Учет и анализ расходов на оплату труда и эффективности использования трудовых ресурсов

1.3.4 Оплата в случае брака продукции

Как известно, браком считается продукция, которая не отвечает требованиям стандарта, техническим условиям и не может быть использована по прямому назначению.

Выпуск бракованной продукции приводит к прямым убыткам, так как влечет перерасход сырья, материалов, снижение производительности труда, повышение себестоимости. Различают два вида брака: неисправимый (полный) и исправимый (частичный).

Полный брак по вине работника оплате не подлежит (ст. 156

ГК РФ). В этом случае оформляется акт о производственном браке,

в первичных документах по учету выработки делается соответствующая отметка. Работник, причинивший предприятию ущерб в связи с выпуском по своей вине бракованной продукции, может быть привлечен, администрацией предприятия к материальной ответственности.

Частичный брак, допущенный по вине работника, оплачивается в зависимости от степени готовности продукции по пониженным расценкам, которые устанавливаются в каждом конкретном случае администрацией предприятия.

Брак, причиной которого стал скрытый дефект в обрабатываемом материале (трещины, раковины в металле, непрокрас ткани и др.), а также брак не по вине работника, обнаруженный после приемки изделия органами технического контроля, подлежит оплате наравне с годными изделиями (ст. 156 ТК РФ).

1.3.5 Оплата времени простоя

Время простоя по вине работника оплате не подлежит. Время простоя не по вине работника, если он предупредил администрацию о начале простоя, оплачивается из расчета не ниже 2/3 тарифной ставки установленного работнику разряда или оклада. В таком же размере оплачивается простой по причинам, не зависящим от работодателя и работника, если работник в письменной форме предупредил работодателя о начале простоя.

1.3.6 Гарантии по оплате непроработанного времени

Трудовым законодательством предусмотрены гарантии работникам по оплате непроработанного времени. Сохранение места работы (должности) и среднего заработка гарантированы:

- при выполнении работником государственных или общественных обязанностей в рабочее время;

- за время нахождения в медицинском учреждении на обследовании - за работниками, обязанными проходить такое обследование;

- за донорами - в день обследования и в день сдачи крови, а

также за предоставленный им день отдыха после каждого дня сдачи крови. По желанию работника этот день присоединяется к ежегодному отпуску;

- в других случаях, предусмотренных законодательством.

1.3.7 Больничные листы и пособия по временной нетрудоспособности

Федеральным законом от 29 декабря 2006 года № 255-ФЗ определены новые условия, размеры и порядок обеспечения пособиями по временной нетрудоспособности. Для целей расчета пособий факт непрерывности трудового стажа больше не имеет значения. Вместо понятия «непрерывный трудовой стаж» теперь применяется «страховой стаж». Начиная с 2007 года пособие выдается в размере:

- 100 процентов среднего заработка - работникам со страховым стажем восемь и более лет;

- 80 процентов среднего заработка - работникам со страховым стажем от пяти до восьми лет;

- 60 процентов среднего заработка - работникам со страховым стажем менее пяти лет.

Согласно статье 16 Закона № 255-ФЗ, в страховой стаж включаются периоды:

- работы по трудовому договору;

- государственной гражданской или муниципальной службы;

- иной деятельности, в течение которой гражданин подлежал обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности.

Статья 17 Закона № 255-ФЗ позволяет гражданам, которые приступили к работе до 2007 года и имели право на пособие в большей доле, чем сейчас, получать его и дальше в прежних размерах.

Другая важная поправка, внесенная Законом № 255-ФЗ: теперь при болезни нужно оплачивать не рабочие, а календарные дни. То есть дневное пособие в 2007 году следует умножать на календарные дни болезни. Как и прежде, для расчета суммы больничного бухгалтер сначала должен посчитать заработок сотрудника за 12 месяцев, предшествующих месяцу болезни. При этом в него включаются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, учитываемые при расчете единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования России.

Подсчитав заработок за 12 месяцев, можно определить размер дневного пособия. Оно рассчитывается путем деления суммы заработка работника за 12 месяцев, предшествующих месяцу болезни на количество календарных дней за эти же 12 месяцев и умножения полученной суммы на 100, 80 или 60 процентов (в зависимости от продолжительности страхового стажа работника).

После подсчета дневного пособия его нужно сравнить с максимальной величиной. Дело в том, что в 2008 году Фонд социального страхования России может оплачивать больничный только в пределах 17 250 рублей (16 125 рублей в прошлом году) за полный календарный месяц (Федеральный закон № 255-ФЗ). Чтобы определить максимальный размер дневного пособия, 17 250 рублей надо разделить на количество календарных дней в месяце болезни. Если полученный результат получится меньше рассчитанного исходя из заработка, то берется максимум. То есть меньший из двух рассчитанных показателей.

Если сотрудник работает у нескольких работодателей, размер пособия по временной нетрудоспособности не может превышать максимума по каждому месту работы. То есть с 2007 года получить пособие сотрудник вправе получить по каждому месту работы.

После определения дневного пособия полученный результат нужно умножить на число календарных дней, приходящихся на период болезни.

