Важнейшим документом ФО является баланс предприятия - форма №1. Главным его качеством является то, что он определяет состав и структуру имущества предприятия, ликвидность и оборачиваемость оборотных средств, наличие собственного капитала и обязательств, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности. Эти сведения баланса служат основой для принятия обоснованных управленческих решений, оценки эффективности будущих вложений капитала и размере финансового риска.

Данные в балансе отражаются по принципу баланса-нетто. Это дает возможность не включать в итог сальдо по счетам №02, №42. Некоторые счета, близкие по своему экономическому содержанию, группируются в отдельные статьи, которые отражаются в балансе. В самом балансе приводятся данные об остатках средств и источников на счетах б/у на начало года и на отчетную дату, в графах 3 и 4 соответственно. Одним из основных принципов составления баланса является механизм контроля. Для его осуществления, т.е. контроля достоверности отдельных статей баланса, целесообразно использовать результаты инвентаризации расчетов с бюджетом, банками, различными дебиторами и кредиторами.

В зависимости, от формы учета применяемой на предприятии: журнально-ордерной, упрощенной, мемориально-ордерной и с использованием ЭВМ, различается и сама методика техники заполнения баланса. Базовое предприятие применяет журнально-ордерную форму учета. Поэтому, баланс составляется на основе данных текущего б/у, сгруппированных в Главной книге, журналах-ордерах и данных аналитического учета. Основной источник - Главная книга.

Таблица 3.1

Остатки по счетам бухгалтерского учета ООО «Техно-Юг»

Продолжение таблицы 3.1

Сначала составим актив баланса. Заполним раздел «Внеоборотные активы». (Нумерация строк соответствует кодам, утвержденным Приказом Госкомстата России и Минфина России от 14.11.2003 № 475/102н.).

Строка 110. В учете организации числится нематериальный актив - зарегистрированный товарный знак. Его стоимость учитывается на счете 04, а амортизация - на счете 05. Остаточная стоимость по данным бухучета на начало периода составила 32 000 руб. (80 000 руб. - 48 000 руб.). Эта сумма отражается в графе 3 строки 110. За год начислена амортизация в размере 16 000 руб., то есть на конец периода остаточная стоимость нематериальных активов равна 16 000 руб. (32 000 руб. - 16 000 руб.). Она указывается в графе 4 данной строки.

Строка 120. Остаточная стоимость основных средств организации на 1 января 2007 г. - 596 600 руб. (950 000 руб. - 353 400 руб.). В 2007 г. приобретен и введен в эксплуатацию компьютер первоначальной стоимостью 50 000 руб. За отчетный период начислена амортизация - 177 700 руб. (обороты по кредиту счета 02). Остаточная стоимость основных средств на 31 декабря 2007 г. составила 468 900 руб. (950 000 руб. + 50 000 руб. - 531 100 руб.).

Строка 130. В декабре 2007 г. ЗАО «Вымпел» приобрело станок, который в отчетном периоде не был введен в эксплуатацию. Его стоимость (68 500 руб.) учитывается на счете 08. В составе незавершенного строительства на конец года будет отражена стоимость станка - 68 500 руб. (дебетовое сальдо по счету 08).

Строка 140. В январе ЗАО «Вымпел» предоставило другой организации процентный заем до 31 декабря 2010 г. Сумма займа - 100 000 руб. (учитывается на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 3 «Предоставленные займы»).

Данный актив является долгосрочным финансовым вложением, так как срок возврата займа превышает 12 месяцев.

Строка 145. На начало и конец периода у организации имеются отложенные налоговые активы (дебетовое сальдо по счету 09). В графе 3 данной строки указывается 2000 руб., а в графе 4 - 6000 руб.

В строку 190 нужно вписать общую величину внеоборотных активов. С учетом округления до тысячи рублей на начало периода этот показатель равен 631 000 руб. (32 000 руб. + 597 000 руб. + 2000 руб.), а на конец периода - 660 000 руб. (16 000 руб. + 469 000 руб. + 69 000 руб. + 100 000 руб. + 6000 руб.).

