Отчет об изменениях капитала (форма № 3)

При составлении бухгалтерской отчетности организация оценивает последствия события после отчетной даты в денежном выражении. Для оценки в денежном выражении последствий события после отчетной даты организация делает соответствующий расчет. Организацией должно быть обеспечено подтверждение такого расчета (п. 8 ПБУ 7/98).

В рассматриваемой ситуации организация обнаруживает до утверждения отчетности за 2008 г. снижение стоимости принадлежащих ей активов, которое может быть признано событием после отчетной даты, подтверждающим существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела свою деятельность (п. 1 Приложения к ПБУ 7/98).

Снижение стоимости активов ((500 000 руб. - 40 000 руб.) - 800 000 руб. x 51% = 52 000 руб.), обусловленное событием после отчетной даты, существенно для организации (52 000 руб. / (500 000 руб. - 40 000 руб.) x 100%= 1,3%), значит, событие отражается в синтетическом и аналитическом учете организации заключительными записями декабря 2008 г.

Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5% (п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н).

При этом сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата у коммерческой организации (в составе операционных расходов) (п. 39 ПБУ 19/02), что приводит, в свою очередь, к увеличению постоянной разницы и, соответственно, к увеличению постоянного налогового обязательства.

При наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, производится сторнировочная (или обратная) запись на сумму, отраженную в бухгалтерском учете отчетного периода. Одновременно в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие (п. 9 ПБУ 7/98).

Бухгалтерские записи, отражающие ситуацию, рассматриваемую в примере, представлены в табл. 14.

Таблица 14 - Бухгалтерские записи к рассматриваемому примеру

В отчете об изменениях капитала по форме № 3 данные о резерве по сомнительным долгам отражаются в разделе "Резервы".

В отчете об изменениях капитала по форме № 3 за 2008 г. (при условии отсутствия в 2007 г. оснований для формирования резерва под обесценение финансовых вложений) данные о резерве под обесценение финансовых вложений будут отражены, как показано в табл. 15.

Таблица 15 - Данные о резерве под обесценение финансовых вложений (тыс. руб.)

В графе 3 "Остаток" отражается сумма резервов, созданных на конец предыдущего года. В графе 4 "Поступило" отражается сумма резервов, образованных и увеличенных в течение отчетного года. В графе 5 "Использовано" отражается сумма уменьшения или списания резервов в течение отчетного года. В графе 6 "Остаток" указывается сумма резерва, созданного на конец отчетного года. Проверка правильности остатка на конец периода осуществляется по формуле: графа 3 + графа 4 - графа 5 = графа 6.

2.3 Резервы по сомнительным долгам

Конкретной методики расчета величины резерва по сомнительным долгам, которая была бы утверждена нормативными документами, регулирующими порядок бухгалтерского учета в Российской Федерации, не существует. В связи с этим порядок расчета резерва представляет собой элемент учетной политики.

Методика расчета резерва, с одной стороны, представляет собой элемент метода оценки такого актива, как дебиторская задолженность по расчетам за реализованную продукцию (товары, работы, услуги), а с другой стороны - тем решением, которое необходимо для организации бухгалтерского учета.

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета в части счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" установлено, что на данном счете на сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 63 "Резервы по сомнительным долгам". При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" в корреспонденции со счетами учета расчетов с дебиторами - 62, 76. Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

При этом аналитический учет по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" ведется по каждому созданному резерву, следовательно, по каждому выявленному сомнительному долгу.

На практике часто возникает вопрос: обязаны ли организации создавать резерв по сомнительным долгам, или это элемент учетной политики и организация сама решает, создавать или не создавать этот резерв?

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н (п. 70), определено, что "организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации". При этом сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации, а величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Таким образом, данным документом не установлена обязанность организаций по созданию резервов по сомнительным долгам, однако установленное ПБУ 1/98 требование осмотрительности требует от организаций указывать в бухгалтерской (финансовой) отчетности только реальную к получению сумму дебиторской задолженности, а достичь этого можно лишь путем создания резервов по сомнительным долгам.

Согласно Рекомендациям Минфина России, решение о создании резервов сомнительных долгов должно приниматься организацией исходя из совокупности норм, установленных п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и п. 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" (в части требования осмотрительности), в противном случае учетная политика организации не будет обеспечивать соблюдение требования осмотрительности в бухгалтерском учете.

Рассмотрим на цифрах создание и списание резерва сомнительных долгов (табл. 16).

Таблица 16 - Создание и списание резерва сомнительных долгов

Известно достаточно много подходов к созданию суммы резерва по сомнительным долгам.

