Аудит и анализ денежных средств предприятия

В соответствии с п.21 Порядка ведения кассовых операций приходные кассовые ордера до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных кассовых ордеров. Кассовые приходные и расходные ордера должны иметь раздельную нумерацию. Прием денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления (п.19 Порядка ведения кассовых операций).

Если по выписанному приходному ордеру деньги в кассу не поступили, то кассир обязан вернуть его в бухгалтерию, о чем должна быть сделана отметка в журнале регистрации приходных кассовых ордеров. При обнаружении пропуска в нумерации ордеров следует проверить, не вызвано ли это уничтожением документов или другими злоупотреблениями.

Наличие на предприятии утвержденного приказом руководителя списка лиц, которым могут выдаваться из кассы наличные деньги на хозяйственные нужды, оформление сотрудниками "заявлений на выдачу денег", указание в разрешительной надписи руководителя предприятия или уполномоченного лица срока, на который они выданы, препятствуют злоупотреблениям.

Вместе с тем лица, получившие деньги на хозяйственные нужды, также должны своевременно отчитаться и произвести полный расчет по выданным в подотчет суммам. Документами для проведения проверки будут приходные кассовые ордера и журнал регистрации приходных кассовых ордеров, журнал - ордер N 7 "Расчеты с подотчетными лицами".

Если в кассовом ордере по строке "Основание" будет значиться "Остаток подотчетных сумм", в соответствии с которым производится возврат денежных средств, то просматриваются приложенные к авансовому отчету документы и командировочные удостоверения или авансовый отчет с приложенными документами (хозяйственные расходы). Сравнивается дата составления авансового отчета (последний должен быть составлен не позднее трех рабочих дней со дня возвращения из командировки), является ли этот день рабочим для данного предприятия. Сверяется дата составления авансового отчета, номер приходного ордера, указанный в авансовом отчете, по которому вносится остаток неизрасходованных сумм, с номером, датой и суммой по приходному ордеру, а также с журналом - ордером "Расчеты с подотчетными лицами".

Последовательный просмотр всех приложенных к отчету кассира за определенный день приходных и расходных кассовых ордеров позволит выявить перечень документов, реквизиты которых не совпадают с Журналом регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (если таковые имеются).

Часто на предприятиях используются бланки расходных кассовых ордеров, объединенных с заявлением на выдачу денег на оборотной стороне. Если срок, на который выдаются деньги, установлен, то аудитор сверяет эту дату с датой составления авансового отчета и датой приходного ордера. Необходимо помнить, что в случае несвоевременной сдачи авансового отчета и невозврата остатка денежных средств эта сумма присоединяется к основному заработку и облагается подоходным налогом.

Далее следует установить, все ли приходные и расходные кассовые ордера зарегистрированы в журналах регистрации приходных и расходных кассовых ордеров; совпадают ли эти суммы с теми, которые указаны в журнале регистрации, каков источник поступления денежных средств, совпадают ли даты приема и выдачи денег по кассовым ордерам с датами их составления.

Злоупотребления посредством подлогов возможны в результате недоброкачественного составления первичных кассовых документов. Неотражение даты составления документов, нумерации, других реквизитов позволяет использовать их для целей незаконного списания денег. Недоброкачественность их исполнения может быть выявлена при формальном осмотре первичных документов. Сознательные арифметические ошибки в ведомостях и кассовых отчетах приводят к образованию искусственного излишка денег в кассе, которые затем могут быть присвоены. Пересчет итогов всех кассовых отчетов и всех платежных ведомостей проводится с целью выявления таких злоупотреблений.

Кассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполнены бухгалтерией четко и ясно чернилами, шариковой ручкой или выполнены на машине (пишущей, вычислительной), компьютерах. Подчистки, помарки или исправления не допускаются.

Все ранее проверенные аудитором документы следует отмечать его подписью или штампом. Особое внимание следует проявить при проверке регистрации платежных ведомостей, так как одним из способов подлога является внесение в расчетно - платежные ведомости подставных лиц, на которых выписывается заработная плата с целью ее присвоения. При проверке сверяют табели учета рабочего времени, приказы о зачислении на работу и увольнении, первичные документы о начислении заработной платы с данными платежных ведомостей, карточек лицевых счетов, приказов о зачислении на работу и об увольнении, первичных документов по начислению заработной платы. Обращают особое внимание на номер или наименование подразделения (цеха, отдела), период, за который производится выплата, период работы лица на данном предприятии.

Если в расчетно - платежной ведомости будет завышена сумма начисленной заработной платы, то этот подлог можно выявить путем сравнения данных синтетического и аналитического учета по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Сомнения в подлинности документов могут появиться в связи с наличием подчисток и помарок в ведомостях. Проверяются: Главная книга, журналы - ордера (по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", по кредиту счета 50 "Касса"), журнал регистрации платежных ведомостей. Также проводится выборка дебетовых оборотов по счету 70 в корреспонденции со счетами 68, 69 и т.д.

