Адміністрування перевірок платників податків, зборів та обов’язкових платежів

Размещено на http://www.allbest.ru/

[Введите текст]

Зміст

Вступ

Розділ 1. Теоретичні аспекти організації та проведення документальних перевірок податкових агентів - юридичних осіб з питань правильності нарахування, своєчасності та повноти перерахування податків

1.1 Нормативно - правові акти, що регулюють порядок оформлення матеріалів документальних перевірок платників податків - юридичних та фізичних осіб

1.2 Взаємодія підрозділів органів ДПС при проведенні планових та позапланових виїзних перевірок своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборів (обов'язкових платежів)

Розділ 2. Аналіз адміністрування перевірок платників податків, зборів та обов'язкових платежів

2.1 Практика проведення документальних перевірок правильності утримання та своєчасності перерахування до бюджетів

2.2 Організаційні аспекти податкових перевірок з набуттям чинності Податкового кодексу України

Розділ 3. Проблеми та шляхи вдосконалення проведення документальних перевірок податкових агентів з питань правильності нарахування, своєчасності та повноти перерахування до бюджету податків

3.1 Проблемні питання щодо проведення документальних перевірок та шляхи їх вирішення

3.2 Міжнародний досвід адміністрування перевірок платників податків

Висновки

Список використаних джерел

Додатки

Вступ

Виконання основних напрямів контрольно-перевірочної роботи по розширенню бази оподаткування можливе лише при чіткому обґрунтуванню виявлених порушень податкового законодавства, правильному посиланню на законодавчі та нормативні акти та якісному оформленню самих актів перевірок. податок перевірка адміністрування міжнародний

Актуальність обраної теми полягає в необхідності вироблення адекватних сучасним умовам підходів до якісного проведення документальних перевірок суб'єктів господарювання.

Метою даної роботи є теоретичне та практичне обґрунтування необхідності якісного проведення документальних перевірок дотримання податкового законодавства.

Виходячи з цього, перед даним дослідженням поставлено наступні завдання:

- розкрити нормативно-правові аспекти організації та проведення документальних перевірок;

- провести аналіз практики оформлення та реалізації результатів документальних перевірок, результативності податкового контролю в регіоні;

- надати пропозиції щодо вирішення проблемних питань, які виникають при документальних перевірок.

Об'єктом дослідження є Сарненської МДПІ Рівненської області, Новоград - Волинської ОДПІ Житомирської області, Свалявської МДПІ Закарпатської області.

Предметом дослідження є порядок оформлення матеріалів результатів документальних перевірок платників податків.

Розділ 1. Теоретичні аспекти організації та проведення документальних перевірок податкових агентів - юридичних осіб з питань правильності нарахування, своєчасності та повноти перерахування податків

1.1 Нормативно - правові акти, що регулюють порядок оформлення матеріалів документальних перевірок платників податків - юридичних та фізичних осіб

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Кодексом податків і зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), статистичної та іншої звітності, даних обліку, ведення якого передбачено законом, первинних документів, які використовуються в обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Порядок оформлення матеріалів документальних перевірок поширюється на платників податків (резидентів, нерезидентів), у тому числі самозайнятих осіб, які мають, одержують (передають) об'єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об'єктом оподаткування згідно з Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов'язок із сплати податків та зборів відповідно до Кодексу (далі - платники податків).

Нормативно - правові основи, щодо порядку оформлення матеріалів документальних перевірок платників податків юридичних та фізичних осіб регулюються наступними нормативно - правовими актами та методичними рекомендаціями:

- Податковий кодекс України від 02.12.2010р. №2755-VІ ;

- Закон України "Про державну податкову службу в Україні", від 04.12.1990р. №509-ХП із змінами та доповненнями ;

- Наказ Державної податкової адміністрації України, від 24.12.2010р. № 1003 Порядок оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами;

- Наказ Державної податкової адміністрації України, від 22.12.2010р. № 984 Порядок оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства [2.4,7,8].

Оскільки відправною точкою в ідентифікації ризиків є цілі організації, то з метою класифікації (групування) ризиків та організації процесу управління ризиками доцільно виділяти стратегічний, тактичний і операційний рівень - відповідно до класифікації цілей та організаційних рівнів податкової служби та отримання інформації по кожному з них.