Один из подходов заключается в определении величины возможных потерь (убытков) вследствие неоплаты дебиторской задолженности на отчетную дату. При таком подходе сумма резерва будет равна сумме неполученной к концу отчетного периода дебиторской задолженности. Для этого на конец каждого отчетного периода проводится инвентаризация дебиторской задолженности и выявляется та, по которой срок платежа уже наступил, но она еще не погашена.

Пример. Организация при формировании резерва по сомнительным долгам за 2008 г. имеет состав просроченной дебиторской задолженности, представленный в табл. 17.

Таблица 17 - Состав просроченной дебиторской задолженности

Другим подходом является подход, основанный на накапливании информации о неоплаченной дебиторской задолженности за каждый год существования организации и расчете среднего процента потерь (убытков) вследствие непогашения дебиторской задолженности. Суммы неполученной выручки определяются на основании данных бухгалтерского учета организации о списании дебиторской задолженности.

Пример. Организация при формировании резерва по сомнительным долгам за 2008 г. использует информацию о списании дебиторской задолженности за три предшествующих финансовых года - 2007, 2006 и 2005 гг. Используя информацию, представленную в табл. 18, производится расчет среднего процента на 2008 г.

Таблица 18 - Информация, на основании которой рассчитывается средний процент на 2008 г.

Полученное значение среднего процента потерь от непогашения дебиторской задолженности (7,17%) применяется к сумме непогашенной дебиторской задолженности на 31 декабря 2008 г. Если она составляет 700 000 тыс. руб. (сальдо счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"), то сумма резерва составит: 700 000 тыс. руб. x 7,17% = 50 190 тыс. руб.

В результате по статье "Дебиторская задолженность" будет отражена сумма: 700 000 тыс. руб. - 50 190 тыс. руб. = 649 810 тыс. руб.

Так как сумма резерва по сомнительным долгам рассчитана по среднему проценту, распределять ее по каждому числящемуся на 31 декабря 2008 г. неоплаченному счету достаточно странно, однако, учитывая название счета 63 - "Резервы по сомнительным долгам", на практике это делают именно так.

В данном случае начисление резерва по сомнительным долгам по каждому дебитору (каждому выставленному счету), представленному в табл. 19, будет составлять определенную сумму.

Таблица 19 - Начисление резерва по сомнительным долгам по каждому дебитору (каждому выставленному счету)

Как видно из представленных в таблицах расчетов, на сумму дебиторской задолженности по счету 779 от 25 декабря 2008 г. на сумму 50 000 руб. при первом методе резерв на начисляется, так как сумма задолженности не просрочена, при втором методе данный счет попадает в расчет, но с учетом единого среднего процента. В целом же, как правило, при втором методе сумма резерва оказывается значительно меньше, но вместе с тем она учитывает не просроченную задолженность, а ту, которая вообще не будет погашена.

Более правильным нам представляется следующий подход к использованию среднего процента: сумма резерва, образованного на начало года, сторнируется полностью, и резерв начисляется заново общей суммой, без распределения по отдельным дебиторам (выставленным счетам).

Третий подход к созданию резерва по сомнительным долгам основан на ведении аналитического учета дебиторской задолженности в зависимости от времени просрочки платежа и применении определенного процента к каждой группе задолженности. Ранжирование дебиторской задолженности в зависимости от продолжительности просрочки ее погашения, например, на три группы (до 45 дней, от 45 до 90 дней, свыше 90 дней), и установление соответствующего каждой группе среднего процента резервирования производятся исходя из информации, накопленной за предшествующие годы.

Пример. Организация при формировании резерва по сомнительным долгам за 2008 г. использует информацию о списании дебиторской задолженности за три предшествующих финансовых года - 2007, 2006 и 2005 гг. (табл. 20).

Таблица 20 - Результаты расчетов

Тогда, используя данные предыдущего примера, вычислим сумму резерва по сомнительным долгам, рассчитав количество дней просрочки платежа до 31 декабря 2008 г. (табл. 21).

Таблица 21 - Результаты расчетов

Четвертый подход основан на использовании подхода, аналогичного порядку, предусмотренному ст. 266 НК РФ. В соответствии со ст. 266 "Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам" НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном именно ст. 266 НК РФ.

В случае если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (табл. 22).

Таблица 22 - Результаты расчетов

Тогда, используя данные предыдущего примера, вычислим сумму резерва по сомнительным долгам, рассчитав количество дней просрочки платежа до 31 декабря 2008 г. (табл. 23).

