудиторами нарушений не обнаружено.

В таком же порядке проверяют договоры на выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям. В случае использования при этом рабочей силы и материально-технических средств должен быть четко оговорен порядок их предоставления и расчетов. Обращают внимание на обоснованность применения указанных в договорах тарифов, цен, расценок и санкций. При установлении выполнения работ и услуг на бездоговорной основе необходимо принять меры к заключению соответствующих договоров непосредственно в ходе проведения данной ревизии или проверки.

2.3 Аудит документального оформления

Па третьем этапе аудиторы приступают к непосредственному изучению темы исследования, учитывая положения плана (программы) аудита.

Как следует из утвержденных плана (программы) первым вопросом проверки являлся контроль правильности заключения договоров с покупателями готовой продукции. Для этого аудитор устанавливал наличие и законность заключенных договоров на поставку продукции. При этом учитывались положения Указа Президента РБ от 07.03.2000 г. №117 «О некоторых мерах по упорядочению посреднической деятельности при продаже товаров», которыми предусмотрено, что существенным условием договора является указание цели приобретения товаров (для собственного потребления, вывоз из Республики Беларусь, оптовая, розничная торговля, переработка на давальческих условиях и т.п.). Поэтому при изучении докторов аудитор обращал внимание на цели приобретения товаров, указанные покупателем, законность договорных условий и т.п.

Проверяя наличие и правильность заключения договоров, аудитор установил обеспеченность планируемых объемов закупок продукции договорной базой, своевременность заключения договоров с каждым покупателем по каждому виду продукции, обоснованность указанных в них объемов, качества, сроков и способов поставки продукции, условий расчетов и санкций за невыполнение договорных обязательств. При наличии отказа покупателя от заключения договоров или приемки продукции в запланированных предприятием объемах, выявляют его мотивы и обоснованность, меры, принятые предприятием для разрешения преддоговорного спора. Если такие меры не были приняты, то необходимо выяснить возможность разрешения этого спора в ходе проведения ревизии или проверки. Были тщательно изучены законность и обоснованность внесения в договоры записей об особых условиях поставок.

В ООО «БелРосИнтерьер» реализация готовой продукции в контролируемом периоде осуществлялась в соответствии с заключенными договорами. В процессе проверки были изучены все договора на поставку продукции за 6 месяцев 2008 г. Установлено, что в заключенных договорах предусмотрены все необходимые разделы, в которых отражены права и обязанности сторон, условия расчетов, ответственность, которую несут стороны при нарушении договорных обязательств. С учетом требований законодательства к договорам прилагаются копии лицензий покупателей, протоколы согласования цен. Таким образом, нарушений договорной дисциплины не установлено.

В тот же день другой аудитор (Князева Е.А.), следуя плану (программе) проверял наличие по каждому договору расшифровок ассортимента с указанием сроков поставок покупателям соответствующей продукции, отметок о фактическом отпуске с указанием даты. При наличии расхождений между этими данными целесообразно в выборочном порядке сверить записи в оперативном учете с показателями приемо-сдаточных актов, зафиксированными в накопительных ведомостях выпуска готовой продукции. Такая встречная проверка позволяет установить факты, когда продукция была изготовлена, но из-за отсутствия должного оперативного контроля работников своевременно не были выписаны распоряжения заведующим складами или экспедиторам об отпуске готовой продукции покупателям, в результате чего допущен срыв сроков ее поставки покупателям.

17.08-18.08.2008 г. аудитор Князева Н.А. проверяла учетные данные о физическом количестве, зачетной массе, качестве, себестоимости и выручке от реализации продукции. При этом по товарно-транспортным накладным, путевым листам грузового автомобиля, по актам встречной проверки с покупателями устанавливают достоверность натуральной и зачетной массы реализованной продукции.

Аудитор Князева Е.А. тщательно проверяла оформление приходных и расходных товарно-транспортных накладных (Приложение 6). Было обнаружено множество ошибок в оформлении данных документов, которые были устранены в ходе проверки. Так в большинстве накладных не указывалось время погрузки и разгрузки товара, не указывались должности сотрудников, которые производили и разрешали отпуск продукции. В некоторых накладных не указывались номера лицензий. На накладных не стояли все подпись и печати.