У результаті створення ризикоорієнтованої системи адміністрування податків стане можливим:

- визначення основних критеріїв (індикаторів) для відбору платників до План-графіку проведення перевірок;

- цілеспрямована діяльність по упередженню виникнення податкової недоплати на основі аналізу причин виникнення (факторів) окремих видів ризиків, їх зв'язків та взаємних впливів;

- визначення порогу значимості податкових ризиків з урахуванням співвідношення між сукупним ризиком та наявними ресурсами державної податкової служби;

- оптимальний розподіл наявних ресурсів між різними напрямками адміністрування податків з урахуванням пріоритетності окремих видів ризиків;

- визначення пріоритетних напрямків та конкретних протиризикових заходів з метою зменшення, нейтралізації або свідомого прийняття ризику по усіх напрямках діяльності - від внесення законодавчих ініціатив до поточних заходів на різних ділянках адміністрування податків;

- своєчасне застосування затверджених засобів щодо попередження можливості спрацювання ризику;

- дотримання принципу найменшого втручання у фінансово-господарську діяльність суб'єктів господарювання [18].

Порядок проведення перевірок передбачено главою 8 Розділу ІІ податкового кодексу України.

За 10 днів до початку перевірки СГД направляється повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки та копія наказу про проведення перевірки. Працівникам, відповідальним за проведення перевірки, надається направлення на перевірку.

Аналіз баз даних дозволяє більш ретельно вивчити діяльність платників та зробити об'єктивні висновки.

Основними документами які підлягають обов'язковій перевірці є: статутні документи; колективний договір, книга реєстрації наказів по підприємству, наявність трудових книжок працівників, штатна чисельність робітників на початок та кінець перевіряємого періоду, касова книга з додатками, банківські документи, наявність проведення виплат робітникам у натуральній формі, відомості нарахування та виплати зарплати, заяви про надання соціальної пільги та підтверджуючі документи до них, авансові звіти з підтверджуючими документами, розрахунки з постачальниками та покупцями, договори цивільно-правового характеру, копії довідок 3 ДФ.

Відповідно до п. 162.1 статті 162 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VІ, (далі - Податковий кодекс) платниками податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні та податковий агент [2].

Об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Об'єктом оподаткування нерезидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Обов'язки нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету відповідно до п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу покладено на податкового агента.

Податок на доходи фізичних осіб сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

Якщо оподатковуваний дохід надається у не грошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, наступного за днем такого нарахування (виплати, надання).

Розрахунок податкових зобов'язань з оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого у джерела його виплати, проводиться податковим агентом ( у тому числі роботодавцем).

При перевірці правильності визначення оподатковуваного доходу за відповідний місяць необхідно переконатися, чи включалися до заробітної плати за місцем основної роботи всі виплати, одержані за рахунок коштів підприємства, вартість інших матеріальних та соціальних благ та інше. Вибірково перевірити правильність застосування простої соціальної пільги при нарахуванні зарплати, стовідсотково перевіряється заробітна плата для якої застосовувалась збільшена соціальна пільга.

При відборі суб'єктів господарювання - фізичних осіб слід використовувати інформацію наявних АІС та АРМів органів державної податкової служби, зокрема:

- АРМ "Пошук", АРМ "Облік платників", АРМ "Бест - Звіт", АРМ ТАХ "Облік податків та платежів", АРМ "Аудит", АС АБПР "Автоматизована система роботи з податковими ризиками першого рівня", АРМ "Облік фізичних осіб", АРМ "Митниця", АРМ "Касові апарати", АІС "Розширений пошук у схемах, що використовуються суб'єктами господарювання з метою мінімізації об'єктів оподаткування та ухилення від сплати податків";

- дані органів виконавчої влади, місцевого самоврядування та суб'єктів господарювання, які свідчать про отримання доходів та здійснення фізичними особами фінансово-господарської діяльності;

- інша інформація, отримана із зовнішніх та внутрішніх джерел[9, с.28].

Результатом доперевірочної підготовки є розробка конкретної концепції перевірки, що враховує всі подальші перевірочні дії. На основі виробленої концепції майбутньої перевірки складається план перевірки, який затверджується керівником податкового органу. Головна мета плану - визначити цілі перевірки і її обсяги. План має бути гнучким для внесення змін на підставі інформації, що отримана при перевірці та з будь-яких додаткових джерел. Після початку перевірки ревізор - інспектор має оцінити чи вірно було вибрано метод перевірки. План також виступає як засіб контролю з боку керівників за діяльністю інспектора, тому що у ньому відображається усе, що буде проведено протягом перевірки і чітко визначаються зобов'язання ревізора.

1.2 Взаємодія підрозділів органів ДПС при проведенні планових та позапланових виїзних перевірок своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборів (обов'язкових платежів)

Структурні підрозділи ДПА України відповідно до наказу від 27 травня 2008 року N 355 Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби України при організації та проведенні перевірок платників податків( Із змінами і доповненнями)» за 10 календарних днів до початку проведення планової виїзної перевірки підрозділи органів ДПС, які очолюють перевірки згідно з планом-графіком, інформують про її проведення підрозділи погашення прострочених податкових зобов'язань, оподаткування юридичних осіб, податкової міліції, а у разі здійснення платником податків зовнішньоекономічної діяльності - підрозділи контролю у сфері ЗЕД. Наведені підрозділи органу ДПС, отримавши інформацію про початок перевірки платника податків, протягом 3 робочих днів з дня її отримання в обов'язковому порядку направляють підрозділам, що очолюють перевірку, наявну інформацію щодо платника податків, яка може свідчити про ухилення від сплати податків або ймовірне заниження платником податків податкових зобов'язань, наявність податкового боргу платника податків, а також повідомляють про участь (відмову від участі) посадових осіб зазначених структурних підрозділів у проведенні перевірки [6].

