Организация бухгалтерского управленческого учета

В условиях массового характера производства, когда номенклатура выпускаемой продукции невелика, также применяется попередельный метод учета. В условиях массового производства однородной продукции возможно практическое использование методов простой калькуляции.

В случае серийного производства, то есть производства продукции сериями, партиями, как правило, существенны остатки незавершенного производства на конец отчетного периода. И тогда перед бухгалтером-аналитиком стоит задача разделения затрат, накопленных в течение отчетного периода по дебету счета 20 «Основное производство», между готовой продукцией и остатками незавершенного производства на конец отчетного периода. В этом случае составляется калькуляция с пересчетом изготовленных полуфабрикатов в условно готовые изделия с применением усреднения как метода списания затрат на готовую продукцию. При этом все затраты, накопленные на счете 20 «Основное производство», делятся на условные единицы готовой продукции, произведенной в данном отчетном периоде. Методика такого расчета изложена в специальной экономической литературе. Согласно этой методике, условная единица представляет собой набор затрат, необходимых для производства одной законченной физической единицы продукции. Она включает затраты основных материалов, заработную плату, общепроизводственные расходы.

Применение метода условных единиц предполагает, что для производства одной единицы законченной продукции требуется одна условная единица основных материалов и одна условная единица добавленных затрат. Также этот метод позволяет пересчитать не полностью законченные обработкой изделия в условно готовые изделия. Эта величина состоит из двух слагаемых: общего количества изделий, запущенных в производство и завершенных обработкой в течение отчетного периода, и слагаемого, отражающего те затраты, которые были произведены над незавершенным производством в течение отчетного периода.

При этом исходят из двух допущений: предполагается, что материальные затраты осуществляются в начале производственного процесса, то есть в I переделе; заработная плата каждого передела обычно объединяется с общепроизводственными расходами по переделу в статью «добавленные затраты» (это затраты на обработку каждого передела). Предполагается также, что добавленные затраты распределяются равномерно в течение всего производственного цикла.

Калькулирование затрат может осуществляться:

1) методом ФИФО, в соответствии с которым обработка единиц продукции происходит по мере того, как новые изделия поступают в обработку, то есть прежде чем запущенные в производство предметы труда не будут обработаны, новые материалы не поступят в 1 передел;

2) методом усреднения, который предполагает, что запасы единиц продукции имелись на начало периода поступления и были использованы в пределах отчетного периода.

В экономической литературе предпочтение отдается методу ФИФО как более точному.

Техника калькулирования себестоимости единицы продукции при попередельном методе состоит в заполнении трех аналитических таблиц. В первой таблице объем производства рассчитывается в условных единицах; вторая позволяет оценить себестоимость одной условной единицы продукции. В третьей, заключительной таблице, определяется себестоимость готовой продукции и незавершенного производства.

Для рассмотрения практического применения этого метода предположим следующую ситуацию:

Производственное предприятие выпускает пластиковые бутылки для розлива газированной воды. Производство состоит из двух переделов: в первом производят преформы, во втором из преформ выдуваются бутылки. Затем их реализуют потребителям.

Все исходные материалы для производства бутылок отпускаются в I переделе, добавленные затраты распределяются равномерно. По состоянию на 01.04.2007 в незавершенном производстве I передела оказалось 8500 ед. Степень завершенности по добавленным затратам - 70%. Стоимость материалов в незавершенном производстве составила 9214 руб., добавленных затрат - 7070.

В апреле начато производство 122600 преформ. В связи с этим затраты I передела составили: на основные материалы - 142862 руб., на заработную плату основных производственных рабочих - 39520 руб. Общепроизводственные расходы списывались на основное производство по ставке 160% от основной заработной платы производственных рабочих.

По состоянию на 01.05.2007 в незавершенном производстве I передела числилось 6800 преформ. Степень завершенности по добавленным затратам составила 50%.

Необходимо определить себестоимость законченных преформ, изготовленных и переданных во II передел в апреле, и остаток незавершенного производства I передела по состоянию на 01.05.2007:

В основе расчетов лежит метод ФИФО, согласно которому к выпуску новых изделий можно приступить лишь по доведении до полной готовности незавершенного производства, имевшегося по состоянию на 1 апреля 2007 года. Поэтому затраты, осуществленные в апреле, будут состоять из трех слагаемых:

· затрат, «добавленных» к незавершенному производству по состоянию на 1 апреля 2007 года (в нашем примере - 8500 ед.) с целью доведения его до готовой продукции;

· затрат, которые понадобились для того, чтобы начать изготовление новых изделий и полностью завершить его;

· затрат по созданию задела незавершенного производства, который станет готовой продукцией лишь в мае 2007 года.