В соответствии с п.18 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации по истечении трех рабочих дней, включая день получения денег в банке для выплаты средств на оплату труда и выплату социально - трудовых льгот, кассир должен:

в платежной или расчетно - платежной ведомости против фамилий лиц, которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или сделать надпись от руки "Депонировано";

составить реестр депонированных сумм;

в конце платежной или расчетно - платежной ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их суммы с общим итогом по платежной ведомости и скрепить надписью. Нарушением (злоупотреблением) этого пункта является присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям. Выявление злоупотреблений с депонированными суммами возможно путем проверки состояния аналитического учета депонентов и сверки данных аналитического учета с данными синтетического учета. В соответствии с Планом счетов в настоящее время учет расчетов с депонентами ведется на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по депонентам". Кредитовый оборот по субсчету "Расчеты по депонентам" за период - невыплаченные в течение периода в установленный срок суммы, дебетовый оборот - погашенная в течение периода задолженность по депонированным суммам. Сальдо по субсчету представляет собой депонированные суммы на конец проверяемого периода. Аналитический учет депонированных сумм ведется в журнале регистрации депонированных сумм.

Важность аудита данного участка учета определяется значительным числом нарушений, которые следует исключить в учетной практике.

Ниже приводится список наиболее часто встречающихся ошибок при аудите кассовых операций [9].

Типичные ошибки, выявляемые при проведении аудита кассовых операций

Неполное оформление первичных документов (нет подписей директора, руководителя, главного бухгалтера, не указаны дата, номер документа, код организации и т.д.).

Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм (из банка, от физических лиц и юридических лиц и т.д.).

Излишнее списание денег по кассе, неоднократное использование одних и тех же документов.

Списание сумм без оснований и по подложным документам.

Искажение остатка на начало и конец дня путем неправильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах.

Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического и аналитического учета.

Присвоение сумм, законно и незаконно начисленных разным лицам и организациям.

Присвоение депонированной заработной платы и средств по другим основаниям.

Расчеты суммами наличных денег, превышающими предельную величину.

Расчеты с начислением наличных денег без применения контрольно - кассовых машин, без регистрации их в налоговых органах.

Сверхлимитное накопление денежных средств в кассе. Отсутствие подтверждения банка об установленном лимите кассы по данному предприятию (организации).

Для проведения ревизии кассы не назначается приказом руководителя предприятия специальная комиссия.

В нарушение приказа руководителя предприятия на предприятии внезапные ревизии кассы не проводились.

Отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром.

На предприятии в установленном порядке не ведется кассовая книга.

В нарушение Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации кассир при закрытии платежных ведомостей реестр депонированных сумм не составляет.

При аудиторских проверках кассовых операций и расчетов в наличной иностранной валюте прежде всего снимаются остатки валютной кассы и составляется акт о сумме наличных денежных средств в иностранной валюте, находящихся в кассе. В акте указывается также, соответствует ли сумма наличных денежных средств данным кассовой книги и бухгалтерского учета.

Затем необходимо проверить полноту оприходования и списания валютных средств. Для этого записи в кассовой книге сличаются с документами, приложенными к отчетам кассира. Суммы, записанные в кассовой книге, должны соответствовать тем суммам, которые указаны в первичных документах.

Проведение расчетов в наличной иностранной валюте при осуществлении финансово - хозяйственной деятельности российских организаций может быть связано только с загранкомандировками.

Положением о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов, утвержденным Банком России 25.06.1997 N 62 [3], предусмотрена возможность выдачи организациям наличной иностранной валюты для оплаты расходов по загранкомандировкам. Наличная валюта может быть выдана организации с ее текущего валютного счета из средств, полученных ею в результате осуществления хозяйственной деятельности. Валютное законодательство Российской Федерации разрешает организациям приобретать иностранную валюту для оплаты командировочных расходов на внутреннем валютном рынке (Инструкция Банка России от 29.06.1992 N 7 с последующими изменениями и дополнениями). В этом случае купленная валюта согласно Указанию Банка России от 20.10.1998 N 383-У (в ред. от 21.06.2000) "О порядке совершения юридическими лицами - резидентами операций покупки и обратной продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" зачисляется на специальный транзитный валютный счет организации и должна быть использована на заявленные цели в течение 7 календарных дней. В пределах этого срока организация может получить наличную валюту для выдачи авансов работникам, выезжающим в загранкомандировки. Не использованная в течение указанного срока валюта подлежит обратной продаже. Полученная, но не использованная валюта должна быть возвращена организацией для осуществления обратной продажи. [19]

Иностранная валюта, полученная организацией на командировочные расходы, может быть использована строго по целевому назначению, т.е. только на оплату тех расходов, которые признаются командировочными. Перечень командировочных расходов по загранкомандировкам утвержден Постановлением Госкомтруда СССР от 25.12.1974 N 365. К ним относятся: стоимость проезда; стоимость проживания; суточные; провоз 30 кг багажа; оформление загранпаспорта и визы; прописка паспорта (регистрационный сбор); расходы по обмену банковского чека на валюту страны пребывания.[24]

В сроки, установленные в соответствии с Положением N 62, организация должна отчитаться за целевое расходование полученных валютных средств. При этом банк имеет право потребовать предъявления первичных документов, подтверждающих произведенные затраты. Такое требование распространяется и на валюту, полученную организацией со своего текущего валютного счета.