Пособия по временной нетрудоспособности, в отличие от декретных, облагаются НДФЛ. Об этом сказано в пункте 1 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Рассмотрим методику расчета пособия по временной нетрудоспособности в ООО АВС «Аэропорт-сервис». Сотрудница ООО АВС «Аэропорт-Сервис» Мухина Н.В. проболела с 26 марта по 4 апреля 2008 года включительно (всего 10 календарных дней). Общий заработок Мухиной за расчетный период (с марта 2007 года по февраль 2008 года) составил 102 833 рубля 00 копеек. Страховой стаж Мухиной Н.В. - более восьми лет. Следовательно, Мухиной полагается пособие в размере 100 процентов заработка. Расчетный период Мухина отработала не полностью: в мае 2007 года она только устроилась в данную организацию. Следовательно, за расчетный период сотрудник отработал 304 дня. Средний заработок работника рассчитывается так:

102833 рублей : 304 дней х 100% = 338 рублей 27 копеек.

Максимальный размер дневного пособия в марте составил:

17 250 рублей : 31 день = 556 рублей 45 копеек.

Максимальный размер дневного пособия в апреле составил:

17 250 рублей : 30 день = 575 рублей 00 копеек.

Таким образом, работнику полагается пособие, исходя из его заработка (338,27 меньше, чем 556,45 и меньше, чем 575). Сумма по больничному листу составит:

338,27 х 10 дней = 3382 рублей 70 копеек.

Пособие должно быть назначено в течение десяти календарных дней со дня обращения за ним работника. А выплачено в ближайший день, установленный в организации для выдачи заработной платы.

Оплачивать больничный следует и в том случае, если заболевание наступило в течение тридцати календарных дней после увольнения работника, причем независимо от причины ухода. Размер выплаты в этом случае рассчитывается исходя из 60 процентов его среднего заработка.

Работник, который в общей сложности имеет страховой стаж менее шести месяцев, не получит полной суммы пособия. У такого сотрудника размер пособия не превысит за календарный месяц минимального размера оплаты труда с учетом районных коэффициентов (минимальный размер оплаты труда на сегодняшний день составляет 2 300 рублей).

1.3.8 Порядок оплаты отпусков

В соответствии со ст. 37 Конституции работающему по трудовому договору гарантируется установленный федеральным законом оплачиваемый ежегодный отпуск.

Ежегодный отпуск - это закрепленное и гарантированное законодательством число свободных от работы дней (помимо выходных и праздничных нерабочих дней), предоставляемое ежегодно всем работникам для непрерывного отдыха и восстановления работоспособности с сохранением места работы (должности) и средней заработной платы. Ежегодный оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью не менее 28 календарных дней (ст. 115 Трудового Кодекса Российской Федерации). Некоторые категории работников пользуются правом на удлиненный отпуск. Это связано с особым характером и условиями труда, состоянием их здоровья и т.д. (например, работники моложе 18 лет, работники детских учреждений, учебных заведений и др.).

Право на отпуск за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы в данной организации (ст. 122 Трудового Кодекса Российской Федерации). По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев. Отдельные категории работников, в соответствии с законодательством имеют право на дополнительный ежегодный отпуск. Отпуск за второй и последующие годы может предоставляться во время рабочего года, в том числе и авансом, в соответствии с вредностью. Но при этом отпуск не может начинаться раньше, чем рабочий год, за который он предоставляется.

Отпуск предоставляется всем работникам (независимо от срока заключенного договора, должности, профессии или специальности, по которым работник выполняет обусловленную трудовым договором функцию) всех организаций (независимо от формы собственности и организационно-правовой формы). Ежегодный отпуск предоставляется один раз в каждом году работы. Рабочий год, обычно, не совпадает с календарным и исчисляется с момента заключения трудового договора с работодателем.

Право на получение ежегодных оплачиваемых отпусков является одним из основных прав работников. Право на отпуск не связано с тем, получает ли работник отпуск по основному месту работы или по совместительству.

Право на оплачиваемый отпуск имеют работники, заключившие трудовой договор на срок до двух месяцев (временные работники), и сезонные работники. Учитывая, что срок работы временных работников ограничен двумя месяцами, основной формой реализации для них права на отпуск, предусмотренный ст. 291 Трудового Кодекса, является получение при увольнении денежной компенсации за неиспользованный отпуск пропорционально отработанному времени, исходя из количества отработанных месяцев на день увольнения из расчета два рабочих дня за каждый месяц работы (комментарий к ст. 295 Трудового Кодекса).

Во время отпуска за работником сохраняется место работы (должность) и средний заработок. Увольнение работника во время его пребывания в отпуске по инициативе работодателя не допускается, кроме случаев ликвидации организации (ст. 81 Трудового Кодекса). Тем не менее, сам работник вправе во время пребывания в отпуске подать заявление об увольнении по собственному желанию и расторгнуть трудовой договор (комментарий к ст. 80 Трудового Кодекса).

Время ежегодного отпуска оплачивается исходя из среднего заработка работника. При этом порядок исчисления среднего заработка одинаков для оплаты основных, дополнительных отпусков, а также для выплаты компенсаций за неиспользованный отпуск. Средний заработок исчисляется в соответствии со ст. 139 Трудового Кодекса, а оплата времени отпуска согласно ст. 136 Трудового Кодекса производится позднее, чем за три дня до его начала.