С этих позиций на первом этапе расчетов оценивается в условных единицах объем производственной деятельности в апреле:

1) оцениваются в условных единицах добавленные затраты в незавершенное производство по состоянию на начало апреля, потребовавшиеся для получения готовой продукции. Для этого количество преформ, находящихся в незавершенном производстве на начало периода, умножают на степень незаконченности незавершенного производства:

8500*(l - 0,7) = 8500 * 0,3 = 2550 у.е.

Материальных затрат в апреле для этого незавершенного производства не требуется, так как в соответствии с методом ФИФО они были произведены в марте 2007 года и в том же периоде были учтены. Поэтому количество условных единиц по материальным затратам в данном случае равно нулю;

2) определяется количество изделий (в данном случае преформ), начатых и законченных обработкой в апреле. Оно рассчитывается как разность между преформами, запущенными в производство в апреле, и преформами, оставшимися в незавершенном производстве на конец периода: 122600 - 6800 = 115800 шт.

Это готовая продукция, изготовленная I переделом в апреле, следовательно, она оценивается в 115800 у.е. материальных затрат и 115800 у.е. добавленных затрат;

3) пересчитывается в условные единицы незавершенное производство на конец апреля, когда в обработке оставалось 6800 шт. преформ. Считают, что материальные затраты по ним произведены полностью. Степень готовности незавершенного производства по условию составляет 50%. Поэтому материальные затраты в незавершенном производстве на начало периода составят 6800 у.е., а добавленные затраты - 6800 * 0,5 = 3400 у.е.

Результаты выполненных расчетов представлены в таблице:

Расчет объема производства в условных единицах

Таким образом, весь объем производственной деятельности предприятия в апреле оценивается в 244350 у.е. (122600 + + 121750).

На втором этапе расчетов одна условная единица по материальным и добавленным затратам оценивается в рублях. Для этого материальные и добавленные затраты, понесенные за отчетный период, делятся на соответствующее количество условных единиц продукции по материальным и добавленным затратам. Затраты, включенные в сальдо на начало периода по счету «Незавершенное производство», в расчет не принимаются, так как они относятся к предыдущему периоду.

Из таблицы видно, что все материальные затраты отчетного периода оцениваются в 122600 у.е. (в апреле в производство отпущено материалов на сумму 142862 руб.). Следовательно, 1 у.е. материальных затрат «стоит»:

142862/122600 = 1,17 руб.

Материальные затраты в незавершенном производстве на начало периода (9214 руб.) в расчете не участвуют, так как они произведены в предыдущем периоде и в том же периоде учтены.

«Оценим» 1 у.е. добавленных затрат. За апрель в целом их размер составил 102752 руб. или 121750 у.е. Таким образом, 1 у.е. добавленных затрат «стоит» 0,84 руб. Результаты расчетов, выполненных на втором этапе, представлены в таблице.

Расчет себестоимости единицы продукции

На третьем, завершающем этапе определяется себестоимость готовой продукции (в нашем примере - полуфабрикатов, переданных во II переделе) и незавершенного производства.

Себестоимость этих полуфабрикатов складывается из двух частей. Первая часть - это та, готовая для данного передела продукция, которая создана из незавершенного производства, имевшегося на начало апреля. В течение апреля это незавершенное производство доведено до состояния полной готовности. Вторая часть - это стоимость полуфабрикатов, начатых и полностью законченных обработкой в апреле.

Определим себестоимость первого слагаемого. Себестоимость незавершенного производства на начало периода составляет:

9214 + 7070 = 16284 руб.

Из таблицы следует, что работа, проведенная над незавершенным производством в отчетном периоде, оценивается в 2550 у.е. Согласно данным таблицы, 3,1 у.е. добавленных затрат «стоит» 0,84 руб. Следовательно, стоимость готовой продукции после доведения до 100%-й готовности полуфабрикатов, имевшихся на начало периода, составит:

16284 + 2550 * 0,84 = 18426 руб.

Теперь рассчитаем себестоимость второго слагаемого. Как следует из расчетов, в апреле было начато и закончено обработкой 115800 преформ, то есть было произведено 115800 у.е. готовой продукции. Общие затраты (материальные и добавленные) на 1 у.е. составляют 2,01 руб. Следовательно, себестоимость этой части готовой продукции составит: 115800 * 2,01 = 232758 руб.

