История развития бухгалтерского учета в России. Становление и развитие национальной учетной школы

- подход Н. А. Благова,

- подход Р. Я. Вейцмана,

- подход А. П. Рудановского,

- подход А. М. Галагана.

Блатову принадлежит заслуга наиболее подробного обоснования необходимости исчисления себестоимости. [5, c. 63]

Вейцман настаивал на том, что как бухгалтерская категория калькуляция имеет два смысла:

1) исчисление в едином денежном измерителе результатов какого-нибудь определенного хозяйственного процесса (широкое понимание);

2) исчисление себестоимости единицы готовой продукции или единичной оказанной услуги (узкое понимание).

Основная идея Рудановского состояла в том, что себестоимость, исчисляемая по фактическим затратам, носит односторонний характер ввиду весьма возможного различного уровня цен на одинаковые материалы.

В связи с этим, считал он, необходимо определять две себестоимости: одну - по фактическим затратам, другую -- нормированную. Эта идея стала одним из источников формирования советского нормативного учета.

Галаган стремился к ликвидации косвенных расходов, к трансформации их в прямые.

В учете 30-х годов можно выделить три последовательно сменявших друг друга подхода. Вначале калькуляция выполнялась статистически вне непосредственной связи с данными бухгалтерского учета, затем, с 1934 г., ее стали проводить по данным бухгалтерских регистров, при этом статистические представления разрешали списывать готовую продукцию по себестоимости прошлого отчетного периода и, наконец, с 1938 - 1940 гг. вводится жесткая бухгалтерская калькуляция.[10, c. 78]

Определенный интерес представлял вопрос о том, кто и как должен устанавливать нормативы. Уже в 60-е годы Н. Н. Иванов исходил из необходимости разработки нормативного учета в зависимости от отраслей народного хозяйства.

Одновременно с нормативным учетом развивались реальный учет затрат и калькуляция себестоимости готовой продукции. В 1948 г. А.А. Афанасьев ввел калькуляцию в число элементов метода бухгалтерского учета.

2.4 Совершенствование производственного учета, анализ его организационных структур и распространение механизированной обработки экономической информации (1953--1984)

К 1953 г. теория бухгалтерского учета перестала существовать. То, что выдавалось за таковую, было набором или тривиальных, или бессмысленных фраз. Уровень профессиональной подготовки падал.

Учет затрат и калькулирование себестоимости готовой продукции. Именно на этом участке бухгалтерского учета наблюдался устойчивый рост знаний, четко прослеживалась преемственность с предыдущим периодом. Это особенно заметно по дискуссии о том, что следует понимать под объектом калькулирования.

Интересно сопоставить взгляды ведущих ученых: М.С. Рубинов и А.С. Наринскии под объектом калькулирования понимают продукт определенной потребительной стоимости; А.Ш. Маргулис - вид продукции; П.С. Безруких - отдельное изделие, работу, услуги, группу однородных изделий; И.А. Ламыкин - виды; Н.Г. Чумаченко - единицу вырабатываемой продукции; В.Б. Ивашкевич и Б.И. Валуев - продукцию в разрезе прейскурантных номеров.

Трактовка объекта калькулирования привела к дискуссии конца 50-х годов о полуфабрикатном и бесполуфабрикатном вариантах организации сводного учета затрат на производство и калькулирования себестоимости.

Конкуренция делает калькуляцию почти бессмысленной, так как цена в этом случае складывается под влиянием спроса и предложения, а сама по себе фактическая себестоимость на продажную цену не влияет (влияет плановая или нормативная себестоимость).

Правильные взгляды, высказанные бухгалтерами в XVIII, XIX и XX вв., оставались неизвестными подавляющему большинству бухгалтеров. И здесь преследовалась цель не столько предложить нечто новое, сколько возродить то верное, что завещали нам наши предшественники. [2, c. 295]

Совершенствование организационных структур бухгалтерского учета. Этот вопрос приобрел в эпоху застоя огромное значение. До 1964 г. Была принята установка на децентрализованный учет, затем - на централизованный, с начала перестройки все вновь заговорили о пользе децентрализации.