Необходимо проверить при проведении аудита кассовых операций, все ли командируемые за рубеж лица состоят в штате организации. Штатными работниками являются лица, оформленные по трудовому договору или в качестве совместителей. Для остальных физических лиц, не состоящих в штате организации, поездка за рубеж не может считаться командировкой.

Лицо, не состоящее в штате организации, не является ее работником, следовательно, оно не находится в административном подчинении руководителя данной организации и на него не распространяется действие его распоряжений. Оно не может выполнять служебные задания для данной организации, а организация не может иметь перед ним обязательства по компенсационным выплатам. С такими лицами организация должна заключать договор подряда на выполнение определенного объема работ или договор на возмездное оказание конкретных услуг, по которому исполнителю выплачивается оговоренная договором сумма вознаграждения за выполненные работы или оказанные услуги.

Проверка соблюдения расчетно-кассовой дисциплины

Цель: проверить соблюдение предприятием порядка ведения кассовых операций и работы с денежной наличностью, установленных нормативными актами Банка России.

Круг предприятий, подлежащих проверке, определяется руководителем учреждения банка в зависимости от объема налично - денежного оборота и имеющейся в банке информации о соблюдении предприятиями установленного порядка работы с денежной наличностью.

Для осуществления проверки выбираются сведения о произведенных в проверяемом периоде операциях по поступлениям (зачислению) на счета предприятия в учреждении банка наличных денег и их выдачам (списанию) из кассы учреждения банка. Уточняется сумма установленного лимита остатка денег в кассе, наличие разрешения на расходование денежной выручки из кассы предприятия и его условия, согласованный порядок и сроки сдачи выручки в учреждение банка.

Проверка оформляется Справкой о результатах проверки соблюдения предприятием порядка работы с денежной наличностью по форме 0408026. [5]

В ходе проверки предприятия рассматривается:

1. Полнота оприходования денежной наличности, полученной в учреждении банка (раздел I Справки).

Проверяется соответствие записей в кассовой книге данным учреждения банка по суммам и срокам. При наличии расхождений между данными учреждения банка и записями в кассовой книге предприятия выясняются причины.

Фактическое наличие денег в кассе предприятия, а также условия хранения наличных денег и ценностей представителем учреждения банка не проверяются.

Полнота оприходования в кассу предприятия наличных денежных средств, полученных в результате хозяйственной деятельности, рассматривается налоговыми органами при проведении проверок соблюдения налогового законодательства.

2. Полнота сдачи денег в кассу учреждения банка (раздел II Справки).

Рассматривается соблюдение согласованного порядка и сроков сдачи денежной выручки в учреждение банка, уточняется сумма наличных денег, поступивших в кассу за проверяемый период и сопоставляется с суммой денег, сданных в банк. Проверяется своевременность возврата в учреждение банка не выплаченных в срок средств на заработную плату, выплаты социального характера, других денежных средств.

Сверяются суммы и даты сдачи наличных денег в банк с записями в кассовой книге, при наличии расхождений между данными учреждения банка и записями в кассовой книге выясняются причины такого положения.

3. Соблюдение согласованных с учреждением банка условий расходования поступающих в кассу предприятия наличных денежных средств (раздел III Справки).

На основании первичных документов по учету кассовых операций и других бухгалтерских данных рассматривается соблюдение согласованных с банком условий расходования наличных денег из выручки, поступившей в кассу предприятия.

4. Соблюдение установленных предельных сумм расчетов наличными деньгами между юридическими лицами (раздел IV Справки).

В целях выявления фактов превышения предприятием предельных сумм расчетов наличными деньгами с юридическими лицами за товарно - материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги рассматриваются записи в документах первичной учетной документации по кассовым операциям (записи в кассовом журнале, приходно - расходных документах, кассовой книге), отчеты подотчетных лиц о расходовании полученных наличных денег (проверяются обороты по счету "Расчеты с подотчетными лицами"), а также товарные чеки, счета, счета - фактуры. При наличии таких фактов в Справке по проверке проставляется сумма произведенного платежа и наименование участников расчетов.

5. Соблюдение установленного учреждением банка лимита остатка наличных денег в кассе предприятия (раздел V Справки).

Рассматривается соблюдение установленного учреждением банка лимита остатка кассы на каждый день проверяемого периода. В Справке по проверке проставляются данные о лимите остатка кассы, фактических остатках наличных денег в кассе предприятия в дни, когда был превышен лимит.

Определяется общая сумма превышения лимита остатка кассы в проверяемом периоде, а также сверхлимитная кассовая наличность (средняя величина), рассчитанная исходя из общей суммы и количества дней превышения лимита остатка кассы.

6. Ведение кассовой книги и других кассовых документов (раздел V Справки).

Рассматривается соблюдение установленного порядка оформления операций по приему и выдаче наличных денег из кассы предприятия, ведение форм первичной учетной документации по кассовым операциям (приходных и расходных кассовых ордеров, журнала регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовой книги, книги учета принятых и выданных кассиром наличных денег), составление ежедневного отчета кассира по произведенным кассовым операциям в соответствии с приходно-расходными документами, расчетно - платежными ведомостями.