Аудитор обращал на реальность скидок и надбавок к фактической массе каждого вида проданной продукции, для чего проверялись показатели ее качества, правильность расчета величины тех или иных скидок и надбавок и определения зачетной массы.

Иногда встречаются факты необоснованного списания на счет реализации потерь и недостач продукции в пути при ее доставке из предприятия покупателю. При этом составляют расчет потерь, возможных в результате естественной убыли, а разница должна быть оформлена как недостача с последующим отнесением на виновных лиц. Причины возникновения указанных недостач изучают как по документальным данным, так и путем опроса соответствующих должностных лиц, запроса покупателей.

Отдельной проверке подлежит правильность определения себестоимости и реализационных цен проданной продукции. Для этого изучают записи по счету 44 «Расходы на реализацию» (Приложение 7, 8). Данную проверку осуществил аудитор Жук Н.Б. 18.08.2008 г.

Также аудитор осуществлял контроль складского учета готовой продукции. Было установлено, что в ООО «БелРосИнтерьер» по каждому виду продукции на складе готовой продукции заведены карточки складского учета, где отражается дата каждого поступления продукции на склад и количество. Кроме этого, на складе ведется книга поступления и выбытия продукции. При проверке было внимательно изучено состояние учета, порядок оприходования всей поступившей за контролируемый период продукции. При этом исследовались по форме и по существу первичные документы на оприходование продукции. В ходе проверки установлена правильность составления указанных документов, их подлинность, реальность отраженных в них операций и объективность содержащихся сведений. Каждое материально-ответственное лицо сдает товарный отчет, проводит инвентаризации (Приложение 9).

В процессе проверки выявлено, что за проверяемый период готовая продукция приходовалась на складе в день поступления и в полном объеме.

В процессе арифметической проверки порядка учета реализации готовой продукции на счете 90 «Реализация» аудиторы установили, что в июне при отражении в учете выручки от реализации продукции в размере 3 707 тыс. руб. (Дт 62 Кт 90) организацией был выделен НДС в размере 667 тыс. руб. (370 7 тыс. руб. х 18%), что подтверждается проводкой Д-т 90 К-т 68. С учетом установленной методики исчисления НДС из полученной выручки (с учетом НДС) фактически сумма данного налога составляет 565 тыс. руб. (3707 тыс. руб. х 18: 118). Таким образом, установлено завышение организацией суммы НДС в размере 102 тыс. руб. (667 - 565).

В ходе проверки аудитор проверял реализационные цены по каждому виду продукции, работ и услуг путем их сопоставления с действующими прейскурантами и договорами по реализации продукции, выполнению работ и оказанию услуг.

При проверке полноты и правильности оплаты продукции целесообразно проконтролировать своевременность перечисления покупателями средств за реализованную продукцию. От этого в значительной мере зависит платежеспособность предприятия и своевременность его расчетов с поставщиками. Сверяются даты перечисления средств по платежным документам и приемке продукции по товарно-транспортным накладным.

При проверке продажи продукции на рынке устанавливают ее объемы, правильность применения цен и полноту оприходования выручки в кассу предприятия. Для этого привлекают соответствующие данные по счету 90 «Реализация» (о количестве, цене и выручке от реализации отдельных видов продукции), а также отчетов о продаже продукции на рынке.

При установлении отклонений определяется их причина, устанавливаются виновные лица.

Важной является проверка реализации работ и услуг на сторону, в том числе и частным лицам. В ходе проверок устанавливается обоснованность оказания услуг: не отвлекались ли работники предприятия для выполнения работ, не соответствующих профилю предприятия, и не сказалось ли это на перерасходе фонда оплаты труда и затягивании сроков выполнения неотложных работ; производилась ли предварительная оплата работ и услуг, оказываемых частным лицам; заключались ли договоры на услуги, систематически оказываемые разным предприятиям; правильно ли определялась отпускная стоимость работ и услуг; не производилась ли оплата работ и услуг по заниженным тарифам или без документального оформления.

Объектом контроля являются также бухгалтерские записи по счету 90 «Реализация».

При их проверке необходимо установить:

- правильность включения затрат в состав коммерческих расходов;

- своевременность их документального отражения;

- правильность ведения аналитического учета по счету 44 «Расходы на реализацию» и их описание;

- соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в Главной книге и балансе.