Перейдем к разделу «Оборотные активы».

Сначала необходимо расшифровать запасы, имеющиеся у организации, по видам.

В строке 211 отражаются остатки по дебету счета 10. На 1 января 2007 г. их сумма составляла 158 900 руб., а на 31 декабря 2007 г. - 58 900 руб.

Строка 213. В ней указывают затраты в незавершенном производстве. В данном случае это дебетовые остатки счетов 20 и 44. На начало периода затраты в незавершенном производстве исчислялись 16 660 руб. (15 660 руб. + 1000 руб.), на конец периода - 40 460 руб. (38 660 руб. + 1800 руб.).

В строку 214 вписывают стоимость готовой продукции (счет 43), а также товаров для перепродажи (счет 41). У организации имеются остатки по обоим счетам. Следовательно, в графе 3 надо указать 59 800 руб. (12 000 руб. + 47 800 руб.), а в графе 4 - 195 200 руб. (137 000 руб. + 58 200 руб.).

Строка 216. На счете 97 «Расходы будущих периодов» организация учитывает стоимость бухгалтерской программы: на начало периода - 50 000 руб., на конец периода - 10 000 руб.

В строке 210 приводится общая величина запасов (сумма показателей по кодам строк 211, 213, 214 и 216). На 1 января 2007 г. она составляла 286 000 руб. (159 000 руб. + 17 000 руб. + 60 000 руб. + 50 000 руб.), а на 31 декабря 2007 г. - 304 000 руб. (59 000 руб. + 40 000 руб. + 195 000 руб. + 10 000 руб.).

В строке 230 отражается долгосрочная дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты). На начало периода такая «дебиторка» отсутствует. В июне 2007 г. ЗАО «Вымпел» предоставило другой организации беспроцентный заем 45 000 руб. на два года. Он не является финансовым вложением и учитывается в составе дебиторской задолженности (на счете 76). Дебиторская задолженность на конец отчетного периода составила 45 000 руб.

Строка 240. Краткосрочная дебиторская задолженность на 1 января 2007 г. - 20 512 руб. (дебетовое сальдо по счету 62 - 18 972 руб. и счету 71 - 1540 руб.). На 31 декабря 2007 г. она составила:

- из авансов, выданных поставщикам (субсчет 60-2), - 364 090 руб.;

- долга покупателей за купленную продукцию и товары (субсчет 62-1) - 457 834 руб.;

- задолженности подотчетного лица (счет 71) - 1420 руб.

Общая величина - 823 344 руб.

В строке 241 отдельно расшифровывается задолженность покупателей и заказчиков (счет 62). На начало периода она равна 18 972 руб., на конец периода - 457 834 руб.

Строка 250. В ноябре 2006 г. организация открыла депозитный счет на пять месяцев (до марта 2007-го). Сумма вклада - 200 000 руб. В бухгалтерском учете депозитный вклад учитывается на отдельном субсчете счета 55. В соответствии с п. 3 ПБУ 19/02 депозитные вклады в кредитных организациях являются финансовыми вложениями. В графе 3 строки 250 указывается 200 000 руб.

Строка 260. Величина денежных средств организации - это сумма остатков по счетам 50 и 51. На начало периода денежные средства составляли 880 362 руб. (890 руб. + 879 472 руб.), на конец периода - 922 767 руб. (1390 руб. + 921 377 руб.).

В строке 290 приводится общая величина оборотных активов (сумма показателей строк 210, 230, 240, 250 и 260). На 1 января 2007 г. итог по разделу - 1 387 000 руб. (286 000 руб. + 21 000 руб. + 200 000 руб. + 880 000 руб.), на 31 декабря 2007 г. - 2 095 000 руб. (304 000 руб. + 45 000 руб. + 823 000 руб. + 923 000 руб.).

Строка 300. Общая величина активов (валюта баланса) на начало отчетного года - 2 018 000 руб. (631 000 руб. + 1 387 000 руб.), на конец отчетного периода - 2 755 000 руб. (660 000 руб. + 2 095 000 руб.).