Основною формою податкового контролю як в Україні, так і в інших країнах світу є податкові перевірки. Податковим Кодексом України передбачено, що працівники органів державної податкової служби України можуть проводити три основні види податкових перевірок:

- камеральні перевірки;

- фактичні перевірки;

- документальні перевірки (рис. 1.1.).

Рис. 1.1. Класифікація податкових перевірок [14, с.120].

Порядок проведення документальних планових перевірок визначено ст. 77 Податкового кодексу. Такі перевірки проводяться відповідно до плану-графіка перевірок їх періодичність залежить від ступеня ризику діяльності платників, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше ніж раз на три календарні роки, із середнім -- не частіше ніж раз на два календарні роки, з високим -- не частіше одного разу на календарний рік.

За результатами податкових перевірок щодо дотримання вимог податкового та валютного законодавства складається акт, в якому чітко викладений зміст порушення з обгрунтованням порушених норм законодавчих актів із зазначенням конкретних їх підпунктів, пунктів і статей, та який оформлений відповідно до порядку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 №1003 „Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами”. [8]. Доперевірочний аналіз представлений у дотатку Б.

Як відомо, камеральні перевірки проводяться в податковій інспекції з метою недопущення помилок та розбіжностей в податковій звітності. Із зазначених причин обмеження термінів проведення виїзних перевірок та необхідність вивчення під час них значної кількості непотрібних нікому даних про платника часто вимагають неофіційного продовження планових та позапланових виїзних перевірок навіть після закінчення максимальних їх термінів, визначених Податковим кодексом України що представлені на рис.1.2.

Рис. 1.2. Максимальні терміни проведення виїзних перевірок [17, с.8].

При цьому, як свідчить практика діяльності підрозділів податкового аудиту та валютного контролю ДПІ відповідальність за своєчасне та якісне надання відповідної інформації несуть керівники вказаних підрозділів.

Для визначення основних критеріїв (індикаторів) для відбору платників податків до Плану-графіка проведення перевірок потрібно удосконалити та впровадити ризикоорієнтовану систему адміністрування податків. Першим етапом впровадження ризикоорієнтованої системи адміністрування податків є створення концепції, яка на даний час розробляється Департаментом розвитку та модернізації ДПС.

В концепції ризикоорієнтованої системи адміністрування податків будуть визначені єдині для організації трактування таких понять, як:

- фактори ризику - тобто причини, обставини, умови, що створюють можливість негативних (небажаних, небезпечних для виконання поставлених завдань) результатів;

- показники (критерії, індикатори) ризику - тобто те, що слугує сигналом про розгортання несприятливих подій, очевидне вимірюване свідчення про можливість реалізації ризику, що може бути зафіксоване при належній організації спостереження (моніторингу);

- наслідки ризику - це можливий вплив ризику або створеної ним проблеми на запланований (очікуваний) результат.

Для виявлення ризиків і їх нейтралізації важливим є розуміння операційного контексту(іншими словами, середовища), який може бути визначений як сукупне поєднання усіх фактів та обставин, в яких податкова служба здійснює свою діяльність і який має бути врахований як даність протягом певного періоду.

Ризикорієнтована система створюється з метою запровадження системного підходу до адміністрування податків і базується на тому, що податкові органи за рахунок поінформованості на як можна більш ранній стадії про можливі випадки порушення податкового законодавства відповідно реагують на них належними діями, у тому числі передбачають та упереджують можливі порушення податкового законодавства [18].

Таким чином, запровадження ризикоорієнтованої системи дозволить зосередити увагу податкових органів на злісних неплатниках податків та визначенні основних критеріїв (індикаторів) для відбору платників податків до Плану-графіка проведення перевірок шляхом управління ризиками.

Метою управління ризиками є забезпечення можливостей для податкової служби виконання своїх завдань.

Ризики, притаманні будь-якій діяльності, існують завжди, але не завжди спрацьовують. Ризик, що реалізувався, перетворюється у проблему.

Управління ризиками являє собою безперервний цикл, що включає наступні кроки:

- визначення ризиків;

- аналіз ризиків;

- оцінка ризиків та визначення їх пріоритетності;

- робота з ризиками (здійснення протиризикових заходів);

- оцінка роботи з ризиками (ефективності протиризикових заходів).