Отмечается качество и периодичность составления первичных кассовых документов по приему и выдаче наличных денег, соответствие записей в приходно-расходных документах записям в кассовой книге и другие.

7. По результатам проверки (раздел VII Справки) проверяющим делаются выводы и вносятся необходимые рекомендации руководству предприятия по устранению имеющихся недостатков по оформлению кассовых операций и работе с денежной наличностью.

Справка по результатам проверки (форма 0408026) составляется в 3 экземплярах и подписывается руководителем, главным (старшим) бухгалтером предприятия и представителем учреждения банка (проверяющим).

В случаях, когда в ходе проверки не установлены факты нарушений предприятием порядка ведения кассовых операций и работы с денежной наличностью, проверяющий может ограничиться заполнением 2 экземпляров Справки.

Результаты проверки в трехдневный срок рассматриваются руководителем учреждения банка или его заместителем. После этого третий экземпляр Справки передается предприятию, второй - остается в документах учреждения банка. При установлении фактов нарушений порядка работы с денежной наличностью первый экземпляр Справки направляется органам Государственной налоговой службы Российской Федерации по месту учета налогоплательщика для определения мер ответственности, предусмотренных законодательными и иными правовыми актами Российской Федерации.

ОКУД	БИК
0408026

СПРАВКА

О РЕЗУЛЬТАТАХ ПРОВЕРКИ СОБЛЮДЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ ПОРЯДКА РАБОТЫ С ДЕНЕЖНОЙ НАЛИЧНОСТЬЮ

______________________________________________________________

наименование предприятия

______________________________________________________________

номер счета

______________________________________________________________

почтовый адрес

тыс. руб.

----------------------------------------T--¬

¦ Наименование показателей ¦ Проверяемый период ¦

¦ ¦ (месяцы) ¦

+---------------+-------T-------T--------+

¦ А ¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦

L---------------+-------+-------+---------

I. Полнота оприходования денежной наличности, полученной в банке:

1.1. По данным предприятия.

1.2. По данным банка.

II. Полнота сдачи денег в кассу банка

1. Остаток денежных средств в кассе на

начало месяца.........................

2. Поступило денежных средств............

3. Выдано предприятием...................

4. Сдано в банк:

4.1. по данным предприятия...............

4.2. по данным банка.....................

5. Остаток денежных средств в кассе на

конец месяца..........................

6. Соблюдение порядка и сроков сдачи

выручки в банк

6.1. Согласовано с банком................

6.2. Фактически (факты выявленных

нарушений соглашения с банком)

III. Соблюдение согласованных с банком условий расходования наличных денег из выручки, поступающей в кассу предприятия

------------------T-----------T------T-----¬

¦ А ¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦

L----------------+-----------+------+------

1. Разрешено расходование выручки

(указать цели)

2. Поступило в кассу предприятия выручки

и прочих поступлений .................

3. Направлено (выдано предприятием из

собственных поступлений)

(указать цели)........................

IV. Соблюдение установленных предельных сумм расчетов наличными деньгами между юридическими лицами

Сумма произведенного платежа		Наименование предприятия -
(превышение предельной суммы		получателя наличных денег
налично - денежных расчетов)

V. Соблюдение установленного банком лимита остатка наличных денег в кассе предприятия

2. Фактические остатки кассы в дни, когда был превышен лимит

1. Лимит остатка касс _____________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

________________________________________________________

3. Превышение лимита остатка кассы (2 - 1) __________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

4. Общая сумма превышения лимита остатка кассы в проверяемом

периоде __________________________________________________

5. Количество дней превышения лимита ___________________

6. Сверхлимитная кассовая наличность в проверяемом периоде

(средняя величина) (4 : 5) ________________________________

_______________________________________________________

VI. Ведение кассовой книги и оформление кассовых документов

________________________________________________________

________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

VII. Выводы и предложения

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

_________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

Представитель банка ________________________________(Ф.И.О.)

Руководитель предприятия _________________________(Ф.И.О.)

Главный (старший) бухгалтер _______________________(Ф.И.О.)