Теперь заполним вторую часть баланса - пассив. Начнем с раздела «Капитал и резервы».

Строка 410. Уставный капитал ЗАО «Вымпел» составлял 100 000 руб. В 2007 г. он был увеличен в результате дополнительной эмиссии акций на сумму 50 000 руб. Таким образом, в графе 3 указывается 100 000 руб., в графе 4 - 150 000 руб. (кредитовое сальдо счета 80).

Строка 420. Информация о добавочном капитале отражается на счете 83. Дополнительно выпущенные в 2007 г. акции выкуплены акционерами по цене выше номинальной стоимости - за 60 000 руб. Эмиссионный доход 10 000 руб. (60 000 руб. - 50 000 руб.) отнесен на увеличение добавочного капитала. Его величина на начало периода - 2000 руб., на конец периода - 12 000 руб. (2000 руб. + 10 000 руб.).

Строка 430. В соответствии с п. 1 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ акционерные общества должны создавать резервный фонд. В уставе ЗАО «Вымпел» предусмотрена его величина - 20 000 руб. К 2007 г. резервный фонд полностью сформирован. Он отражается на счете 82. В графы 3 и 4 вписывается величина 20 000 руб.

Строка 431. Резервный фонд организации образован в соответствии с законодательством. Поэтому величина резервного капитала (20 000 руб.) приводится и по строке 431.

В строке 470 фиксируют величину нераспределенной прибыли (сальдо по кредиту счета 84): 156 875 руб. на начало и 359 488,2 руб. на конец периода.

Строка 490. Общая величина по данному разделу на 1 января 2007 г. - 279 000 руб. (100 000 руб. + 2000 руб. + 20 000 руб. + 157 000 руб.), а на 31 декабря 2007 г. - 541 000 руб. (150 000 руб. + 12 000 руб. + 20 000 руб. + 359 000 руб.).

Далее заполним раздел «Долгосрочные обязательства».

Строка 515. Отложенные налоговые обязательства учитываются на счете 77. На начало периода их величина составляла 14 789 руб., на конец периода - 11 919 руб.

Строка 590. Общий итог по разделу на начало года - 15 000 руб., на конец - 12 000 руб.

Перейдем к разделу «Краткосрочные обязательства». Кредиторскую задолженность организации следует расшифровать.

В строке 621 указывается задолженность перед поставщиками и подрядчиками (кредитовое сальдо счета 60). В графу 3 вписывается 1 589 670 руб., в графу 4 - 1 911 110 руб.

Строка 622. В рассматриваемом примере задолженность перед персоналом организации соответствует кредитовым остаткам по счету 70 (депонированные суммы отсутствуют). На начало отчетного года такая задолженность составляла 38 954 руб., на конец года - 35 714 руб.

В строке 623 отражается задолженность по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, которая учитывается по кредиту соответствующих субсчетов счета 69. На начало периода показатель равен 9780 руб. (7830 руб. + 1950 руб.), на конец периода - 12 172 руб. (11 982 руб. + 190 руб.).

Строка 624. Задолженность по налогам и сборам состоит из суммы величин, отраженных по кредиту субсчетов счета 68, а также ЕСН без учета страховых взносов в ПФР (субсчет счета 69). На 1 января 2007 г. задолженность по налогам и сборам составляла 27 866 руб. (21 756 руб. + 6110 руб.), на 31 декабря 2007 г. - 31 767,8 руб. (16 104,8 руб. + 15 663 руб.).

Строка 625. В составе прочих кредиторов бухгалтер ЗАО «Вымпел» указал сумму полученных авансов (кредитовое сальдо счета 62). По графе 3 записывается 56 900 руб., по графе 4 - 210 900 руб.

Строка 620. Общая сумма кредиторской задолженности на начало года равна 1 724 000 руб. (1 590 000 руб. + 39 000 руб. + 10 000 руб. + 28 000 руб. + 57 000 руб.), а на конец года - 2 202 000 руб. (1 911 000 руб. + 36 000 руб. + 12 000 руб. + 32 000 руб. + 211 000 руб.).