Централизация есть система, при которой учет организуется от имени собственника (оперативно управляющего лица) и каждый участник хозяйственного процесса подотчетен ему - собственнику.

Децентрализация - это система, при которой учет организуется по каждому объекту, входящему в предприятие, а степень подотчетности складывается по указанию вышестоящих инстанций.

Механизация обработки экономической информации. С середины 50-х годов механизация учета получает мощный толчок. Главным идеологом машинной бухгалтерии стал Василий Иванович Исаков. Он формирует таблично-перфокарточную форму счетоводства, создает учение о комплексной механизации и автоматизации учета. Со временем положения таблично-перфорационной формы трансформировались и породили целую серию разнообразных машинно-ориентированных форм счетоводства. [8, c. 331] Положение резко изменилось в связи с появлением электронных вычислительных машин. Возник миф об их чудодейственных свойствах: они могут выполнять самые трудные логические операции, сочинять музыку и стихи и т. п. В дальнейшем последовало разочарование. Потребовалось множество работников на обслуживание машин, бухгалтерам к их прежней работе прибавились новые заботы. Возник глубокий кризис в ее использовании.

2.5 Перестройка всех социально-экономических отношений в стране, попытка возрождения классических принципов бухгалтерского учета (1984--1992)

Учетная система в СССР в соответствии с требованиями централизованной экономики была жестко регламентированной и практически полностью стандартизированной.

Она существовала без существенных поправок на новые экономические условия вплоть до 1990г., хотя уже тогда было зарегистрировано в СССР более 200 тысяч кооперативов и около 1300 совместных советско-иностранных предприятий.

Новые формы предприятий и предпринимательской деятельности не вписывались в традиционную советскую систему учета и требовали ее изменений. [14, c.13]

Эти изменения были неизбежны, но начинались они очень медленно. Но затем государственная машина была вынуждена отступить перед многочисленными предприятиями негосударственных и смешанных форм собственности.

Министерство финансов СССР стало предусматривать некоторые отклонения от действующих предписаний, которые законодательно закреплялись отдельными инструкциями и письмами. С начала 1992 года многие положения бухгалтерского учета значительно приблизились к стандартам, принятым за рубежом.

Эти изменения были закреплены в новых документах, регламентирующих бухгалтерский учет в России

Таким образом, традиционную советскую систему бухгалтерского учета сменила более гибкая система учета, которая продолжает развиваться, приближаясь к международным стандартам.

3. СОВРЕМЕННЫЙ БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

С распадом СССР и выделением России как нового государства в ее экономической политике произошли значительные изменения. Переход от командно-административной системы управления к рыночным отношениям не мог не сказаться и на системе бухгалтерского учета. Произошел переход к приятой во всем мире системе Международных стандартов.

Экономическая система России продолжает интенсивно изменяться, возникают новые виды хозяйственной деятельности, которые должны найти адекватное отражение в учете.

3.1 Особенности современного бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет в современной России несколько проще и беднее учета советского периода, поскольку оставляет бухгалтеру решение только задачи прибыльности собственного предприятия и его выживаемости в условиях достаточно жесткой конкуренции. Однако заложенный мощный научный национальный фундамент все чаще проявляется в трудах современных российских ученых, возвращая надежду на возрождение экономики и полномасштабного бухгалтерского учета.

Перспективные нынешние разработки связаны с координальными изменениями, происходящими в бухгалтерском учете, который в конце ХХ и начале ХХI века, из-за распространенной формы счетоводства постепенно преобразовался в собственную часть экономический кибернетики - науки об управлении хозяйственной деятельностью предприятия в целях налоговой оптимизации платежей и достижения максимально возможной прибыли. Элементы моделирования, заложенные специалистами в IX-XX вв., постепенно развились в практический инструмент исследования хозяйственных процессов. [14, c.13]

Роль и концепции бухгалтерского учета потерпели кардинальные преобразования с переходом российской экономики к рынку. Был декларирован переход к современной системе учета.