При проверке в августе обнаружено ошибочное отнесение на 44 счет разработки бизнес-плана (2 500 000 руб.), т. к. данный бизнес-план не касался основного вида деятельности.

Таблица 2.3. Проверка правильности проведения операций

Наименование операции	Проводки бухгалтера	Сумма	Проводки аудитора	Сумма
Оплата за рекламу	Д-т 76/7 К-т 51	2 500 000	Д-т 76/7 К-т 51	2 500 000
Отнесение на затраты	Д-т 44 К-т 76/7 Д-т 18 К-т 76/7	2 118 644 381 356	Д-т 92 К-т 76/7 Д-т 18 К-т 76/7	2 118 644 381 356

2.4 Оформление результатов проверки оформления и учета реализации товаров и расчетов с покупателями

Таким образом, по результатам проведенного аудиторского исследования аудиторы могут сделать следующие выводы при составлении аудиторского заключения.

В процессе выборочной проверки на основании первичных документов были проверены операции по учету готовой продукции и ее реализации. За проверяемый период готовая продукция приходовалась на складе в день поступления и в полном объеме. На складе готовой продукции ведется учет на должном уровне, обеспечивающем его качество.

Однако, проведенная аудиторская проверка позволяет выделить ряд негативных моментов (нарушений, отклонений):

1. Нарушение Закона Республики Беларусь от 19 декабря 1991 года «О налоге на добавленную стоимость» (с изменениями и дополнениями), которое заключается в завышении НДС в июне на 102 тыс. руб.

2. Выявлены нарушения в оформлении товарно-транспортных накладных, а, как известно, нарушение влечет за собой штраф в размере 10% от размера накладной.

3. В феврале 2008 г. обнаружено завышение 44 счета за счет отнесения на затраты рекламных расходов.

Установленные факты нарушений (отклонений) повлекли излишнее начисление организацией налога на добавленную стоимость в сумме 102 тыс. руб.

С целью устранения установленных нарушений аудитору следует порекомендовать:

1. Внести следующие коррективы в бухгалтерский учет:

1) Д-т сч 90 К-т сч. 68 - 102 тыс. руб. (сторно) - на сумму излишне начисленного НДС;

2) Исправить допущенные ошибки в оформлении ТТН.

Дописать время погрузки-разгрузки товара, номера путевых листов, перечень передаваемых с товаром документов, основание отгрузки, должности и инициалы сотрудников, отгружающих и принимающих товар.

3) Внести следующие коррективы в бухгалтерский учет:

Д-т сч 44 К-т сч. 76/7 (-2500) тыс. руб. (сторно).

2. Внести соответствующие исправления в налоговую отчетность организации;

3. Перечислить в бюджет причитающиеся суммы налогов и налоговых платежей;

4. Уплатить в бюджет пеню за каждый день просрочки уплаты в бюджет налогов и налоговых платежей (включая день уплаты).

Заключение

Для своевременного и качественного проведения аудита состояния бухгалтерского учета, достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и других видов аудиторских услуг необходимо планирование. Оно должно обеспечить составление плана ожидаемых работ и разработку аудиторской программы. В плане непосредственно аудиторской проверки указываются наиважнейшие стороны деятельности предприятия, трудоемкость в человеко-днях проверки каждого объекта, распределение работы между аудиторами, последовательность проведения аудита, координация работ по систематизации материала и оценки степени риска деятельности субъекта хозяйствования.

В процессе проведения проверок могут быть использованы как приемы фактического, так и документального контроля:

* обследование;

* инвентаризация и контрольная проверка;

* обратная калькуляция;

* лабораторный анализ;

* арифметическая проверка;

* встречная проверка;

* исследование первичной документации;

* экономический расчет;

* сопоставление;

* анализ выполнения плановых заданий и договорных обязательств; движения товарно-материальных ценностей; качественных показателей; сверхдопустимых отклонений от установленных показателей; результатов инвентаризаций и контрольных проверок; срочных донесений по фактам крупных недостач и хищений; различных соотношений и показателей эффективности хозяйствования.

Результаты проверок оформляются различными накопительными ведомостями, расчетами, таблицами, актами (справками).