Окрім цього, управління ризиками повинно здійснюватись по кожному з функціональних напрямів діяльності державної податкової служби, пов'язаних з процесами адміністрування податків, та за такими принципами:

- принцип адресності, який полягає у тому, що управляти ризиком повинен той, хто має змогу і повноваження вплинути на причини і обставини, що цей ризик породжують;

- принцип економічності - перевага надається тим формам роботи з ризиками, які досягають певного рівня результативності за умови мінімального використання ресурсів;

- принцип превентивності - краще як можна раніше усунути незначну небезпеку, ніж пізніше вирішувати серйозну проблему;

- принцип відповідності - вибір проти ризикових заходів залежить від характеристик ризику та платника податків (надання допомоги та консультацій шахраю так само недоцільно, як і повна перевірка діяльності дисциплінованого платника);

- принцип оцінки діяльності за ефективністю - оцінка за далекосяжними наслідками та впливами, а не лише за кількісними показниками здійснення заходів [11, с.58].

Усі критерії (індикатори) для автоматизованої системи відбору платників податків можна поділити на дві групи:

- які виявляються на стадії обліку суб'єкта господарювання (далі - СГ) в органах державної податкової служби (далі - ДПС) як платника податків;

- які виявляються в процесі діяльності платника податків.

Індикатори, які виявляються в процесі діяльності платника податків, можливо умовно поділити на наступні підгрупи залежно від стадії виявлення:

- під час обробки даних податкових декларацій (розрахунків);

- під час обліку платежів (податкових зобов'язань);

- під час обслуговування платників податків;

- під час здійсненні контрольно-перевірочної роботи;

- під час апеляції платниками податків;

- під час погашенні прострочених податкових зобов'язань;

- під час визначення кола платників податків, які здійснюють свою діяльність, пов'язану з відмиванням доходів, отриманих злочинним шляхом.

Виявлення хоча б одного з цих індикаторів буде означати віднесення СГ до певної категорії уваги і здійснення органами ДПС відповідних дій, що включатимуть приділення такому платнику особливої уваги та проведення відповідної роботи, а також включення його до Плану-графіка проведення планових документальних перевірок [18].

Робота з податковими ризиками передбачає також створення єдиної бази податкових порушень як узагальнення результатів контролю, систематизацію недоліків податкового законодавства і порушень податкових нормативно-правових актів суб'єктами господарювання у процесі господарської діяльності, схем ухилень від оподаткування, загальних критеріїв, що можуть вказувати на наявність таких порушень, які на даний час відомі податківцям. За рахунок постійної контрольної роботи, в умовах виникнення нових видів, форм та методів господарської діяльності база даних податкових порушень буде постійно змінюватись, доповнюватись новими порушеннями. При цьому деякі порушення можуть втрачати свою актуальність або видозмінюватись.

Податкові ризики підлягають оцінці з точки зору їх фінансової важливості, що дає можливість визначити пріоритети під час роботи щодо усунення ризиків.

Робота з податковими ризиками дозволить нейтралізувати будь-які можливі наслідки дії цих ризиків. Основна робота податкових органів у цьому напрямі націлюється на попередження ненадходження коштів до Державного Бюджету. При цьому повинна використовуватися вся наявна інформація для впливу на дії платника та усунення неузгодженостей законодавства. Наслідки реалізації таких дій дозволяють максимально зменшити втрати надходжень платежів до бюджету.

За рішенням керівника (заступника керівника) органу ДПС до участі у проведенні планових та позапланових виїзних перевірок бюджетоутворюючих та інших визначальних платників податків можуть залучатися працівники підрозділів економічного аналізу та прогнозування для проведення аналізу діяльності платника податків та виявлення ризиків щодо несплати ними податкових зобов'язань.

Підрозділи боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, беруть участь у проведенні планових виїзних перевірок платників податків за письмовим погодженням голови регіональної ДПА. Участь працівників зазначених підрозділів у проведенні планових виїзних перевірок платників податків, включених до планів-графіків за їх пропозицією, є обов'язковою.

При оскарженні рішень в Господарських судах працівники підрозділів правового забезпечення здійснюють підготовку відзивів та матеріалів для розгляду, представляють інтереси державної податкової адміністрації (інспекції) у судових інстанціях. Працівники, що проводили перевірку, готують висновок на позовну заяву та беруть участь у судових засіданнях в залежності від оскаржених питань.

Розділ 2. Аналіз адміністрування перевірок платників податків, зборів та обов'язкових платежів

2.1 Практика проведення документальних перевірок правильності утримання та своєчасності перерахування до бюджетів

В умовах проблематичності формування достатньої податкової складової доходів бюджету та необхідності скорочення рівня тіньової економіки особливої уваги заслуговує здійснення контролюючими органами заходів щодо підвищення ефективності податкового контролю за здійснюваними платниками податків всього масиву господарських операцій.