Постановлением Правительства РФ от 06.03.1988г. №283 была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. [1]

Необходимость разработки комплексных мер по сближению отечественной практики ведения бухучета и мировой практики вызвана потребностями общества. Например, успешное развитие российского бизнеса во многом стало возможным с притоком в коммерческие структуры капитала западных инвесторов и кредиторов. В своей деятельности инвесторы, как правило, используют либо МСФО, либо GAAP. [12, c. 20]

Российские бухгалтеры оказались в затруднительном положении. С одной стороны, они должны предоставлять бухгалтерскую отчетность инвесторам по международным стандартам или по GAAP, а с другой - вести учет и предоставлять финансовую отчетность в налоговые органы по российским стандартам. К настоящему времени для перехода на принятую систему учета и отчетности в нашей стране сделано достаточно много.

Министерство финансов РФ разработало 20 стандартов, в их числе и такие, в которых рассматриваются принципиально новые понятия, заимствованные из международных стандартов, провело большую работу по методологическому регулированию российских положений по бухучету (ПБУ) в направлении сближения их с МСФО.[9, c. 11]

Преобразованная система учета много лучше соответствует потребностям рыночной экономики. Основное отличие все же продолжает сохраняться - основным потребителем бухгалтерской информации продолжает оставаться государство в лице налоговых органов, а регулирующая роль участников делового оборота - инвесторов, кредиторов, менеджеров, а также самих бухгалтеров и аудиторов - сведена к минимуму.

3.2 Бухгалтерская модель хозяйственной деятельности предприятия

Современная бухгалтерия в том или ином виде формирует всеобъемлющий информационный документ - журнал хозяйственных операций, который при минимальной доработке может быть превращен в бухгалтерскую и/или налоговую модель его хозяйственной деятельности.

Модель хозяйственной деятельности предприятия создается исходя из нескольких главных допущений, в частности следующих:

1. предприятие работает устойчиво, поэтому финансовый результат каждого последующего периода не зависит от предыдущего;

2. предприятие функционирует равномерно, получая только текущие доходы и осуществляя только текущие расходы;

3. все активы предприятия являются ликвидными, т.е. могут быть проданы по рыночной цене, балансовой стоимости или балансовой стоимости с некоторой заранее известной скидкой. [11, c. 38]

Упрощенный смысл этих предложений можно трактовать таким образом, что ежемесячная (ежеквартальная) работа предприятия описывается в журнале хозяйственных операций усредненными показателями. Отражается закупка только необходимого количества материалов, которая без остатка перерабатывается в производстве; кроме того, отсутствует НЗП, вся готовая продукция реализуется, и за нее без всяких задержек поступает выручка. Доходы и расходы будущих периодов отражаются только в виде долей текущего момента времени. Словом, формируется некая идеализированная схема деятельности, напоминающая известную в строительстве методику, называемую «работа с колес».

В торговой организации такая схема предполагает закупку только планового необходимого количества товаров, которые полностью реализуются в течении отчетного периода, так что на складах не остается никаких остатков. Равно как в учете и числятся транспортные расходы, приходящиеся на остатки товаров (подобно способу, который реализуется при торговле по заказу). [9, c.6]

Модель, характеризующаяся такими признаками, отражает деятельность предприятия, практически не подверженного внешним неблагоприятным воздействиям, которые функционируют как ликвидная система, что предопределяет стабильность и предсказуемость финансового результата его работы.

Бухгалтерский баланс (микробаланс) деятельности такого предприятия (хозяйственной модели) сводится к нескольким итоговым счетам, позволяющим непосредственно выявлять конечный финансовый результат (прибыль или убыток).