Таким образом, себестоимость всех преформ, изготовленных предприятием в апреле, составит: 18426 + 232758 = 251184 руб.

Определим теперь себестоимость незавершенного производства на конец апреля. Она складывается из двух элементов: стоимости материалов и добавленных затрат. Материальные затраты в незавершенном производстве оцениваются в 6800 у.е., добавленные затраты - в 3400 у.е. Из расчетов следует, что 1 у.е. материальных затрат соответствует 1,17руб., добавленных затрат - 0,84. Следовательно, себестоимость завершенного производства на конец отчетного периода составит: 6800 * 1,17 + 3400 * 0,84 = 7956 + 2856 = 10812руб. Результаты расчетов сведены в таблице:

Расчет себестоимости готовой продукции и незавершенного производства

Таким образом, себестоимость полуфабрикатов (готовых преформ), переданных в апреле из I передела в передел II, составит 251184руб. На эту сумму может быть составлена соответствующая бухгалтерская проводка. Остатки незавершенного производства I передела на 01.05.2007 года оцениваются в 10812 руб.

2.3 Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие собой законченные конструкции.

Заказы открывают в плановом отделе на основании договоров с заказчиками или по заявкам структурных подразделений организации. В заказе указывают, изделия или работы подлежащие выполнению, их объем, сроки исполнения, исполнителей и плановую себестоимость. Каждому заказу присваивается порядковый номер (шифр заказа).

Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами условно принятым в данном производстве или данной отрасли способом.

Позаказный метод используется в индивидуальных и мелкосерийных производствах (строительстве, производстве турбин, блюмингов, самолетов и т.п.). Кроме того, он широко применяется во вспомогательных производствах, особенно на ремонтных работах.

При позаказном методе все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания работ по заказу. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа, время составления ее не совпадает со временем составления периодической отчетности.

При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам, частичный выпуск оценивают по плановой себестоимости данного заказа или по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства. В обоих случаях допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства.

Законченные работы по заказу оформляют документами на приемку произведенной продукции или выполненных работ (актами, ведомостями и др.).

В индивидуальных производствах себестоимость произведенной продукции определяют суммированием затрат по статьям калькуляции. К примеру, допустим следующую ситуацию: предприятие получило заказ на строительство трехэтажного дома. В ходе работ были произведены следующие затраты:

Материалы, топливо, энергия - 4500000 руб.;

Оплата труда производственных рабочих - 500000 руб.;

Амортизация оборудования - 110000 руб.;

Оплата труда обслуживающего персонала - 350000 руб.

Тогда себестоимость дома составит:

4500000+500000+110000+350000=5460000 руб.

В мелкосерийном производстве фактическую себестоимость единицы продукции исчисляют делением обшей суммы затрат на количество выработанных изделий. Предположим, что в ателье был заказан пошив пяти одинаковых костюмов. В ходе работы было затрачено 4580 руб. чтобы узнать себестоимость одного костюма, нужно 4580 разделить на 5, следовательно один костюм стоит 916 руб.

По выполнении заказа фактические затраты по каждой статье калькуляции сравнивают с плановыми, выявляют отклонения по ним и выясняют причины и виновников отклонений для принятия решений по снижению себестоимости продукции (работ, услуг) в будущем.

Главная задача при использовании позаказного метода - повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат (учета затрат по нормам и отклонений от норм) по всем операциям и работам, осуществляемым при выполнении заказов.

2.4 Метод учета затрат и калькулирования сокращенной себестоимости продукции («директ-костинг»)

В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калъкулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать только прямые затраты, она может калькулироваться на основе только производственных расходов, то есть расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости.

Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, то есть лишь переменные расходы распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, то есть учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы - остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Таким образом, принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от продаж следующей проводкой:

дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Однако в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

Рассмотрим порядок отражения операций на бухгалтерских счетах в условиях системы «директ-костинг». Прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменная часть общепроизводственных расходов с одноименного счета 25 также списывается на счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем будут отнесены на соответствующие носители затрат, то есть будут участвовать в калькулировании.

Постоянная часть общепроизводственных издержек вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списываются на уменьшение выручки от реализации продукции.

Таким образом, применение системы «директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части. К счету 25 создаются два субсчета: 25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» и 25-2 «Общепроизводственные постоянные расходы». Оборот счета 25-1 в конце отчетного периода, распределяясь по носителям затрат, списывается на счет 20 «Основное производство». Счет 25-2 закрывается счетом 90 «Продажи» (субсчет «Себестоимость продаж»).