Аудит проводят не реже одного раза в год, а неосуществляющих непосредственно хозяйственную деятельность - не реже одного раза в течение двух лет.

Проведение аудита, тематических проверок включает ряд этапов.

- Планирование контрольно-ревизионной работы.

- Подготовка к проведению ревизий и проверок.

- Проведение аудита и проверок финансово-хозяйственной деятельности предприятий.

Планирование контрольно-ревизионной работы имеет важное значение. Вначале разрабатывается перспективный план организации контрольно-ревизионной работы на 5 лет с разбивкой по годам в соответствии с планами экономического и социального развития. Перспективный план служит основанием для разработки текущих (годовых) планов проведения аудита финансово-хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования на предстоящий год и планов проведения контрольных тематических проверок и обследований. Эти планы используются для получения сведений о выполнении плановых заданий за отчетный период и для принятия решений по устранению выявленных недостатков. Аналогичные планы составляются на различных уровнях управления. При этом должна соблюдаться периодичность проведения аудита и проверок, установленная законодательными актами (планы не подлежат оглашению).

В работе уделено внимание вопросам, которые необходимо рассмотреть при аудите операций по реализации продукции.

В работе изучены методики проведения аудита реализации продукции, разработка методологии проведения аудита операций по реализации продукции, а также изучение перечня вопросов, подлежащих проверке и соблюдения нормативных актов Республики Беларусь.

На базе предприятия ООО «БелРосИнтерьер» был рассмотрен принцип проведения аудита реализации продукции.

Список использованных источников

1. Закон Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности» (в ред. Закона РБ от 25.06.2001 г. №42-3).

2. Закон Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности» (в ред. Закона РБ от 18.12.2002 г. №164-3).

3. Инструкция об организации и проведении проверок соблюдения законодательства об осуществлении аудиторской деятельности, лицензионных требований и условий аудиторскими организациями и аудиторами - индивидуальными предпринимателями. Утверждена Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь №65 от 24.05.2005 г.

4. Постановление Министерства финансов Республики Беларусь №142 от 28.09.2004 г. «Об утверждении правил аудиторской деятельности и внесении изменений и дополнений в некоторые постановления Министерства финансов Республики Беларусь».

5. Аникеев И.М., Аникеева И.С. Основы финансового аудита. - Мн.: Белмаркет, 1995. - 80 с.

6. Базылев Н.И., Базылева М.Н. Основы бизнеса: Учеб. пособие. - Мн.: Мисанта, 2003. - 253 с.

7. Гюрджан В.А. и др. Налоги в Республике Беларусь: Теория и практика в цифрах и комментариях. - Мн.: ПЧУП «Светоч», 2002. - 256 с.

8. Кишкевич А.Д. Налоговое право Республики Беларусь. - Мн.: Тесей, 2002. - 304 с.

9. Кравченко Л.И. Анализ хозяйственной деятельности в торговле: Учебник - 6-е изд., перераб. - Мн.: Новое знание, 2004. - 544 с.

10. Ладутько Н.И., Борисевский П.Е., Крупнова А.В., Ладутько Е.Н. Бухгалтерский учет/ под общей редакцией Н.И. Ладутько. - 4-е изд., перераб и доп. - Мн.: ООО «ФУАинформ», 2004. - 742 с.

11. Левкович О.А., Бурцева И.Н., Акулич Ю.И. Бухгалтерский учет по новому плану счетов: Учебное пособие. - 2- е изд. - Мн.: ООО «Амалфея», 2003. - 640 с.

12. Маньковский И.А. Налоговое право Республики Беларусь. Общие положения: Практ. пособ. - Мн.: Молодежное научное общество, 2000. - 160 с.

13. Налоги и их применение в финансово-экономических расчетах (теория, практика, комментарии) / С.И. Адаменкова, О.С. Евменчик. - Мн.: ЕГУ, 2002. - 396 с.

14. Пупко Г.М. Аудит и ревизия: Учебник - Мн.: Книжный Дом; Мисанта, 2005. - 512 с.

15. Шидловская М.С. Финансовый контроль и аудит: Учеб. пособие - Мн.: Вышейшая школа, 2001. - 495 с.

Размещено на Allbest.ru