С помощью бухгалтерской модели хозяйственной деятельности для любого конкретного предприятия можно установить зависимости чистой прибыли (прибыли после налогообложения) от различных экономических и человеческих факторов, среди которых:

· материальные затраты;

· расходы на оплату труда;

· отчисления в социальные фонды;

· конкретные статьи расходов, обусловленные отраслевыми особенностями деятельности;

· характеристики физических лиц (руководителей и наемных работников);

· налоговые системы, рекомендуемые законодательством.[11, c. 40]

Наличие спектра таких зависимостей существенно облегчает процесс принятия важных управленческих и финансовых решений.

Подобная модель может быть построена на принципах налогового учета и классифицирована в качестве модели хозяйственной деятельности предприятия. Бухгалтерская и налоговая модели хозяйственной деятельности предприятия обеспечивают связь между самостоятельными видами учета (бухгалтерского и налогового), их информационную контролируемость экономической взаимозависимости. Ценность этих моделей состоит также в том, что они формируются виде совокупностей проводок, традиционно понятных большинству финансовых специалистов, легко вписываются в программы для персональных компьютеров. [11, c. 36]

С помощью таких моделей методом последовательных приближений может быть обратная задача бухгалтерского и/или налогового учета, когда от планируемой величины чистой прибыли и/или сумм налоговых платежей можно выйти на систему договорных отношений предприятия.

Запись бухгалтерских и налоговых проводок в матричном виде (в форме «шахматной ведомости») дает возможность переводить сведения, накопленные в первичных бухгалтерских документах, в систему общих экономических задач и использовать накопленные там мощный математический аппарат.

Поэтому можно утверждать, что сегодня в руках финансовых специалистов (бухгалтеров, налоговых консультантов и аудиторов) есть реальный инструмент управления прибылью предприятия.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Бухгалтерский учет, являясь прикладной экономической наукой, формируется под влиянием национальных традиций и соответствует экономической политике государства. Принципы русской бухгалтерии сформировались под влиянием исторической традиции, национальной психологии и социально-экономической инфраструктуры. Исторически в России сложилась административно-командная система, в том числе в учете, т.е. уверенность в том, что стоит только издать хороший закон (положение, инструкцию), и все недостатки исчезнут, имеет многовековую традицию.

Импульс к развитию учетной мысли на Руси дало принятие христианства, вследствие чего появилось много монастырей, ведущих огромную по тем временам и разнообразную хозяйственную деятельность. Следующий этап связан с эпохой татаро-монгольского ига. Татары пытались ввести подушную дань. Для этого была проведена первая перепись населения, т.е. «инвентаризация» людей.

В средневековой России формируется способ учета, состоящий во взаимной выверке дебиторской и кредиторской задолженности у лиц, участвующих в хозяйственных процессах (коллация).

Крупнейшим событием в истории русского бухгалтерского учета было издание Регламента управления адмиралтейства и верфи от 5 апреля 1722 г., которым предусматривалась строгая система натурально-стоимостного учета материалов и разрешалось делать записи в бухгалтерские книги только на основе оправдательных документов. Приходо-расходная книга по учету материалов должна была вестись в алфавитном порядке по наименованию, с указанием количества и суммы.

Работы авторов XVIII и первой половины XIX в. стали расцветом русского национального самосознания и привели к формированию основ русской школы бухгалтерского учета.

Отмена крепостного права стала толчком для развития капитализма и, как следствие, бухгалтерского учета. В формировании русской национальной школы бухучета прослеживаются три этапа:

1) зарождение и формирование новых идей;

2) распространение и международное признание этих идей;

3) разочарование в эффективности новых идей.

История бухгалтерского учета в СССР органически продолжила традиции старой дореволюционной России, а зачатки нового учета можно проследить с первых недель февральской революции. Уже в марте 1917 г. Возникает и проводится в жизнь Рабочий контроль. Великая Октябрьская социалистическая революция привела к огромным социально-экономическим изменениям, которые не могли не отразиться на ведении учета.