Помимо основных оплачиваемых отпусков, работникам в соответствии со ст. 116 Трудового Кодекса могут быть предоставлены дополнительные оплачиваемые отпуска.

Ежегодный оплачиваемый отпуск предоставляется работникам продолжительностью не менее 28 календарных дней (ст. 115 Трудового Кодекса РФ). Некоторые категории работников пользуются правом на удлиненный отпуск. Это связано с особым характером и условиями труда, состоянием их здоровья и т.д. (например, работники моложе 18 лет, работники детских учреждений, учебных заведений и др.).

Право на отпуск за первый год работы возникает у работника по истечении шести месяцев его непрерывной работы в данной организации (ст. 122 Трудового Кодекса Российской Федерации). По соглашению сторон оплачиваемый отпуск работнику может быть предоставлен и до истечения шести месяцев. Отдельные категории работников, в соответствии с законодательством имеют право на дополнительный ежегодный отпуск. Отпуск за второй и последующие годы может предоставляться во время рабочего года, в том числе и авансом, в соответствии с вредностью. Но при этом отпуск не может начинаться раньше, чем рабочий год, за который он предоставляется. Для расчета отплаты отпусков и компенсаций за неиспользованные отпуска берется средний дневной заработок.

Порядок исчисления среднедневного заработка для оплаты ежегодных отпусков установлен ст. 139 Трудового Кодекса Российской Федерации и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 11 апреля 2003 г. 213.

Среднедневной заработок определяется как частное от деления суммы начисленной заработной платы за последние двенадцать календарных месяцев на коэффициент 29,4 (при условии, что расчетный период - двенадцать календарных месяцев, предшествующих месяцу отпуска, - отработан полностью).

Организация также вправе предусматривать иные периоды для расчета средней заработной платы. Но только если это не ухудшит положения работников. Поэтому при установлении своего расчетного периода следует рассчитывать средний заработок дважды (за двенадцать месяцев и за установленный в организации расчетный период) и сопоставить результаты (ст. 139 Трудового Кодекса Российской Федерации).

При расчете средней заработной платы учитываются все предусмотренные системой отплаты труда виды выплат, применяемой в соответствующей организации независимо от источников этих выплат. Премии за период, не превышающий расчетный (по одной за каждый показатель), учитываются при расчете, только если они начислены в расчетном периоде. При этом ежемесячные премии и премии за период более месяца, а также вознаграждения по итогам работы за предшествующий календарный год:

а) расчетный период отработан полностью - учитываются полностью;

б) расчетный период отработан не полностью - учитываются:

- если они начислены без учета фактически отработанного в расчетный период времени, то пропорционально отработанному в расчетный период времени;

- если они начислены с учетом фактически отработанного в расчетный период времени и за период, входящий в расчетный, то полностью.

Премии за период, превышающий расчетный (по одной за каждый показатель), учитываются в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода [27].

Так, заработок работницы Лукьянченко Ю.И. за двенадцать месяцев составляет 38514 рублей 29 копеек. Заработок этой же сотрудницы за три календарных месяца составляет 11700 рублей. Ей предоставляется отпуск с 20 мая 2008 г. продолжительностью 28 календарных дней. Расчетный период - май 2007 г. - апрель 2008 г. в первом случае и февраль, март, апрель 2008г. - во втором.

Среднедневной заработок работницы за двенадцать месяцев составит:

38514,29 рублей : 12 : 29,4 = 115,38 рублей.

Величина отпускных составит:

115,38 рублей х 28 дней = 3230,64 рублей.

Среднедневной заработок работника за три месяца составит:

11700 рублей : 3 : 29,4 = 132,65 рублей.

Величина отпускных в этом случае составит:

132,65 х 28 дней = 3714,20 рублей.

Если расчетный период отработан не полностью или же из него исключалось время по основаниям, предусмотренным п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, например, время нахождения на больничном листе, то средний заработок при предоставлении отпуска в календарный днях определяется путем деления суммы начисленной заработной платы в расчетном периоде на суммарное количество дней определенное исходя из среднемесячного количества календарных, дней (29,4) в полностью отработанных месяцах и количества календарных дней, приходящихся на фактически отработанное время в не полностью отработанных месяцах.

Количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах рассчитывается путем умножения рабочих дней по календарю пятидневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4.

При определении среднего дневного заработка из расчетного периода исключаются нерабочие праздничные дни, установленные законодательством Российской Федерации.

Кроме того, при подсчете среднего заработка из расчетного периода исключается время и начисленные суммы, когда:

- за работником сохранялся средний заработок в соответствии

с законодательством РФ;

- работник получает пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;

- работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- работнику, воспитывающему ребенка-инвалида, предоставлялись дополнительные выходные дни;

- работнику предоставлялись дни отдыха (отгулов) в связи, а работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ;

- работник не работал в связи с простоем не по вине работника, в том числе из-за приостановки деятельности организации, цеха, производства;

- работник не участвовал в забастовке, но в связи с ней не

имел возможности выполнять свою работу;

- работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без

оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Премии и другие выплаты стимулирующего характера, предусмотренные системой оплаты труда, включаются при подсчете среднего заработка по времени их фактического начисления.