В строке 690 приводят общую величину краткосрочных обязательств: на 1 января 2007 г. - 1 724 000 руб., на 31 декабря 2007 г. - 2 202 000 руб.

Строка 700. Величина пассивов равна величине активов. То есть сумма, указанная по этой строке, должна соответствовать значению строки 300. Показатель рассчитывается как сумма значений строк 490, 590 и 690. На начало периода валюта баланса равна 2 018 000 руб. (279 000 руб. + 15 000 руб. + 1 724 000 руб.), на конец года - 2 755 000 руб. (541 000 руб. + 12 000 руб. + 2 202 000 руб.).

И, наконец, заполним Справку о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

Строка 910. Организация арендует офисное помещение. В договоре аренды указана его стоимость - 1 586 900 руб. Эта сумма отражена на забалансовом счете 001. В строке 910 она указывается на начало и на конец отчетного периода.

3.2 Методика составления и заполнения отчета о прибылях и убытках (Форма №2)

При формировании формы № 2 возникают вопросы квалификации доходов и расходов.

Говоря о квалификации доходов, нужно вспомнить ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации», где все доходы и расходы разделены на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы.

В соответствии с п. 4 ПБУ 9/99 и п. 4 ПБУ 10/99 доходы и расходы в зависимости от их характера, условий получения, направлений деятельности организации подразделяются следующим образом:

а) доходы и расходы по обычным видам деятельности;

б) прочие доходы и расходы.

Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ (оказанием услуг).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды; предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы, и других видов интеллектуальной собственности; участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления от указанных видов деятельности.

Доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное пользование своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы, и других видов интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом деятельности, относятся к прочим доходам.

Соответственно с доходами квалифицируются и расходы организации (п. 5 ПБУ 10/99).

По видам деятельности, являющимся предметом деятельности организации, доходы учитываются на счете 90 «Продажи», а расходы - на счетах 20, 26, 44 и др.

По видам деятельности, не являющимся предметом деятельности организации, доходы и расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

От того, чем вы признаете, например, плату за сдачу в аренду имущества - доходом от обычных видов деятельности или прочими доходами, зависит порядок заполнения формы № 2. Если это доходы от обычных видов деятельности, то заполняется строка 010. Если прочие доходы, то строка 090.

Рассмотрим, какие еще последствия имеет корректная квалификация доходов для формирования показателей формы № 2.

Вот такой пример. Порядок учета общехозяйственных (управленческих) расходов на счете 26 «Общехозяйственные расходы» в ситуации, когда применяется «классическая» схема списания таких расходов. Это когда управленческие расходы с кредита счета 26 сначала относятся в дебет счета 20 и только потом, по мере реализации товаров, работ или услуг, списываются с кредита счета 20 в дебет счета 90 «Продажи».

При такой схеме списания счета 26 разделение доходов на обычные и прочие имеет принципиальное значение. Вы должны отдавать себе отчет в том, что если аренда - это доходы по обычным видам деятельности, это дебет счета 90, то при распределении управленческих расходов данное обстоятельство необходимо учесть. То есть, управленческие расходы будут формировать финансовый результат, в том числе по этому виду деятельности.

Согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны использоваться с подразделением на обычные и прочие. То есть в форме № 2 всегда отдельно показывается строка 010 «Доходы от обычных видов деятельности» и отдельно строка 020 «Себестоимость проданных товаров, работ, услуг». А вот если доходы и расходы признаются прочими, то при заполнении формы № 2 можно показать сальдо: превышение доходов над расходами.

Формируя показатели формы № 2, нужно четко представлять, что собой представляет эта форма. Фактически отчет о прибылях и убытках представляет собой развернутые остатки счета 99 «Прибыли и убытки» на конец отчетного периода.

Форма № 2 отражает формирование доходов и расходы в целом по организации, по всем направлениям ее деятельности.