Традиционную советскую систему бухгалтерского учета сменила более гибкая система учета, которая продолжает развиваться, приближаясь к международным стандартам.

С распадом СССР и выделением России как нового государства в ее экономической политике произошли значительные изменения. Переход от командно-административной системы управления к рыночным отношениям не мог не сказаться и на системе бухгалтерского учета. Произошел переход к приятой во всем мире системе Международных стандартов.

Постановлением Правительства РФ от 06.03.1988г. №283 была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

К настоящему времени для перехода на принятую систему учета и отчетности в нашей стране сделано достаточно много.

Министерство финансов РФ разработало 20 стандартов, в их числе и такие, в которых рассматриваются принципиально новые понятия, заимствованные из международных стандартов, провело большую работу по методологическому регулированию российских положений по бухучету (ПБУ) в направлении сближения их с МСФО.[9, c. 12]

Современная бухгалтерия в том или ином виде формирует всеобъемлющий информационный документ - журнал хозяйственных операций, который при минимальной доработке может быть превращен в бухгалтерскую и/или налоговую модель его хозяйственной деятельности.

Ежемесячная (ежеквартальная) работа предприятия описывается в журнале хозяйственных операций усредненными показателями. Отражается закупка только необходимого количества материалов, которая без остатка перерабатывается в производстве; кроме того, отсутствует НЗП, вся готовая продукция реализуется, и за нее без всяких задержек поступает выручка. Доходы и расходы будущих периодов отражаются только в виде долей текущего момента времени.

С помощью бухгалтерской модели хозяйственной деятельности для любого конкретного предприятия можно установить зависимости чистой прибыли (прибыли после налогообложения) от различных экономических и человеческих факторов

Вся история бухгалтерского учета написана не столько для того, чтобы рассказать о минувшем, сколько из желания помочь лучше осмыслить наше настоящее и наше грядущее, так как ее изучение облегчает понимание практических проблем, ставит новые вопросы, выдвинутые жизнью.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утв. Постановлением Правительства РФ 6 марта 1998 года.

2. Алборов ”Основы бухгалтерского учета”- М.: Издательство”Дело и сервис”,2002.

3. Бабаев Ю.А., Бухгалтерский учет. - М.: "ЮНИТИ",2003.

4. Кирьянова З.В. Теория бухгалтерского учета: Учебник.-М.: Финансы и статистика, 2003.

5. Климова М.А. «Бухгалтерский учет на производственных предприятиях». - М.: Издательство «Налоговый вестник», 2002.

6. Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет: Учебно-методическое пособие. - М.: “Экзамен”, 2002.

7. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит. - М.: Перспектива, 2000.

8. Рапопорт М.М. Международные стандарты учета и аудита. Сборник с комментариями.- М. : Фирма "Аудиттрейнинг ",2002.

9. Гетьман В.Г. О путях развития учета в России // Международный бухучет. - 2004. - №10, с. 3-15.

10. Кожинов В.Я. История бухгалтерского учета в России // Финансовый бизнес, 2005. - №3, с. 71-79.

11. Ришар Ж. Бухучет и тип управления предприятием // Аудит и финансовый анализ. - 2007. - №3, с. 34-40.

12. Собчик Л.Н. Бухучет и аудит // Финансовый бизнес. - 2005. - №7, с. 20-26.

13. Соколов Я.В. Национальные школы бухгалтерского учета // международный бухучет. - 2007. - №5, с. 51-58.

14. Шаронов А.В. Современный этап реформирования бухучета и отчетности в РФ: анализ и перспектива // Аудит, 2006. - №2, с. 11-13.

ПРИЛОЖЕНИЯ

Приложение А

Характеристика четырех основных школ бухгалтерского учета

Приложение Б

Основные этапы развития бухучета в СССР