Годовые премии и единовременное вознаграждение за выслугу лет при подсчете среднего заработка учитываются в размере 1/12 за каждый месяц расчетного периода.

Во всех случаях средний заработок, причитающийся работнику, отработавшему полностью определенную на этот период норму рабочего времени, не может быть менее установленного законодательством на день выплаты минимального размера оплаты труда [23].

Фактически начисленные суммы очередных и дополнительных отпусков, компенсаций за неиспользованные отпуска включаются в расходы организации. Начисленные отпускные суммы включаются в расходы по заработной плате отчетного месяца только в сумме, которая приходится на дни отпуска отчетного месяца. Если часть отпуска переходит на следующий месяц, то суммы, причитающиеся за дни отпуска в следующем месяце, включаются в расходы по заработной плате следующего месяца. В отчетном месяце выплаченная работникам за эти дни сумма отпускных отражается как выданный аванс.

Отпускные должны быть выплачены не позднее чем за три дня до начала отпуска Ст. 136 Трудового Кодекса РФ. Одновременно со всей суммы отпускных надо исчислить:

- единый социальный налог (не начисляют единый социальный налог лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивающие единый сельскохозяйственный налог или единый налог на вмененный доход);

- налог на доходы физических лиц;

- взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве;

- взносы на обязательное пенсионное страхование [24].

1.3.9 Компенсация отпуска за неиспользованный отпуск при увольнении

Увольняясь, работник в установленных законодательством случаях имеет право на получение компенсации и гарантий, в том числе на компенсацию за неиспользованные отпуска.

При увольнении работника оформляется приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) по форме ОКУД 0301006. Для учета причитающихся работнику при увольнении выплат составляется записка-расчет при прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) по форме ОКУД 0301052. Формы документов утверждены Постановлением Госкомстата России от 5 января 2004г. № 1 «Об утверждении Унифицированных форм первичной документации по учету труда и его оплаты»2.

Сумма компенсации за неиспользованный отпуск, выплачиваемая работнику (в том числе с суммированным учетом рабочего времени Решение Верховного суда РФ от 13.07.2006 № ГКПИ06-6) в день увольнения ч.4 ст. 84.1, ч. 1 ст. 127, ст. 140 Трудового кодекса РФ, рассчитывается по формуле ч. 4, 5 ст. 139 Трудового Кодекса РФ:

Кно = НО*Зпл /Д, (1.1)

где Кно - сумма компенсации за неиспользованный отпуск;

НО - количество неиспользованных дней отпуска за время работы в организации;

Зпл - сумма начисленной заработной платы за расчетный период;

Д - расчетное количество дней расчетный период.

Расчетный период составляет 12 последних календарных месяцев, предшествующих месяцу увольнения (если иное не предусмотрено локальным нормативным актом) ч. 3, 6 ст. 139 Трудового Кодекса РФ.

Количество неиспользованных дней отпуска определяется:

а) если отпуск предоставляется в календарных днях:

НОк = (До*М / 12 месяцев) - Оисп, (1.2)

где НОк - количество неиспользованных дней отпуска, предоставляемого в календарных днях;

До - количество дней отпуска, которые положены работнику за рабочий год;

М - количество месяцев работы в организации;

Оисп - количество использованных дней отпуска.

Большинству работников полагается ежегодный оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней ст. 115 Трудового кодекса РФ. При этом за каждый месяц работы, за который не был использован отпуск, компенсация выплачивается за 2,33 дня (28 дней / 12 месяцев).

При расчете количества месяцев работы ст. 423 Трудового Кодекса РФ :

- если работник отработал менее половины месяца, то этот месяц исключается из расчета;

- если работник отработал половины месяца и более, то этот месяц округляется до полного;

Если работник отработал 11 месяцев и не использовал ни одного дня отпуска, компенсация выплачивается за все дни отпуска (то есть за полный отпуск).

Округление количества неиспользованных дней отпуска законодательством не предусмотрено, но и не запрещено. По мнению Минздравсоцразвития России, организация вправе принять решение об округлении Письмо Минздравсоцразвития России от 07.12.2005 № 4334-17. Округлять при этом случае можно только в пользу работника, например 2,33 - до 3 календарных дней. В противном случае ухудшается положение работника Статьи 8, 9 Трудового Кодекса РФ;

б) если отпуск предоставляется в рабочих днях (работникам, заключившим срочный трудовой договор на срок до 2 месяцев):

НОр = М*2 рабочих дня - Оисп, (1.3)

где НОр - количество неиспользованных дней отпуска, предоставляемого в рабочих днях.

В сумму начисленной заработной платы за расчетный период включаются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от их источников ч. 2 ст. 139 Трудового Кодекса РФ. Премии за период, не превышающий расчетный, по одной за каждый показатель учитываются при расчете, только если они начислены в расчетном периоде. При этом ежемесячные премии за период более месяца, а также вознаграждения по итогам работы за предшествующий календарный год п. 15 Положения об особенностях порядка исчисления:

а) если расчетный период отработан полностью, то учитываются полностью.