Таблица 23 - Результаты расчетов

Пример. Организация решила в конце 2007 г. создать резерв по сомнительным долгам на 2008 г. в целях налогообложения.

В результате инвентаризации, проведенной по состоянию на 31 декабря 2007 г., выяснилось, что у этой организации имеются следующие просроченные задолженности:

- 500 000 руб. - сомнительные долги, образовавшиеся более чем за 90 дней до 31 декабря 2007 г.;

- 800 000 руб. - сомнительные долги, образовавшиеся в период от 45 до 90 дней до 31 декабря 2007 г.;

- 300 000 руб. - сомнительные долги, образовавшиеся менее чем за 45 дней до 31 декабря 2007 г.

Таким образом, расчетная сумма резерва составляет: 500 000 руб. + 800 000 руб. x 0,5 = 900 000 руб.

Выручка организации, полученная за 2007 г., составила 8 000 000 руб. 10% от этой суммы составляют 800 000 руб. (8 000 000 руб. x 10%). Это максимальная величина резерва, которую организация вправе включить во внереализационные расходы 31 декабря 2007 г.

В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрытие состояния резервов отражается в разд. II "Резервы" отчета об изменениях капитала по группе статей "Оценочные резервы".

Если организация сформировала резерв по сомнительным долгам при наличии оснований для этого, то по отдельной строке вписывается наименование резерва - "Резерв по сомнительным долгам". Далее, соблюдая принцип сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности, приводятся (по отдельным строкам) данные предыдущего года и данные отчетного года. При этом указываются остаток резерва, поступление средств в резерв, использование средств резерва и выводится остаток на конец соответствующего отчетного периода.

Рассмотрим пример формирования резерва по сомнительным долгам, сопровождающийся заполнением форм бухгалтерской отчетности.

Пример. Организация создана в январе 2007 г. Выручка за I квартал 2007 г., принимаемая в целях налогообложения, составила 600 000 руб., за полугодие - 800 000 руб., за 9 месяцев - 1 000 000 руб., за год - 1 150 000 руб. Учетной политикой предусмотрено формирование резерва по сомнительным долгам. Учет ведется методом начисления. В целях бухгалтерского и налогового учета принята единая методика расчета суммы резерва по сомнительным долгам.

Счета, выставленные покупателям в течение 2007 г. и оставшиеся неоплаченными, представлены в табл. 24.

Таблица 24 - Счета, выставленные покупателям в течение 2007 г.и оставшиеся неоплаченными

В I квартале и за полугодие оснований для формирования резерва по сомнительным долгам у организации не было.

За 9 месяцев 2007 г. сумма сомнительной задолженности составила 80 000 руб. по счету 222 от 5 июля 2007 г., а продолжительность просрочки платежа превысила 45 дней, но не достигла 90 дней. Следовательно, сумма резерва может составить: 80 000 руб. x 50% = 40 000 руб. Сумма выручки от реализации за 9 месяцев, умноженная на 10%, равна: 1 000 000 руб. x 10% = 100 000 руб. Следовательно, может быть образована сумма резерва 40 000 руб.

На внереализационные расходы в налоговой декларации за 9 месяцев будет отнесена сумма расходов на создание резерва по сомнительным долгам, равная 40 000 руб.

За налоговый период возможная сумма резерва составит: 40 000 руб. + 40 000 руб. + 45 000 руб. = 125 000 руб. 10%-ное ограничение - 1 150 000 руб. x 10% = 115 000 руб.

Максимальная сумма резерва за 2007 г. для данной организации составит 115 000 руб. Следовательно, сумма резерва должна быть увеличена на сумму: 115 000 руб. - 40 000 руб. = 75 000 руб.

В 2007 г. не было выявлено ни одного безнадежного долга. На 1 января 2008 г. размер резерва по сомнительным долгам составил 115 000 руб.

Таким образом, и остаток неиспользованной суммы резерва, переходящий на 2008 г. в целях налогообложения, составит 115 000 руб.

В I квартале 2008 г. по счету 311 от 7 ноября 2007 г. была списана как безнадежная сумма 90 000 руб., так как организация-контрагент была признана судом банкротом. Таким образом, сумма резерва была уменьшена на 90 000 руб. Остаток резерва на 1 апреля 2008 г. - 115 000 руб. - 90 000 руб. = 25 000 руб.

В I квартале 2008 г. была погашена задолженность по счету 222 от 5 июля 2007 г. на сумму 80 000 руб. Так как задолженность не была признана безнадежной, полученная сумма не отражается корреспонденцией по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Выручка за I квартал 2008 г. составила 700 000 руб., за полугодие - 900 000 руб., за 9 месяцев - 1 100 000 руб., за год - 1 400 000 руб.