VIII. Распоряжение руководителя банка по результатам проверки

_________________________________________________________

_________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

__________________________________________________________

___________________________________________________________

___________________________________________________________

__________________________________________________________

___________________________________________________________

Проведем аудит кассовых операций ООО "Лавоком". В ходе предварительного ознакомления выяснено, что предприятие не осуществляет расчеты наличными денежными средствами и наличные от физических лиц не принимает. Поэтому необходимости в контрольно - кассовом аппарате предприятие не имеет. Отдельного помещения для кассы на предприятии нет. Функции кассира выполняет бухгалтер, которому эта функция вменена должностной инструкцией. Договор о полной материальной ответственности заключен не только с бухгалтером - кассиром, но и со всеми подотчетными лицами (Приложение 3). Имеются приказы руководителя разрешающие выдачу наличных денежных средств в подотчет (Приложение 4). Денежные средства выдаются в подотчет после утверждения заявления о выдаче денежных средств в подотчет руководителем. Таким образом, отпадает необходимость подписи расходного кассового ордера на выдачу наличных денег в подотчет у руководителя. В расходном кассовом ордере обязательно указывается на какие цели произведена выдача денежных средств подотчет (приобретение ГСМ, канцелярских товаров или расчеты с поставщиками). Предприятие хранит чековые книжки и денежные средства в сейфе, ключ от которого имеет кассир и генеральный директор. Чековая книжка ведется аккуратно. Испорченные чеки перечеркиваются, и делается отметка "Испорчен". Количество использованных чеков совпадает с числом оприходования денежных средств в кассу предприятия. Изучены также были акты инвентаризаций кассы. Инвентаризации проводятся ежеквартально, как это и описано в Приказе об учетной политике (Приложение 5). В ходе проведенных инвентаризаций излишков и недостач комиссией не выявлено. Приходные и расходные кассовые ордера выписываются бухгалтером и после подписи главного бухгалтера и если это необходимо генерального директора, передаются бухгалтеру - кассиру для оформления хозяйственной операции. В конце дня бухгалтер - кассир составляет отчет кассира (Приложение 6), распечатывает его и утром следующего дня передает его вместе с вкладным листом кассовой книги на проверку главному бухгалтеру. В конце месяца отчеты кассира сшиваются и пронумеровываются. Вкладные листы кассовой книги прикладываются к первичным документам и также брошюруются помесячно. В связи с тем, что бухгалтерский учет ведется на компьютере, предприятием не ведутся отдельные журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров. Автоматизированный учет позволяет свести к минимуму количество самостоятельно заполняемых обязательных реквизитов, большинство из них заполняется автоматически. Денежные средства для выплаты заработной платы сотрудникам выплачиваются или из средств поступивших от покупателей продукции, либо снимаются в банках по чековым книжкам. Чековую книжку заполняет бухгалтер, он же собирает подписи руководителя и главного бухгалтера и предает бухгалтеру - кассиру. После получения средств бухгалтер составляет приходный кассовый ордер на оприходование их в кассу с обязательным указанием номера чека, по которому осуществлено снятие денежных средств. Выдача заработной платы осуществляется по платежной ведомости, на которую оформляется расходный кассовый ордер на общую сумму ведомости. Ведомость так же перед тем как попасть к кассиру проходит процедуру проверки и подписи руководителем и главным бухгалтером. Депонированных сумм не обнаружено. Все кассовые документы заполняются и ведутся в соответствии с требованиями нормативных документов в части порядка оформления кассовых документов. Остатка в кассе практически не бывает (Приложение 7). Денежных документов в кассе также нет.

Арифметические проверки подсчетов проведены сплошным методом в связи с небольшим объемом проверяемых операций. Счетных ошибок нет.

2.3 Аудит денежных средств на расчетном счете и других счетах

Целью аудиторской проверки операций на расчетном, валютном и других счетах в банке является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу "Денежные средства" и соответствии применяемой методики учета денежных средств на счетах в банке действующим в Российской Федерации нормативным документам.

Аудиторская проверка операций по счетам в банке начинается с того, что аудитор знакомится со сведениями о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте в банках. При этом он устанавливает количество и номера счетов, открытых в банках; наименования банков. Эти данные нужны для проверки наличия банковских выписок по всем счетам и регистров синтетического учета по каждому счету.

Затем аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банка, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

Проверка документального оформления операций по счетам в банке. Операции по зачислению и списанию денежных средств со счетов в банке оформляют первичными документами, формы и порядок заполнения которых установлены инструктивными указаниями Центрального банка Российской Федерации. К таким документам относятся:

- выписки банка с приложенными утвержденными банком формами расчетно-платежных документов: платежное поручение, платежное требование, платежное требование - поручение, платежный ордер, инкассовое поручение (распоряжение), заявление на взнос наличных денег на расчетный счет, бланк денежного чека на снятие наличных денег с расчетного счета, поручение на обязательную продажу валюты, поручение на покупку валюты, распоряжение резидента о переводе купленной валюты и др.;

- первичные документы, прилагаемые к расчетным банковским документам и обосновывающие правомерность совершаемых операций.

Аудитор проверяет правильность оформления документов, проводит арифметическую проверку документов и проверку на законность совершаемых по банковским счетам хозяйственных операций.

Особое внимание аудитор должен уделить операциям по бесспорному (безакцептному) списанию банком денежных средств. Это возможно лишь на основании решения суда, прямого указания закона, договора клиента с банком.

Операции по счетам в банке могут быть приостановлены согласно ст.76 Налогового кодекса Российской Федерации для обеспечения решения о взыскании налога или сбора. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов. Приостановление операций по счетам действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения.

Для подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности нужно проверить соответствие ее показателей данным синтетического и аналитического учета и выпискам банка.

Данная процедура проверки оформляется рабочими документами аудитора. При выявлении расхождений необходимо показать сумму отклонений и выявить их причины.