Расчетный период считается отработанным полностью, если работник на начало расчетного периода работал в организации и за это время у него не было отпуска, командировки, больничного и других периодов, исключаемых из расчетного п. 5 Положения;

б) если расчетный период отработан не полностью, то учитываются:

- если они начислены без учета фактически отработанного в расчетном периоде времени, то пропорционально отработанному в расчетном периоде времени;

- если они начислены с учетом фактически отработанного в расчетном периоде времени и за период, входящий в расчетный, то полностью.

Премии за период, превышающий расчетный, по одной за каждый показатель учитываются в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода. Например, при расчетном периоде 12 месяцев премия за 18 месяцев учитывается в размере 12/18 (или 2/3).

Расчетное количество дней за расчетный период определяется следующим образом:

а) отпуск предоставляется в календарных днях ч. 1 ст. 115 Трудового Кодекса РФ:

- если расчетный период отработан полностью ч. 4 ст. 139 Трудового Кодекса РФ; п. 10 Положения:

Д = 12мес.* 29,4 дн/мес. (1.4)

- если расчетный период отработан не полностью п. 10 Положения:

Д = 29,4 дн/мес. * М1+ М2 * Д 1 / Д 2, (1.5)

где М1 - количество полностью отработанных месяцев расчетного периода;

М2 - количество не полностью отработанных месяцев расчетного периода;

Д1 - количество календарных дней, приходящихся на отработанное время, в не полностью отработанных месяцах расчетного периода;

Д2 - количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах расчетного периода;

б) отпуск предоставлялся в рабочих днях ст. 291, ч. 5 ст. 139 Трудового Кодекса РФ; п. 11 Положения:

Д = Д3, (1.6)

где Д3 - количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели.

Компенсация за неиспользованный отпуск п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 Налогового Кодекса РФ; п. 2 ст. 10 Федерального Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ; п. 4 Правил, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184; п. 1 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ, утв. Постановлением Правительства РФ от 07.07.99 № 765:

- облагается налогом на доходы физических лиц;

- не облагается:

- единым социальным налогом;

- взносами на обязательное пенсионное страхование;

- взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев [22].

1.4 Синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда

Синтетический учет расчетов с персоналом, как состоящим, так не состоящим в списочном составе предприятия по оплате труда, также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данного предприятия осуществляется на пассивном счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

По кредиту данного счета отражаются начисления по оплате труда, пособий за счет отчислений на государственное социальное страхование, дивидендов и других аналогичных сумм. По дебету счета 70 фиксируются удержания из начисленной оплаты труда и доходов, выплаченные суммы заработной платы, премий, пособий и другие удержания. Кредитовое, сальдо счета 70 показывает задолженность предприятия перед работниками по начисленной, но не выданной заработной плате.

Для организации учета заработной платы используются соответствующие учетные регистры (специально разграфленные листы бумаги, приспособленные для текущих учетных записей).

В синтетическом учете используются мемориальные ордера, оборотные ведомости, главная книга, журналы-ордера по счетам и т.д.

К документам аналитического учета заработной платы относятся: лицевой счет работника, налоговая карточка по учету доходов и подоходного налога физического лица, расчетные и расчетно-платежные ведомости и др.

На каждого работника в начале года или при приеме на работу бухгалтерия предприятия открывает лицевой счет и заводит налоговую карточку по учету доходов и налога на доходы физических лиц. Кроме того, каждому работнику присваивается табельный номер, который в дальнейшем проставляется на всех документах по учету личного состава организации.

Чтобы выяснить сумму заработной платы, подлежащую выдаче на руки работнику, необходимо определить сумму заработка работника за месяц и произвести из нее необходимые удержания. Эти расчеты ведутся в лицевых счетах работников, а затем их результаты переносятся в расчетно-платежную и налоговую карточку.

В расчетно-платежную ведомость заносят сумму начисленной заработной платы по ее видам, сумму удержаний по их видам и сумму к выдаче. Для каждого работника в ведомости отводится одна строка. Расчетно-платежная ведомость не только является регистром аналитического учета расчетов с работниками по заработной плате, но и выполняет функции расчетного и платежного документа.

При начислении заработной платы и других выплат работникам необходимо правильно определить их источники. Существует несколько видов таких источников.

Так, начисленная заработная плата может включаться в расходы организации.

Для правильного отражения начисленной заработной платы бухгалтер предприятия самостоятельно выбирает тот счет по учету расходов, который соответствует виду деятельности организации и структуре производства.

К таким счетам относятся:

- счет 20 «Основное производство» (оплата труда производственных рабочих);

- счет 23 «Вспомогательное производство» (оплата труда рабочих вспомогательного производства);

- счет 25 «Общепроизводственные расходы» (оплата труда цехового персонала);

- счет 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда административно-управленческого персонала);

- счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (оплата труда работников обслуживающих производств и хозяйств.

Начисленные суммы заработной платы работников соответствующих производств отражаются по дебету указанных счетов и по дебиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (на всю сумму начисленной оплаты труда).

Начисление оплаты труда по операциям, связанным с заготовлением и приобретением производственных запасов, оборудования, его установкой и осуществлением капитальных вложений, отражаются по дебету счетов 07, 08, 10, 15 и кредиту счета 70. Источником оплаты труда могут служить средства Фонда социального страхования Российской Федерации.