Проте із введенням у дію Податкового кодексу, змінилися підходи до визначення об'єктів оподаткування та проведення контрольних заходів. Враховуючи наведене, метою даної статті є аналіз норм чинного податкового законодавства щодо організації податкових перевірок та надання пропозицій з усунення наявних недоліків.

Одним з основним питань, які виникали при податковому реформуванні, визначалося уніфікація податкового законодавства. Саме така уніфікація повинна стати основою комплексної трансформації податкової системи. Прийнятий Верховною Радою України Податковий кодекс, попри його суперечливість, є важливим для розвитку вітчизняної податкової системи. Він сприяє узгодженості податкового законодавства з нормами законодавства інших галузей права; прозорості адміністрування податків, урегулюванню взаємовідносин між фіскальними органами та платниками податків. Кодексом визначено, що висновки актів перевірок можуть базуватися на підставі відповідних первинних, розрахункових та бухгалтерських документів, податкової інформації, експертних висновків, судових рішень, інших метеріалів, отриманих у порядку та у спосіб, передбачених податковим законодавством. Кодексом встановлені види податкових перевірок, підстави та терміни їх проведення, порядок прийняття податкових повідомлень-рішень. Проте, поза увагою Податкового кодексу залишились підстави та порядок застосування непрямих методів визначення податкових зобов'язань.

У Податковому кодексі збереглися „старі” підстави у проведені позапланових документальних перевірок. Це насамперед стосується випадків неподання звітності, ненаданні відповідей та документальних підтверджень на запити податкових органів, декларування від'ємного значення по податку на додану вартість більш ніж 100 тис. грн., припинення (ліквідації, реорганізації) підприємства, на виконання приписів суду, постанови слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх проваджені. Розширилися підстави у проведені позапланових виїзних перевірок за рахунок випадків, коли платником податків після проведення перевірок додатково надаються документи, уточнюючі розрахунки податкової звітності за період, які вже були перевірені податковими органами[17, с.8].

За наявності підстав для проведення планових або позапланових перевірок, документальні перевірки можуть бути невиїзними. У цьому разі необхідне прийняття відповідного рішення керівником податкового органу та повідомлення платника податків про її початок за 10 календарних днів про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Податковим кодексом передбачається створення інформаційно-аналітичного забезпечення органів державної податкової служби як цілісної системи, спрямованої на загальний аналіз результатів господарської діяльності платників податків, що забезпечить покращення адміністрування, дозволить спрямувати податковий контроль на тих платників податків, які ухиляються від виконання податкового обов'язку, і зменшити навантаження на сумлінних платників податків. Світовий досвід вказує на недоцільність проведення документальних перевірок суцільним порядком. На практиці частка таких перевірок не перевищує 5% від зареєстрованої кількості платників податків. У країнах ЄС також спостерігається тенденція до вибіркових перевірок заявок на відшкодування ПДВ. Слід зазначити, що в Україні для юридичних осіб, частка планових документальних перевірок, які проводяться підрозділами податкового контролю за 2008-2010рр. становить 5-8 %, що відповідає світовим тенденціям. Зведені дані наведено у табл.2.1.

Таблиця 2.1. Зведені дані щодо кількості виїзних планових документальних перевірок за 2008-2011 роки

Показник	2009	І півріччя 2010	2010	І півріччя 2011 (2011*)
платники податку на прибуток	421 800	419 563	421 704	413 243
платники ПДВ	335 934	318 572	304 554	292 216
кількість виїзних планових перевірок	24 722	11622	23 241	10 605
частка перевірок до кількості платників податку на прибуток, відс.	5,9	2,8	5,5	2,6 (5,2)
частка перевірок до кількості платників ПДВ, відс.	7,4	3,6	7,6	3,6 (7,2)

Джерело: статистичні дані ДПА України [18];

* за 2011 рік - дані попередні.

Згідно Податкового кодексу, податкові перевірки класифіковано на: камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Суть камеральної перевірки зводиться до перевірки даних податкової звітності у приміщенні органу державної податкової служби виключно, документальної - до своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства. Фактична перевірка контролює дотримання вимог порядку здійснення касових та розрахункових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, дозволів тощо.

Податковим кодексом також запроваджується планування документальних перевірок на основі ризикоорієнтованої системи. Так, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбиратимуться платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби [7].