Состав не оплаченных организацией счетов на 1 января 2009 г. представлен в табл. 25.

Таблица 25 - Состав неоплаченных счетов на 1 января 2009 г.

В I квартале 2008 г. сомнительных долгов не выявлено, однако сумма просрочки платежа по счету 512 от 2 декабря 2007 г. на сумму 120 000 руб. уже превысила 90 дней, поэтому сумма отчислений в резерв может составить 120 000 руб. Но 10%-ное ограничение в I квартале составит: 700 000 руб. x 10% = 70 000 руб. Поэтому резерв должен быть уменьшен на 45 000 руб. (115 000 руб. - 70 000 руб.) и составит 70 000 руб. Следовательно, суммы резерва на конец первого полугодия недостаточно для списания безнадежного долга, равного 90 000 руб. (по счету 222 от 5 июля 2007 г.). Она подлежит корректировке на сумму: 20 000 руб. (90 000 руб. - 70 000 руб.) и будет отнесена непосредственно на расходы отчетного периода. Сумма резерва будет равна нулю.

За полугодие 2008 г. по просроченному счету 220 от 5 мая 2008 г. срок неплатежа превысит 45 дней, следовательно, в резерв будут включены сумма, составляющая 50% задолженности по этому счету, - 30 000 руб., а также сумма по счету 512 от 2 декабря 2007 г.

Общая сумма резерва может составить: 120 000 руб. + 30 000 руб. = 150 000 руб.

Сумма 10%-ного ограничения составит: 900 000 руб. x 10% = 90 000 руб. Следовательно, резерв пополнится 90 000 руб.

Инвентаризация сомнительной задолженности на 30 сентября 2008 г. показала, что в ее состав входит задолженность по счету 321 от 7 июля 2008 г., которая может быть включена в резерв в сумме 35 000 руб. (70 000 руб. x 0,5), так как время просрочки платежа превысит 45 дней, но не достигнет 90. Также входит сумма 120 000 руб. по счету 512 от 2 декабря 2007 г., сумма по счету 220 от 5 мая 2008 г. - 100% - 60 000 руб. (задолженность превысила 90 дней). Сумма резерва могла бы составить: 120 000 руб. + 35 000 руб. (по счету 321 от 7 июля 2008 г.) + 60 000 руб. (по счету 220 от 5 мая 2008 г.) = 215 000 руб. Однако ограничение по ставке 10% от выручки за 9 месяцев будет составлять: 1 100 000 руб. x 10% = 110 000 руб., а пополнение резерва - 20 000 руб.

За налоговый период (2008 г.) резерв по сомнительным долгам не сможет превысить 140 000 руб. (1 400 000 руб. x 10%), но по результатам инвентаризации он может составить 130 000 руб. (70 000 руб. по счету 321 от 7 июля 2008 г. и 60 000 руб. по счету 220 от 5 мая 2008 г.). Таким образом, сумма резерва будет увеличена на 20 000 руб. (130 000 руб. - 110 000 руб.).

Кроме того, 2 декабря 2008 г. контрагент по счету 512 от 2 декабря 2007 г. - предприниматель без образования юридического лица умер, на основании чего сумма дебиторской задолженности на 120 000 руб. превратилась в безнадежный долг, подлежащий списанию за счет резерва.

Таким образом, на конец 2008 г. остаток резерва составит: 130 000 руб. - 120 000 руб. = 10 000 руб.

Бухгалтерские записи, отражающие процесс формирования резерва по сомнительным долгам, списания за счет его безнадежных долгов, пополнения и уменьшения резерва в соответствии с установленным учетной политикой порядком, представлены в табл. 26.

Таблица 26 - Бухгалтерские записи

В отчете об изменениях капитала по форме № 3 за 2008 г. данные о резерве по сомнительным долгам будут отражены, как показано в табл. 27.

Таблица 27 - Данные о резерве по сомнительным долгам (тыс. руб.)

3. Расчет чистых активов

В разделе "Справки" к отчету об изменениях капитала (форма № 3) организация отражает данные о стоимости чистых активов. Их указывают в строке "Чистые активы". Некоммерческие организации эту строку не заполняют.

При исчислении стоимости чистых активов следует руководствоваться Порядком, изложенным в Приказе Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29 января 2003 г. № 10н/03-6/пз "Об утверждении Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Если при определении суммы чистых активов получен отрицательный результат, то он указывается по данной строке в круглых скобках.