За счет этих средств могут производиться выплаты: пособий по временной нетрудоспособности, пособий по беременности и родам, единовременного пособия при рождении ребенка, ежемесячного пособия на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, оплата дополнительных выходных дней по уходу за ребенком-инвалидом.

Суммы начисленных пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам отражаются проводкой:

Д-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет «Расчеты по социальному страхованию»

К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Выдачу заработной платы и пособий из кассы организации наличными денежными средствами оформляют бухгалтерской записью:

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 50" «Касса».

При перечислении причитающихся сумм с расчетного счета организации на лицевой счет работника в Сбербанке делается запись:

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 51 «Расчетный счет».

Не полученная работниками в срок заработная плата депонируется.

Аналитический учет депонированной заработной платы ведется

по каждому работнику в реестре не выданной заработной платы, к

специальной книге не выданной заработной платы или на депонентских карточках.

Депонированная заработная плата переносится со счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по депонированным суммам»:

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по депонированным суммам».

Депонированные суммы должны сдаваться в банк на расчетный счет предприятия, что отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Д-т 51 «Расчетный счет» К-т 50 «Касса».

Получение депонированной ранее заработной платы с расчетного счета в банке на оплату депонентов отражается записью:

Д-т 50 «Касса»

К-т 51 «Расчетный счет».

Депонированная заработная плата из кассы предприятия выдается, как правило, по расходным кассовым ордерам. При этом производится запись:

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по депонированным суммам»

К-т 50 «Касса».

Невостребованная депонированная заработная плата хранится на расчетном счете организации в банке в течение трех лет. По истечении этого срока неполученные суммы относятся на финансовые результаты деятельности организации, что отражается записью:

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по депонированным суммам»

К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

1.5 Учет удержаний из заработной платы работников

Удержания из заработной платы могут производиться только в случаях, предусмотренных законодательством. Удержания из заработной платы можно разделить на две группы: обязательные удержания и удержания по инициативе администрации предприятия, где работник трудится.

К обязательным удержаниям относятся налог на доходы физических лиц, удержания по исполнительным листам. По инициативе администрации могут быть удержаны: суммы аванса, выданного в счет заработной платы; суммы, излишне выплаченные вследствие счетных ошибок; суммы возмещения материального ущерба, причиненного по вине работника предприятию; удержания в счет погашения полученной работником ссуды; за товары, купленные в кредит и т.д.

1.5.1 Налог на доходы физических лиц

Основным налогом, при помощи которого государство регулирует доходы, получаемые физическими лицами, является налог на доходы физических лиц, который исчисляется и уплачивается в соответствии с гл. 23 ч. II Налогового Кодекса Российской Федерации.

Согласно ст. 207 Налогового Кодекса Российской Федерации плательщиками налога признаются:

- физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (в соответствии с п. 2 ст. 11 Налогового Кодекса Российской Федерации ими являются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году);

- физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации и получающие доходы от источников, расположенных в Российской Федерации.

Объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, выступают все доходы, полученные от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации как в денежной, так и натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды.

Объектом налогообложения для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, выступает доход, полученный от источников в Российской Федерации.

Налоговым периодом признается календарный год.

Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие виды доходов физических лиц: пособия по беременности и родам; пособия по безработице; государственные пенсии, назначаемые в порядке, установленном действующим законодательством; стоимость подарков, полученных от организаций или индивидуальных предпринимателей, но не более 2000 руб. в год; алименты, получаемые налогоплательщиками; и другие, доходы в соответствии со ст. 217 Налогового Кодекса Российской Федерации.

Для целей налогообложения доход, полученный физическим лицом в календарном году, уменьшается на определенные суммы - налоговые вычеты. Эти вычеты поделены на четыре группы: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты.

Право на ежемесячные вычеты в размере 3000 руб. имеют: ликвидаторы - чернобыльцы; инвалиды ВОВ; инвалиды из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II, III групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР, Российской Федерации или при исполнении иных обязанностей военной службы; и т.д.

Налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на следующие категории налогоплательщиков: Героев Советского Союза и Героев Российской Федерации; лиц, награжденных орденом Славы трех степеней; участников ВОВ; инвалидов с детства и инвалидов I и II групп; лиц, выполнявших интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия; и т.д.

Налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на те категории физических лиц, которые не имеют специальных льгот. Этот вычет действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала календарного года, превысил 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысил 20 000 руб., налоговый вычет не принимается.

Налоговый вычет в размере 600 руб. за каждый месяц налогового периода устанавливается на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, студента, курсанта в возрасте до 24 лет -- из доходов родителей и (или) супругов, опекунов или попечителей. Данный вычет действует до месяца, в котором доход родителей, супругов, опекунов, попечителей, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысил 40 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысил 40 000 руб., данный налоговый вычет не применяется.

Вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям налоговый вычет расходов на детей предоставляется в двойном размере [35].

Вычеты на содержание иждивенцев с 2001 г. не предоставляются.

Если налогоплательщик имеет право более чем на один стандартный вычет (кроме расходов да содержание детей), то ему предоставляется только один - максимальный из них.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются одним из налоговых агентов по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на эти вычеты.

Социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты налогоплательщика при подаче им налоговой деклараций в налоговый

орган по окончании календарного года. Налоговая декларация подается не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным.

Налоговая ставка на доходы физических лиц установлена в размере 13% (ст. 224 Налогового Кодекса Российской Федерации).

Однако для налогообложения некоторых видов доходов установлены специальные ставки налога. Так, по ставке 35% облагаются:

- стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части, превышающей 2000 руб. в год;

- суммы превышения страховых выплат, полученных по договорам добровольного страхования, заключенным на срок менее пяти лет, над суммами внесенных физическими лицами страховых взносов, увеличенными на ставку рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации на момент заключения договора страхования;

- суммы процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее шести месяцев) и 9 % годовых по вкладам в иностранной валюте;

- суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиком заемных средств.

Налоговая ставка 30% установлена в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.

Налоговая ставка 9 % установлена в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов.

В бухгалтерском учете суммы налога на доходы физических лиц, удержанного с работников, отражаются на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» на специальном субсчете «Расчеты по налогу на доходы физических лиц». Кредитовое сальдо субсчета «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» свидетельствует о задолженности организации перед бюджетом; оборот по дебету показывает суммы налога, перечисленные в бюджет в погашение задолженности; оборот по кредиту отражает суммы удержанного налога на доходы физических лиц из заработной платы работников организации. Удержанный из заработной платы налог на доходы физических отражается проводкой:

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц».

Перечисление налога на доходы физических лиц в бюджет отражается:

Д-т 68 «Расчеты по налогам и сборам»», субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц» К-т 51 «Расчетный счет».

1.5.2 Прочие удержания

Начисленные и удержанные суммы алиментов отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на субсчете «Исполнительные листы». При этом делаются следующие проводки:

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Исполнительные листы».

Алименты, выданные взыскателю наличными из кассы предприятия, отражаются записью:

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Исполнительные листы» К-т 50 «Касса».

Если алименты перечисляются платежным поручением на счет взыскателя в отделение Сбербанка, то делается бухгалтерская проводка:

Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Исполнительные листы» К-т 51 «Расчетный счет».

Прочие удержания из заработной платы отражаются бухгалтерскими записями:

Удержано с виновников брака -

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 28 «Брак в производстве».

Взыскано с работника в возмещение материального ущерба -

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба».

Удержаны суммы платежей за товары, проданные в кредит, по предоставленным займам, по ссудам банков, -

Д-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

К-т «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (по субсчетам).

1.6 Учет расчетов по социальному страхованию и обеспечению

В соответствии со второй частью Налогового Кодекса Российской федерации 01.01.2001г. введен единый социальный налог, зачисляемый в государственные внебюджетные фонды - Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации и предназначенный для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Объектом налогообложения для исчисления налога признаются выплаты, вознаграждения и иные доходы, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям.

Для всех налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, за исключением выступающих в качестве налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны, сельскохозяйственных товаропроизводителей, организаций народных художественных промыслов и родовых, семейных общин коренных малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, а также налогоплательщиков-организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий и уплачивающих налог по налоговым ставкам, установленным пунктом 6 статьи 241 Налогового Кодекса Российской Федерации применяются ставки единого социального налога, приведенные в таблице 1.1

Таблица 1.1 - Ставки единого социального налога для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам

Налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года	Федеральный бюджет	Фонд социального страхования Российской Федерации	Фонды обязательного медицинского страхования	Итого
			Федеральный фонд	Территориальные фонды
1	2	3	4	5	6
До 280000 рублей	20,0%	2,9%	1,1%	2,0%	26,0%
От 280001 рубля до 600000 рублей	56000 рублей + 7,9% с суммы, превышающей 280000 рублей	8120 рублей + 1,0% с суммы, превышающей 280000 рублей	3080 рублей + 0,6% с суммы, превышающей 280000 рублей	5600 рублей + 0,5% с суммы, превышающей 280000 рублей	72800 рублей + 10,0% с суммы превышающей 280000 рублей
Свыше 600000 рублей	81280 рублей + 2,0% с суммы, превышающей 600000 рублей	11320 рублей	5000 рублей	7200 рублей	104800 рублей + 2,0% с суммы, превышающей 600000 рублей

Начиная с выплат, начисленных в 2008 году, пенсионные взносы надо платить по новым ставкам. Однако изменения касаются только распределения платежей между накопительной и страховой частями пенсий. И только для тех граждан, которые родились в 1967 году или позже. Если в прошлом году ставки страховой и накопительной частей пенсии для таких сотрудников составляли 10 процентов и четыре процента соответственно (при выплатах с начала года не более 280000 рублей), то теперь - 8 процентов и 6 процентов. Таким образом закончился трехлетний переходный период, в течение которого действовали ставки, установленные пунктом 1 статьи 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 года № 167-ФЗ.

При этом общая ставка пенсионных взносов, как и в прошлом году, равна 14 процентам (при выплатах до 280000 рублей). Новые ставки по уплате пенсионных взносов приведены в таблице 2.

Также следует помнить, что применять новые ставки нужно начиная с выплат, которые предприятие начисляет в 2008 году. То есть при уплате пенсионных взносов, например, с зарплаты за декабрь 2007 года следовало использовать прежние ставки. А если премия за 2007 год начислена в феврале 2008 года, то пенсионные взносы с нее надо платить по новым ставкам.