Использование системы «директ-костинг» кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая) содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход - это разница между выручкой от продажи продукции и ее неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным расходам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли.

Международные бухгалтерские стандарты не разрешают использовать систему «директ-костинг» для составления внешней отчетности и расчета налогов. Практическое значение этой системы состоит в том, что ее применение позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

В современных условиях управляющие должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно лишь используя систему «директ-костинг».

Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач, причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов.

Система «директ-костинг» позволяет проводить эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет система «директ-костинг». Управленческие решения подобного рода разрушают традиционные для отечественного калькулирования представления о том, что в основе цены непременно должна быть полная себестоимость продукции.

Данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате се6естоимость становится более обозримой, а отдельные статьи - лучше контролируемыми. Система «директ-костинг» находит все более широкое применение в отечественной бухгалтерской практике, в частности в издательской деятельности.

Заключение

Исходя из вышесказанного, можно сделать выводы о том, что управленческий учет является необходимым звеном в управлении предприятием. Использование системы управленческого учета способствует совершенствованию всего процесса управления организацией, создает реальные возможности для его оптимизации. Решение всех этих задач обеспечивает наиболее оптимальную систему принятия и реализации соответствующих управленческих решений. Итак, управленческий учет в условиях рынка должен выступать в качестве информационного фундамента управления. Вместе с тем, на сегодняшний день многие руководители не всегда осознают роль управленческого учета в организации, недостаточно четко понимают цели и задачи его постановки.

В ходе написания курсовой работы предложены следующие нововведения, целесообразные для усовершенствования системы бухгалтерского управленческого учета:

1. Для успешной организации управленческого учета, в зависимости от отраслевых особенностей производства и целевой установки, прежде всего, целесообразно разработать экономически обоснованную классификацию затрат.

2. Совершенствовать систему бухгалтерского управленческого учета, и в частности учет затрат на производство и калькулирование себестоимости. Исходя из рассчитанного уровня себестоимости нужно организовать производство таким образом, чтобы обеспечить приемлемый уровень себестоимости и возможность ее постоянного снижения.

3. Для наилучшего функционирования управленческого учета на предприятиях им должны заниматься целые отделы, а не один-два человека, как это происходит во многих российских организациях. Для положительного изменения такого соотношения в сторону управленческого учета на отечественных предприятиях необходимы как заинтересованность руководителей и специалистов предприятий, так и организационные предпосылки и условия функционирования управленческого учета.

4. Внедрение ЭВМ для автоматизации первичных документов и сбора информации.

Также при изучении управленческого учета и применении его принципов в экономической работе предприятий следует иметь в виду, что эта наука и практика требуют творческого подхода и отношения. В теории существуют только общие принципы, еще не до конца определенные и сформированные. Нет и единой для всех одинаково приемлемой методики такого учета, правил его ведения, регистров и т.п. Принципы управленческого учета должны применяться с учетом особенностей каждой организации, ее бизнеса, его целей и задач.

Список использованной литературы:

1. Белов А.А., Белов А.Н., Бухгалтерский учет. Теория и практика: Учебник. - М.: Эксмо, 2005.

2. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет. - М.: Финстатинформ, 2004.

3. Глушков И.Е., «Бухгалтерский учет на современных предприятиях. - Новосибирск: ЭКОР, 2005.

4. Гриненко С.В., «Организация информационного обеспечения управленческого учета в экономической системе предприятия». - М.: ТГРТУ, 2004.

5. Карпова Т.П., Управленческий учет: Учебник для вузов. - М.: ЮНИТИ, 2005.

6. Колин Д., «Введение в управленческий учет и производственный учет». - М.: 2004.

7. Кондраков Н.П., Иванова М.А., Бухгалтерский управленческий учет: Учебное пособие. - М.: ИНФРА-М, 2006.

8. Кононович Р.К., «Управление предприятием». - С.-Пт.: Экономпресс, 2005.

9. Левкович О.А. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - М.: Амалфея, 2005.

10. Николаева С.А. «Учетная политика предприятия». - М.: ИНФРА-М, 2005.

11. Рахмат З., Шеремет А., «Бухгалтерский учет в рыночной экономике». - М.: ИНФРА-М, 2006.

12. Стражева Н.С., Стражев А.В. Бухгалтерский учет: Учебно-методическое пособие. - М.: Книжный дом, 2005.

13. Бухгалтерский учет под ред. Л.И. Хорунжий, Р.Н. Расторгуева и др. - М.: Колос, 2004.