Таким образом, в ходе аудита операций по счетам в банке осуществляются следующие процедуры:

проверка соответствия произведенных операций нормативным документам и законодательным актам, действующим на территории Российской Федерации;

проверка правильности оформления выписок со счетов в банке и документов, приложенных к выпискам, подтверждающих операции;

арифметическая проверка правильности выведения остатков на конец дня и подсчета оборотов по приходу и расходу денежных средств в выписках банка и регистрах по учету денежных средств в банке;

проверка соответствия записей в выписках банка и регистрах бухгалтерского учета, регистрах бухгалтерского учета и Главной книге, а также сальдо по Главной книге и статей баланса.

Проверка полноты и правильности синтетического учета операций по расчетному счету проводится по каждому счету, открытому в банке. В первую очередь аудитору необходимо ознакомиться с классификатором типовых бухгалтерских записей по банковским операциям, связанным с расчетным счетом. Это позволит выявить наиболее часто встречающиеся операции и проверить правильность корреспонденции счетов. Если в организации нет такого классификатора, соответствующую информацию можно получить, воспользовавшись корреспонденцией счетов, указанной в Главной книге. Особое внимание следует обратить на корреспонденцию счетов по записям, не типичным для организации.

Если по договору банковского счета предусмотрена выплата банком процентов за пользование денежными средствами, аудитор должен проверить, начисляет ли организация доходы ежемесячно или отражает их по факту зачисления процентов на расчетный счет. Неправильное отражение причитающихся процентов может привести не только к искажению финансового результата за отчетный период, но и к налоговым санкциям.

При аудите операций по расчетному счету аудитор также проверяет:

порядок ведения учетных регистров;

ведутся ли регистры синтетического учета по каждому расчетному счету, открытому в банке, составляется ли сводный регистр;

своевременность отражения в регистрах синтетического учета операций по движению денежных средств на расчетном счете; производятся ли записи в учетные регистры по каждой выписке банка;

тождественность записей в учетных регистрах и в выписке банка.

Проверяя полноту зачисления денежных средств, перечисленных покупателями и заказчиками в оплату поставленных материально - производственных запасов, выполненных работ и оказанных услуг, необходимо сверить записи по дебету счета 51 "Расчетные счета" с кредитовыми записями учетных регистров по счетам 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". [8, стр. 302 ]

Поступление денежных средств от финансово - кредитных организаций в виде кредитов, зачисление средств с других расчетных счетов проверяют путем встречной сверки записей по регистрам бухгалтерского учета по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчетам к счету 51 "Расчетные счета", счету 55 "Специальные счета в банках", а также сверки выписок и приложенных к ним документов.

Особое внимание аудитор должен уделить проверке полноты оприходования наличных денежных средств, сдаваемых в кассу банка (кредитной организации). Для этого проводят встречную проверку записей с данными учетного регистра по кредиту счета 50 "Касса".

Проверка законности списания денежных средств с расчетного счета.

Перечисление денежных средств с расчетного счета в погашение задолженности поставщикам следует анализировать в разделе аудита расчетных операций по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", чтобы установить, насколько реально и обоснованно они использованы.

Детальной проверке должны быть подвергнуты операции по счету 51 "Расчетные счет " в сопоставлении со счетами учета затрат (20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 25 "Общепроизводственные расходы", 44 "Расходы на продажу"), так как в данном случае может быть сокрыто перечисление средств за невыполненные работы, неоказанные услуги.

Детальная проверка и анализ первичных документов, подтверждающих списание денежных средств, в корреспонденции со счетами учета затрат позволяют также выявить ошибки (возможно и умышленные) по списанию расходов на научно-исследовательские работы, на оплату социально - бытовых услуг и др. На себестоимость продукции, что ведет к искажению финансовых результатов и может иметь существенные налоговые последствия.

Пересекающейся процедурой аудиторской проверки операций по расчетному счету является проверка списания денежных средств со счета и полноты оприходования наличных денег в кассу. Аудитор должен проверить:

приложена ли к выписке банка по операции снятия наличных денег квитанция к приходному кассовому ордеру;

тождественность записей в регистрах синтетического учета по кредиту счета 51 "Расчетные счета" и дебету счета 50 "Касса".

Выявленные в ходе проверки операций по расчетному счету нарушения аудитор фиксирует в рабочей документации и отражает в справке (отчете) по результатам данного раздела аудиторской проверки.

Проверка законности операций по валютному счету.

При проверке законности открытия валютного счета используется Закон Российской Федерации от 09.10.1992 № 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле", в котором указано, что резиденты могут иметь счета в иностранной валюте в уполномоченных банках.

Резиденты могут иметь счета в иностранной валюте в банках за пределами Российской Федерации в случаях и на условиях, устанавливаемых Центральным банком Российской Федерации.

Резиденты могут иметь счета в иностранной валюте, не являющейся свободно конвертируемой валютой, в банках за пределами территории Российской Федерации для расчетов по договорам международного строительного подряда, заключенным с субподрядчиками, выполняющими отдельные виды работ (услуг), расчетов, связанных с закупкой необходимых для исполнения указанных договоров товаров, и расчетов с командированными специалистами - гражданами Российской Федерации, осуществляемых в соответствии с этими договорами.

Порядок открытия и ведения уполномоченными банками счетов резидентов в иностранной валюте устанавливает Центральный банк Российской Федерации.