Таблица 1.2 - Ставки по уплате пенсионных взносов

Сумма облагаемых доходов по каждому физическому лицу с нарастающим итогом с начала года	Для лиц 1966 года рождения и старше	Для лиц 1967 года рождения и моложе
		На финансирование страховой части трудовой пенсии	На финансирование накопительной части трудовой пенсии
До 280 000 рублей	14,0%	8,0%	6,0%
От 280 001 рубля до 600 000 рублей	39 200 рублей + 5,5 % с суммы, превышающей 280 000 рублей	22 400 рублей + 3,1 % с суммы, превышающей 280 000 рублей	16 800 рублей + 2,4 % с суммы, превышающей 280 000 рублей
Свыше 600 000 рублей	56 800 рублей	32 320 рублей	24 480 рублей

Сумма налога исчисляется налогоплательщиками отдельно в отношении каждого фонда и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы [26].

Налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу ежемесячно в срок, установленный для получения средств в банке на оплату труда за истекший месяц, но не позднее пятнадцатого числа следующего месяца.

Сумма налога, зачисляемая в составе социального налога в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на произведенные ими самостоятельно расходы на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

В сроки, установленные для уплаты налога, налогоплательщики обязаны предоставить в Фонд социального страхования Российской Федерации сведения о суммах:

начисленного налога в Фонд социального страхования Российской Федерации;

использованных на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, при рождении ребенка, на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг и социального пособия на погребение, на другие виды пособий по государственному социальному страхованию;

направленных ими на санаторно-курортное обслуживание работников и их детей;

расходов, подлежащих зачету;

уплачиваемых в Фонд социального страхования Российской Федерации.

Для учета расчетов по взносам на социальное страхование, в Пенсионный фонд и на медицинское страхование используется пассивный счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», который имеет следующие субсчета:

- 1 «Расчеты по социальному страхованию»;

- 2 «Расчеты по пенсионному обеспечению»;

- 3 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию».

Начисленные суммы в Фонд социального страхования, Пенсионный фонд, в фонды обязательного медицинского страхования относят в дебет тех счетов, на которые отнесена начисленная оплата труда, и в кредит счета 69 «Расчеты по социальном страхованию и обеспечению». При этом составляют следующую бухгалтерскую запись:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Дебет других счетов производственных затрат (23, 25, 26 и др.)

Кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчета 1, 2, 3.

Часть сумм, начисленных в Фонд социального страхования, пенсионный фонд используется организацией для выплаты работникам соответствующих пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, пособий на детей и др.

Начисление работникам организации указанных пособий отражается следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчета 1 и 2

Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Остальную часть сумм отчислений по социальному страхованию перечисляют в Фонд социального страхования, отчислений в Пенсионный фонд - в указанный Фонд, а отчислений в фонды медицинского страхования - в соответствующие фонды. Единый социальный налог с 1 января 2008 года нужно перечислять полных рублях (п. 4 ст. 243 Налогового кодекса Российской Федерации). При этом сумма менее 50 копеек отбрасывается, а сумма 50 копеек и более округляется до рубля. Но законодатели не решили следующую проблему. Пункт 4 статьи 243 Налогового кодекса РФ обязывает работодателя по каждому физическому лицу вести индивидуальный учет начисленных выплат, а также сумм единого социального налога.

Возможно два варианта ведения индивидуального учета и расчета показателей по каждому сотруднику:

учет по каждому сотруднику ведется в рублях и копейках, но сумма единого социального налога и взносов в Пенсионный фонд в целом по организации округляется и перечисляется в бюджет в целых рублях;

учет по каждому сотруднику и по организации в целом ведется в полных рублях. Соответственно, и сумма единого социального налога и пенсионных взносов также перечисляется в бюджет в полных рублях.

Ни первый, ни второй способ ни приведет к конфликтам с проверяющими. Таким образом, предприятие может выбрать любой из вариантов, закрепив его в своей учетной политике.

Рассмотрим, как именно реализовать каждый из способов.

1) Учет в карточке каждого из сотрудников ведется в рублях и копейках. Затем данные карточек суммируются в целом по организации. И только после этого суммы надо округлить до целых рублей (по арифметическим правилам). Эти округленные показатели и надо записать в соответствующие строки и графы расчетов по авансовым платежам (деклараций) по единому социальному налогу и страховым взносам на пенсионное страхование.

Недостаток этого способа заключается в том, что при таких расчетах возникают разницы между данными карточек и данными отчетов по единому социальному налогу и взносам. В принципе эти остатки можно никуда не относить - пусть на балансе висит небольшая переплата или, напротив, недоплата в бюджет. Никаких разногласий с инспектором это не вызовет.

Однако лучше все же в конце года списывать эти остатки на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Основание для этого - пункт 25 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Дело в том, что сумма авансовых платежей к уплате в течение года определяется нарастающим итогом с зачетом уплаченных ранее сумм. Таким образом, нет смысла отражать суммы отклонений в течение года. Ведь все равно все суммы будут окончательно скорректированы только при расчете единого социального налога и взносов по итогам года.