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюватиме центральним органом державної податкової служби. На сьогодні, перелік таких ризиків (табл. 2.2.) складається з понад 40 позицій, а саме:

Таблиця 2.2. Перелік ризиків для відбору платників податків до плану-графіку перевірок

№ з/п	Назва ризику
	Критерії високої категорії ризику
1	Рівень сплати податків неадекватний рівню сплати податків по відповідній галузі по податку на прибуток.
2	Рівень сплати податків неадекватний рівню сплати податків по відповідній галузі по ПДВ.
3	Темпи зростання валових доходів підприємства не відповідають темпам зростання сплати податків.
4	Податкова віддача менше 1 відсотка.
5	Декларування від'ємного об'єкта оподаткування податком на прибуток протягом 2 податкових періодів
6	Декл. залишку від'єм.знач.,який після бюджетного відш.включ до складу податк.кредиту наступ.подат. періоду (26 рядок) у сумі > 100 тис.грн.
7	Платник згідно з Системою автоматизованого співставлення має розбіжності понад 100 тис. грн. заниження податкового зобов'язання
8	Платник згідно з Системою автоматизованого співставлення має розбіжності понад 100 тис. грн. завищення податкового кредиту
9	наявність інформації правоохоронних органів, підрозділів податкової міліці, юридичних підрозділів органів ДПС щодо взаємовідносин з СГ з ознаками фіктивності, учасниками конвертаційних центрів, реєстрацію яких скасовано у судовому порядку, проушено кримін
10	Декларування платником податків значних оборотів операцій з цінними паперами без фактичного отримання позитивного результату (сума рякдів додатку К3 1,2,3,4,5,6,7 <=0)
11	Декларування платником податків значних оборотів операцій з цінними паперами з отриманням незначного позитивного фінансового результату ПВ<1%
	Критерії середньої категорії ризику
12	Сума інших витрат перевищує 10% суми скорегованих валових витрат.
13	обсяги операцій з пов'язаними особами або неплатниками податку на прибуток перевищують 10% суми скоригованих валових витрат
14	Обсяги податкових пільг з податку на прибуток перевищують 1 млн.грн.
15	Подання уточ.розрахунків податк.звітності з податку на прибуток у бік зменшення податкових зобов'язань
16	Сума відшкодованих з бюджету сум ПДВ перевищує сплату податку на прибуток.
17	Одноразове декларування суми ПДВ до відшкодування у значних обсягах (більше 100 тис.грн.)
18	Коригування платником податків звітності з ПДВ в обсягах 10 і > % відсотків податкових зобов'язань
19	Коригування платником податків звітності з ПДВ в обсягах 10 і > % відсотків податкового кредиту
20	Зарахув. від'ємного знач .різниці поточ. зв. періоду у зменш. суми податк понад 100 тис.грн.
21	Здійснення експортних операцій з товарами, невластивими основному виду діяльності підприємства („нетиповий” експорт)
22	Декларація з ПДВ за звітний період з урахуванням податкових накладних, виписаних в іншому податковому періоді ( понад 2 місяці)
23	Відхил. > 10 % між задекр. у дек. ПДВ обс. опер. на мит. тер. України та задек. у декл. з податку на прибуток доход. від продажу товарів
24	наявність взаємовідносин з суб'єктами господарювання, які знаходяться на спрощенні й системі оподаткування та є керівниками, засновниками або співробітниками даного підприємства
25	наявність інформації підрозділів податкової міліції про ухилення від оподаткування та або своєчасного погашення податкового боргу
26	наявність інформації підрозділів боротьби з відмиванням доходів, одержаних злочинним шляхом, про надходження узагальнених матеріалів від Держфінмоніторингу
27	наявність інформації підрозділів оподаткування юридичних осіб про встановлення порушень порядку погашення векселів, авальованих банком, які видаються до отримання спирту етилового
28	наявність систематичних порушень вимог законів України (див. 16) п.4.2.2наказу 548)
29	наявність у податкових органах інформації про відсутність торгових патентів і ліцензій
	Критерії незначної категорії ризику
30	Сума сумнівної(безнадійної) заборгованості перевищує 10% суми скорегованих валових витрат.
31	Несвоєчасне нарахування та сплата ПДВ
32	Адреса масової реєстрації платників податків. Критерій 10 (адреса)
33	Здійснення зовнішньоекономічних операцій через нерезидентів зареєстрованих в офшорних зонах.
34	виплата доходів нерезидентам в офшорних зонах
35	перевищення суми витрат від суми продажу на 10%
36	значне відхилення виторгів від інших СГ
37	негативна динаміка виторгів, зменшення суми продажу
38	перевищення граничного розміру річного обсягу розрахункових операцій з продажу товарів
39	значна кількість і періодичність ремонтів РРО
40	значна кількість РРО, які не використовуються
41	збільшення ПК на 10 млн. або у 2 рази в порівнянні з попереднім періодом
42	збільшення ПК першого податкового періоду > 50% статутного фонду новоутвореного платника ПДВ
43	повторна реєстрація СГ платником ПДВ у разі анулювання свідоцтва платника ПДВ за ініціативою податкового органу.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначатиметься залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний (табл.2). При цьому, платники податків з незначним ступенем ризику включатимуться до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік [7].