Поэтому при проверки законности открытия валютного счета необходимо уточнить цели его открытия и использования, наличие договоров об открытии валютных счетов, проверяет соответствие договора банковского счета (договора на банковское обслуживание) нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

При осуществлении внешнеэкономической деятельности организации получают выручку от экспорта продукции (работ, услуг), производят платежи по импорту товаров, оплачивают расходы по загранкомандировкам и другие операции в иностранной валюте через валютные счета, открываемые в банках Российской Федерации, а также за границей. В соответствии с действующими нормативными актами юридические лица - резиденты могут иметь следующие валютные счета:

транзитный валютный счет для зачисления в полном объеме поступлений экспортной валютной выручки;

специальный транзитный валютный счет для учета операций по покупке иностранной валюты за рубли на валютном рынке Российской Федерации и ее обратной продаже;

текущий валютный счет для учета средств, остающихся в распоряжении юридического лица после обязательной продажи экспортной выручки и совершения иных операций по счету в соответствии с валютным законодательством;

валютный счет за рубежом, который открывают по специальному разрешению Центрального банка Российской Федерации организации, имеющие представительства за границей. [19]

При проверке операций по валютным счетам в банке особое внимание аудитор должен обратить на соблюдение правового режима текущих валютных операций и валютных операций, связанных с движением капитала;

проведение валютных операций через уполномоченные банки, имеющие лицензии Центрального банка Российской Федерации на осуществление валютных операций; наличие разрешений и лицензий Центрального банка Российской Федерации, предоставляемых уполномоченному банку на проведение отдельных операций; осуществление расчетов в иностранной валюте юридическими лицами - резидентами в пределах имеющихся в их распоряжении валютных средств, которые должны иметь легальное происхождение; учет операций денежных средств в валюте на счете 52 "Валютные счета", к которому открываются субсчета "Транзитные валютные счета", "Текущие валютные счета", "Специальные транзитные счета", "Валютные счета за рубежом".

Аудит операций на валютных счетах осуществляется отдельно по каждому валютному счету, открытому в банке, в том числе и за рубежом.

Для проверки полноты зачисления выручки сравнивают сумму поступившей в течение года валютной выручки со стоимостью экспортированного товара.

При проверке операций по валютному счету особое внимание обращают на правильность отражения операций по покупке и продаже валюты, и при расчетах курсовых разниц по этим операциям и пересчете валюты в рубли.

Проверку операций по покупке (приобретению) валюты на соответствие валютному законодательству и порядку отражения их в бухгалтерском учете целесообразно проводить по такой схеме.

Проверяемый вопрос	На соответствие требованиям нормативных документов
Соблюдение валютного законодательства
Цель приобретения валюты: для осуществления текущих валютных операций, для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала	Пункт 24 Инструкции ЦБ РФ N 7 от 29.06.1992 (в ред. От 18.06.1999) определяет перечень целей приобретения валюты за рубли через уполномоченные банки на внутреннем валютном рынке, Статья 1 Закона РФ от 09.10.1992 N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле"
2. Относится ли валютная операция, связанная с движением капитала, к операциям, не требующим разрешения (лицензии) ЦБ РФ	Пункт 1 Положения ЦБ РФ от 24.04.1996 N 39 "Об изменении порядка проведения в РФ некоторых видов валютных операций"
3. Имеется ли разрешение (лицензия) ЦБ РФ на проведение валютной операции, связанной с движением капитала	Пункт 27 Инструкции ЦБ РФ N 7 от 29.06.1992 (в ред. От 18.06.1999)
4. Использована ли купленная валюта по целевому назначению в соответствии с основаниями, указанными в поручении на покупку	Приложение 2 к Указанию ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. От 21.06.2000)
5. Соблюдены ли сроки списания валюты по целевому назначению со специального транзитного счета	Пункт 11 Указания ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. От 21.06.2000)
6. Осуществлена ли операция обратной продажи купленной иностранной валюты	Пункт 12 Указания ЦБ РФ от 20.10.1998 N 383-У (в ред. От 21.06.2000)
7. Соблюдены ли условия покупки валюты на оплату импортных товаров до таможенного оформления товаров - открытие рублевого депозита	Пункт 3.2 Указания ЦБ РФ от 22.03.1999 N 519-У (в ред. От 28.06.1999)
Проверка порядка отражения операций в бухгалтерском учете
8. Счета по рабочему плану, используемые для отражения операций по покупке валюты	Пункт 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учетнаяполитика организации" (ПБУ 1/98)
9. Включение комиссионного вознаграждения банка в стоимость приобретенных материально - производственных запасов, для оплаты которых приобретается валюта	Пункт 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/01)
10. Списание комиссионного вознаграждения банку на дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы"	Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий по счету 91 "Прочие доходы и расходы"
11. Проверка правильности установления даты пересчета иностранной валюты в рубли при покупке валюты	Статья 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ (в ред. От 23.07.1998), Пункт 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000)
12. Проверка правильности курсов ЦБ РФ, использованных при пересчете валюты	Пункты 6, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000)
13. Проверка корреспонденции счетов по отражению операции по покупке валюты	Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий

Продажа валюты согласно валютному законодательству может быть классифицирована как обязательная, обратная или добровольная.