Отсюда следует, что, даже если организация одновременно ведет деятельность, облагаемую ЕНВД, и иную деятельность, форма № 2 только одна, потому что бухгалтерский финансовый результат ее деятельности тоже один-единственный. Зачастую, в этом случае налоговые органы на местах требуют две формы № 2: одну по облагаемой ЕНВД деятельности и другую, в отношении которой налоги уплачиваются по общему режиму. Не может быть двух отчетов о прибылях и убытках в одной организации.

ПБУ 18/02 ввело такое понятие, как бухгалтерская прибыль. Это строка 140 «Прибыль (убыток) до налогообложения» формы № 2. Бухгалтерская прибыль - это как бы промежуточный финансовый результат, равный вычитанию из доходов организации всех ее расходов.

Дальше начинается сфера применения ПБУ 18/02: строки 141 «Отложенные налоговые активы» и 142 «Отложенные налоговые обязательства», 150 «Текущий налог на прибыль». Последняя строка - это тот налог на прибыль, который организация должна заплатить по итогам года. Что бы мы по ПБУ 18/02 в бухучете ни «рисовали», сумма в строке 150 должна быть равна сумме налога, отраженной в годовой декларации по налогу на прибыль. Фактический налог на прибыль первичен.

Возвращаемся к строкам 141, 142. Для того чтобы понять, как их заполнять, нужно вспомнить алгоритм формирования текущего налога на прибыль в бухучете. Сначала определяется условный расход по налогу умножением бухгалтерской прибыли (то есть строки 140 формы № 2) на ставку налога. К нему прибавляются постоянные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы, а вычитаются постоянные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства.

И здесь важно понять, что отложенные налоговые активы и обязательства в форме № 2 - это не остатки по счетам 09 и 77. Остатки у нас отражаются в балансе. В отчете о прибылях и убытках отражаются обороты. Соответственно, значения 141-й, 142-й строк формы N 2 не равны значениям, отраженным по строкам 145 «Отложенные налоговые активы» и 515 «Отложенные налоговые обязательства».

В строке 141 «Отложенные налоговые активы» должна быть отражена разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09 в корреспонденции со счетом 68.

Разница эта может быть как положительной, так и отрицательной. Положительная разница означает, что в данном отчетном периоде отложенных налоговых активов начислено больше, чем списано. И на эту положительную разницу условный расход по налогу на прибыль должен быть увеличен.

Если же разница получилась отрицательной, то, наоборот, списано ОНА больше, чем начислено. А значит, условный расход по налогу на прибыль должен быть уменьшен. В этом случае разница вписывается в строку 141 в скобках, которые показывают, что величина отрицательная.

Переходим к строке 142 «Отложенные налоговые обязательства». Сюда организация должна вписать разницу между кредитовыми и дебетовыми оборотами по счету 77 в корреспонденции со счетом 68. Положительная разница: отложенных налоговых обязательств проводкой дебет 68 кредит 77 начислено больше, чем зачтено проводкой дебет 77 кредит 68, условный расход по налогу уменьшается. Если разница отрицательная, то зачтено обязательств больше, чем начислено, сама разница в этом случае указывается в скобках по строке 142, условный расход по налогу на прибыль увеличивается.

В результате 145-я и 515-я строки баланса и 141-я, 142-я строки формы № 2 отражают разные величины.

Что касается постоянных обязательств и активов, то их сальдо вписывается в строку 200 отчета о прибылях и убытках справочно. Сальдо получится отрицательным, если обязательства меньше активов, и положительным, если наоборот.

Таким образом, формулу для расчета показателя строки 150 «Текущий налог на прибыль» можно представить следующим образом.

-----------¬ -----------------¬ ------¬ ------------¬

¦Строка 150 ¦ ¦ Строка 140 ¦ ¦ ¦ ¦ Строка 141 ¦

¦"Текущий ¦ = ¦ "Прибыль ¦ x ¦ 24% ¦ + ¦"Отложенные¦

¦ налог на ¦ ¦ (убыток) до ¦ ¦ ¦ ¦ налоговые ¦

¦ прибыль" ¦ ¦налогообложения" ¦ ¦ ¦ ¦ активы" ¦

L----------- L----------------- L------ L------------

---------------¬ ----------------------¬