Для платників ПДВ, передбачено також порядок автоматичного відшкодування цього податку, у разі відповідності встановленим критеріям: відсутній податковий борг, мінімальна кількість працівників, розмір заробітної плати, вартість основних фондів тощо.

Отже є підстави вважати що стратегічний напрям розвитку податкового контролю в частині організації документальних перевірок в Україні відповідає науковим засадам та передовому досвіду зарубіжних країн. З урахуванням наведеного вище, а також те, що у Податковому кодексі передбачено градацію розмірів штрафних санкцій залежно від повторюваності порушень (25, 50 та 75%), за умови високої ефективності податкових перевірок, можна говорити про становлення ризикоорієнтованої системи адміністрування податків, яка стимулює добровільне виконання податкових зобов'язань платниками податків.

Проте, по-суті наведених вище ризиків слід зазначити, що вони, за деяким виключенням, не містять цілеспрямованої інформації щодо ухилення від сплати податків. Так, з 43 ризиків лише 5 ризиків (№№6,7,25-27 табл.2) несуть інформацію об'єктивного змісту про можливі порушення податкового законодавства. З урахуванням положень глави 7 Податкового кодексу, якою встановлені організаційні засади інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності органів ДПС, сьогодні актуальним є розроблення та впровадження нормативних актів щодо отримання інформації від державних органів, органів місцевого самоврядування, платників податків та податкових агентів, оброблення, узагальнення та інтегрування таких даних до інформаційних ресурсів ДПА України з метою проведення відповідних звірок та конкретизації податкових ризиків в автоматичному режимі.

Отже, з наведеного вище можна зробити висновок про те, що практика організації та проведення податкових перевірок в Україні потребує удосконалення за рахунок конкретизації податкових ризиків та їх належного відпрацювання та впровадженню процедури визначення зобов'язань за непрямими методами. До інших пріоритетних напрямів удосконалення контрольно-перевірочної роботи, які у комплексі з визначеними вище забезпечать синергетичний ефект у підвищенні ефективності податкових перевірок, слід віднести: удосконалення методології здійснення перевірок та порядку оформлення їх результатів, підвищення кваліфікації особового складу, що здійснює контрольно-перевірочну роботу, мінімізація корупційних ризиків, забезпеченню настання економічної та кримінальної відповідальності за несплату податків.

2.2 Організаційні аспекти податкових перевірок з набуттям чинності Податкового кодексу України

Необхідність регламентації процедури проведення податкових перевірок на сьогоднішній день є як ніколи актуальною у зв'язку з набуттям чинності Податкового кодексу України. В умовах проблематичності формування достатньої податкової складової доходів бюджету та необхідності скорочення рівня тіньової економіки особливої уваги заслуговує здійснення контролюючими органами заходів щодо підвищення ефективності податкового контролю за здійснюваними платниками податків всього масиву господарських операцій.

Одним з основним питань, які виникали при податковому реформуванні, визначалося уніфікація податкового законодавства. Саме така уніфікація повинна стати основою комплексної трансформації податкової системи. Прийнятий Верховною Радою України Податковий кодекс, попри його суперечливість, є важливим для розвитку вітчизняної податкової системи. Він сприяє узгодженості податкового законодавства з нормами законодавства інших галузей права; прозорості адміністрування податків, урегулюванню взаємовідносин між фіскальними органами та платниками податків. Кодексом визначено, що висновки актів перевірок можуть базуватися на підставі відповідних первинних, розрахункових та бухгалтерських документів, податкової інформації, експертних висновків, судових рішень, інших метеріалів, отриманих у порядку та у спосіб, передбачених податковим законодавством. Кодексом встановлені види податкових перевірок, підстави та терміни їх проведення, порядок прийняття податкових повідомлень-рішень. Проте, поза увагою Податкового кодексу залишились підстави та порядок застосування непрямих методів визначення податкових зобов'язань.

Особливу зацікавленість платників податків викликає 8 глава ІІ розділу Податкового кодексу України, присвячена порядку проведення перевірок органами державної податкової служби. Згідно із документом, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки [2].

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Податковий кодекс вводить новий вид перевірки - фактичну, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється органом державної податкової служби щодо дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Вона може проводитися на підставі рішення керівника органу податкової служби, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку до початку проведення такої перевірки та за наявності хоча б однієї з таких обставин:

- за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, свідоцтв про державну реєстрацію та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на органи державної податкової служби та виникає необхідність перевірки таких фактів;

- отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, свідоцтв про державну реєстрацію та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на органи державної податкової служби, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

- отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків;

- виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у п. 75.1.3 роз. II Кодексу, а саме: дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками;

- отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації [17, с.10].