При обязательной и обратной продаже валюты проверке подлежат вопросы как соблюдения обязательных условий порядка продажи, установленных законодательством, так и отражения этих операций в бухгалтерском учете, а при добровольной продаже в основном проверяют правильность отражения этих операций в бухгалтерском учете.

Операции по продаже валюты могут быть осуществлены с транзитного валютного счета, со специального транзитного валютного счета и с текущего валютного счета.

Кроме расчетных и валютных счетов организации могут иметь и прочие счета в банках, на которых учитываются денежные средства, подлежащие обособленному хранению. Открытие специальных счетов в банке вызвано также спецификой ведения отдельных форм расчетов между организациями. Аудиторская проверка проводится по каждому специальному счету в банке.

Для учета операций на прочих счетах в банке предназначен счет 55 "Специальные счета в банках", на котором отражается движение денежных средств как в российской, так и в иностранной валюте.

Для контроля за движением денежных средств, требующих обособленного хранения, открываются субсчета 55-1 "Аккредитивы", 55-2 "Чековые книжки". В зависимости от целевого предназначения денежных средств к счету 55 "Специальные счета в банках" могут быть открыты субсчета:

для учета денежных средств целевого финансирования (поступления);

для аккумулирования средств на финансирование капитальных вложений;

специальный карточный счет в банке, предназначенный для хранения денежных средств при осуществлении расчетов с использованием банковских карт.

Аудитор должен проверить, обеспечивает ли построение аналитического учета на счете 55 "Специальные счета в банках" возможность получения данных о наличии и движении денежных средств по видам целевого назначения.

Аудиторская проверка операций по специальным счетам проводится по общей методике.

При проверке операций по субсчету 55-1 "Аккредитивы" необходимо дополнительно проверить соблюдение правил применения аккредитивной формы расчетов:

предусмотрена ли данная форма расчетов договором;

соблюдение сроков действия аккредитивов;

не выплачивались ли наличные денежные средства с аккредитива;

правильность документального оформления закрытия аккредитива.

При проверке операций по субсчету "Специальный карточный счет" следует обратить внимание на:

наличие договора на открытие специального карточного счета, перечень лиц - держателей корпоративной карты организации, тип выданной банковской карты;

соблюдение действующего валютного законодательства при осуществлении трансграничных платежей (расчеты в иностранной валюте за пределами Российской Федерации);

наличие разрешения Центрального банка Российской Федерации на осуществление безналичных расчетов (п.4.6 Положения о порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществлении расчетов по операциям, совершаемым с их использованием);

наличие отчетов держателей корпоративной карты;

не использовались ли корпоративные карты для выплаты заработной платы и других выплат социального характера;

правильность расчета и полноту отражения курсовых разниц.

Аудиторской проверке денежных средств на расчетных счетах ООО "Лаваком" подвергнуты два счета, открытые в Банке Москвы и Новосибирсквнешторгбанке. Обслуживание счетов осуществляется с использованием системы "Клиент-Банк". С каждым банком заключены не только договора банковского счета, но и договора на обслуживание клиентов с использованием документов в электронной форме, подписанных электронно-цифровой подписью. Договора заключены в соответствии с положениями Гражданского кодекса.

При проверке документального оформления операций по счетам в банке следует отметить, что использование системы "Клиент-банк" позволяет избежать ошибок при оформлении первичных документов на перечисление денежных средств. Выписки и приложенные к ним первичные документы хранятся предприятием в отдельных папках по банкам и по месяцам. Это позволяет проводить сплошную проверку достаточно быстро, так как переходящее сальдо проверяется простым сравнение и арифметическим подсчетом. Первичные документы прилагаются к выписке по порядку отражения в ней, что позволяет избежать пропуска или утери документа. Сверка сальдо денежных средств по счету 51 "Расчетные счета" по состоянию на 01.01.2003 года, отраженное в Главной книге тождественно сальдо, отраженному в бухгалтерском Балансе по состоянию на 01.01.2003г. (Приложение 8, 9). Оприходование поступившей выручки отражается по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" по аналитике в соответствии с наименованием плательщика. При перечислении денежных средств поставщикам в платежных поручениях обязательно делается ссылка на номер документа, согласно которому производиться оплата. Если это счет, то он прикладывается к платежному поручению. В конце месяца журнал-ордер и ведомость по счетам распечатываются и прикладываются к банковским выпискам. Не типичных записей в корреспонденциях счетов по движению денежных средств на расчетных счетах в ходе аудиторской проверки не обнаружено. В течении 2002 года предприятием погашались задолженности по кредитам и займам. Сверка расчетов с договорами показала, что предприятием не нарушались сроки погашения задолженности.

Плата за услуги банков отражается ООО "Лаваком" на счете 91 "Прочие доходы и расходы" на аналитическом счете "Услуги банка".

Погашение задолженности поставщикам товарно-материальных ценностей отражается по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", погашение задолженности за услуги отражается по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Перечисление налогов и платежей во внебюджетные фонды производиться не всегда своевременно, о чем говорят инкассовые платежные требования, выставляемые Инспекцией Министерства по налогам и сборам. Валютных и специальных счетов в банках у предприятия нет.