Под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов акционерного общества производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. Для оценки стоимости чистых активов акционерного общества составляется расчет по данным бухгалтерской отчетности (табл. 28).

Таблица 28 - Расчет оценки стоимости чистых активов акционерного общества

По строке "Расходы по обычным видам деятельности" справки к отчету отражаются суммы целевого финансирования, поступившие в 2008 г. из бюджета и внебюджетных фондов (за исключением финансирования капитальных вложений). По следующим строкам приводится их расшифровка. Например:

- средства, предназначенные для покупки материалов;

- средства, предназначенные для покупки товаров, и т.д.

Из п. 7 ПБУ 3/2006 в редакции Приказа Минфина от 25 декабря 2007 г. № 147н, вступившей в силу с 1 января 2008 г., удален абзац, посвященный целевому финансированию. Он говорил о том, что валютные средства, полученные "из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами...)", тоже пересчитываются в рубли при изменении курса.

Отметим, что единого мнения по вопросу переоценки целевых средств у специалистов не было.

Одна точка зрения заключалась в том, что перерассчитывать рублевый эквивалент нужно было, только если одновременно выполнялись два условия:

- средства получены в рамках помощи РФ как государству, а не отдельным организациям страны;

- средства получены в соответствии с соглашениями, одной из сторон которых является РФ в лице уполномоченных на это органов.

Целевое финансирование, не отвечавшее таким требованиям, переоценивать в связи с изменением валютного курса было не нужно.

Другая точка зрения - в пользу переоценки валютных средств, учтенных по счету 86 "Целевое финансирование", была основана на анализе самих принципов и основ бухгалтерского учета.

Пример. 30 декабря 2007 г. ОАО "Альфа" получило от нерезидента 100 евро целевого финансирования. Курс рубля на дату их поступления составил 36 руб/евро, что было отражено в учете:

Д-т сч. 76, К-т сч. 86 - 3600 руб. (100 евро x 36 руб/евро) - открыто целевое финансирование;

Д-т сч. 52, К-т сч. 86 - 3600 руб. - поступили средства целевого финансирования.

31 декабря 2007 г. (отчетная дата) курс евро составил 38 руб/евро.

Бухгалтер ОАО "Альфа" так отразил перерасчет средств целевого финансирования:

Д-т сч. 52, К-т сч. 91-2 - 200 руб. (100 евро x (38 руб/евро - 36 руб/евро)) - учтена положительная курсовая разница по валютному счету;

Д-т сч. 91-1, К-т сч. 86 - 200 руб. - учтена отрицательная курсовая разница от пересчета целевого финансирования в иностранной валюте.

Таким образом, если до полного использования указанных средств переоценивать только счет 52 "Валютный счет", то на нем и на счете 86 "Целевое финансирование" окажутся учтены различные суммы средств. В итоге будет невозможно соблюсти равенство фактически израсходованных денежных (рублевых) средств и сумм, списанных со счета 86 в качестве источника этих средств. Таким образом, нарушается бухгалтерский баланс как основной принцип бухгалтерского учета, а также необоснованно искажается финансовый результат.

В настоящее время появляется еще одна точка зрения: целевое финансирование имеет ту же природу, что и полученные авансы, а следовательно, переоценивать данный полученный целевой аванс не следует и целевое финансирование нужно списать по тому курсу, по которому средства целевого финансирования были получены.

Иные организации - общества с ограниченной ответственностью, государственные и муниципальные предприятия - могут формировать информацию о стоимости чистых активов для раскрытия в бухгалтерской отчетности применительно к порядку, установленному для акционерных обществ

Литература

1. Завгородний В.П. Бухгалтерский учет в РФ: Учебное пособие / 5-ое изд., доп.и перераб. - М.: А.С.К., 2009. - 847 с.

2. Национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета: нормативная база. Новая редакция. - СП: Корсар, 2008. - 214 с.

3. Огийчук М.Ф. Бухгалтерский учет на сельскохозяйственных предприятиях: Учебник. ---- М.: Высшее образование, 2009. -- 849 с.

4. Сопко В.В. Бухгалтерский учет: финансовый и внутрихозяйственный - уч. пособие. М. Феникс, 2008. - 468 с.

5. Ткаченко И.М. Бухгалтерский финансовый учет на предприятиях РФ. Учебник: для студ. высш. учеб. завед. экон. спец. - 7-ое изд. дополн. и перераб. - М.: А.С.К., 2004. - 864 с.

6. Усач Б.Ф. Теория бухгалтерского учета. - М. : «Знание». - 2007. - 301 с.