Згідно з п. 80.4. Кодексу перед початком фактичної перевірки з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами органів ДПС може бути проведено контрольну розрахункову операцію (контрольну закупку). При цьому товари, які було отримано під час такої закупки, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів (пп. 20.1.9. Кодексу).

Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами органу ДПС у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Під час проведення такої перевірки може проводитися хронометраж господарських операцій, за результатами якого складається довідка, яка підписується посадовими особами органу ДПС та посадовими особами суб'єкта господарювання (п. 80.7, п. 80.8 Кодексу).

У Податковому кодексі збереглися „старі” підстави у проведені позапланових документальних перевірок. Це насамперед стосується випадків неподання звітності, ненаданні відповідей та документальних підтверджень на запити податкових органів, декларування від'ємного значення по податку на додану вартість більш ніж 100 тис. грн., припинення (ліквідації, реорганізації) підприємства, на виконання приписів суду, постанови слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх проваджені. Розширилися підстави у проведені позапланових виїзних перевірок за рахунок випадків, коли платником податків після проведення перевірок додатково надаються документи, уточнюючі розрахунки податкової звітності за період, які вже були перевірені податковими органами [2].

За наявності підстав для проведення планових або позапланових перевірок, документальні перевірки можуть бути невиїзними. У цьому разі необхідне прийняття відповідного рішення керівником податкового органу та повідомлення платника податків про її початок за 10 календарних днів про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Податковим кодексом передбачається створення інформаційно-аналітичного забезпечення органів державної податкової служби як цілісної системи, спрямованої на загальний аналіз результатів господарської діяльності платників податків, що забезпечить покращення адміністрування, дозволить спрямувати податковий контроль на тих платників податків, які ухиляються від виконання податкового обов'язку, і зменшити навантаження на сумлінних платників податків. Світовий досвід вказує на недоцільність проведення документальних перевірок суцільним порядком. На практиці частка таких перевірок не перевищує 5% від зареєстрованої кількості платників податків. У країнах ЄС також спостерігається тенденція до вибіркових перевірок заявок на відшкодування ПДВ. Слід зазначити, що в Україні для юридичних осіб, частка планових документальних перевірок, які проводяться підрозділами податкового контролю, становить 5-8 %, що відповідає світовим тенденціям.

Податковим кодексом також запроваджується планування документальних перевірок на основі ризикоорієнтованої системи. Так, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбиратимуться платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначатиметься залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включатимуться до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше, ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюватиме центральний орган державної податкової служби.

Так, до високого ступеня ризику відносяться підприємства, рівень сплати податків яких неадекватний рівню сплати податків по відповідній галузі по податку на прибуток, темпи зростання валових доходів підприємства не відповідають темпам зростання сплати податків, податкова віддача менше 1 відсотка, декларування від'ємного об'єкта оподаткування податком на прибуток протягом 2 податкових періодів та ін.

До середнього ступеня ризику відносяться підприємства, в яких сума інших витрат перевищує 10% суми скорегованих валових витрат, обсяги податкових пільг з податку на прибуток перевищують 1 млн. грн., сума відшкодованих з бюджету сум ПДВ перевищує сплату податку на прибуток, здійснення експортних операцій з товарами, невластивими основному виду діяльності підприємства, існують взаємовідносини з суб'єктами господарювання, які знаходяться на спрощеній системі оподаткування та є керівниками, засновниками або співробітниками даного підприємства, про які існує інформація підрозділів податкової міліції про ухилення від оподаткування та або своєчасного погашення податкового боргу, наявність у податкових органах інформації про відсутність торгових патентів і ліцензій та ін.

До незначного ступеня ризику відносяться підприємства, в яких сума сумнівної (безнадійної) заборгованості перевищує 10% суми скорегованих валових витрат, несвоєчасно нараховується та сплачується ПДВ, здійснюються зовнішньоекономічні операції через нерезидентів зареєстрованих в офшорних зонах, суми витрат від суми продажу перевищують на 10%, існує значна кількість і періодичність ремонтів РРО та ін.

Впровадження ризикоорієнтованої системи адміністрування податків надасть можливість забезпечити:

- значне підвищення ефективності використання інтелектуальних (людських) та матеріальних ресурсів ДПС України;

- зменшення впливу зовнішніх і внутрішніх факторів ризику на результати діяльності органів ДПС України;

- максимально підвищити рівень виявлення та запобігання порушенням податкового законодавства;

- підвищення рівня довіри суспільства до податкової служби держави.

Проте, по-суті наведених вище ризиків слід зазначити, що вони, за деяким виключенням, не містять цілеспрямованої інформації щодо ухилення від сплати податків. Так, з всієї сукупності ризиків лише 5 ризиків несуть інформацію об'єктивного змісту про можливі порушення податкового законодавства.