Налоги и налогообложение

Налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности.

Налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей совместной собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, в равных долях.

Если при приобретении здания, сооружения или другой недвижимости к приобретателю (покупателю) в соответствии с законом или договором переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, налоговая база в отношении данного земельного участка для указанного лица определяется пропорционально его доле в праве собственности на данный земельный участок.

Если приобретателями (покупателями) здания, сооружения или другой недвижимости выступают несколько лиц, налоговая база в отношении части земельного участка, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования, для указанных лиц определяется пропорционально их доле в праве собственности (в площади) на указанную недвижимость.

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительного органа муниципального образования (Решением Омского городского Совета от 16 ноября 2005 г. N 298 "О земельном налоге на территории города Омска"):

1) 0,15 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых жилой застройкой, за исключением индивидуальной жилой застройки и доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду;

2) 0,2 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых индивидуальной жилой застройкой (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду) или предоставленных для индивидуального жилищного строительства;

3) 0,3 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков:

- отнесенных к землям сельскохозяйственного использования и используемых для сельскохозяйственного производства, а также предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства;

- занятых объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса);

4) 0,75 процента от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых объектами образования, здравоохранения, физической культуры и спорта, культуры и искусства, а также объектами оздоровительного и рекреационного назначения;

5) 1,0 процент от кадастровой стоимости участка в отношении земельных участков, занятых гаражами и автостоянками;

6) 1,5 процента в отношении прочих земельных участков.

1. От уплаты земельного налога полностью освобождаются:

а) налогоплательщики в отношении земель общего пользования, занятых автомобильными дорогами городского значения;

б) территориальные органы федеральных органов исполнительной власти, органы государственной власти Омской области, органы местного самоуправления города Омска в отношении земель, на которых расположены здания, необходимые для обеспечения их деятельности;

в) бюджетные учреждения в отношении земель, находящихся под объектами образования, здравоохранения, социального обеспечения, культуры, физической культуры и спорта;

г) организации городского пассажирского транспорта, осуществляющие внутригородские перевозки пассажиров (кроме организаций, осуществляющих перевозки исключительно в режиме такси, в том числе маршрутного), в отношении земель, на которых расположены принадлежащие им здания, строения, сооружения (производственные базы, участки, складские помещения, гаражи, мастерские), и земель, необходимых для их использования, предназначенных для осуществления деятельности по перевозке пассажиров, технического обслуживания и ремонта объектов пассажирского транспорта;

д) физические лица в отношении земельных участков, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, и периодически затопляемых паводковыми или поверхностными водами на 50 и более процентов.

2. От уплаты земельного налога освобождаются на 50 процентов следующие категории налогоплательщиков:

а) некоммерческие организации, основным видом деятельности которых является использование коллективных овощехранилищ для хранения плодово-овощной продукции граждан - членов указанных организаций;

б) физические лица в отношении земельных участков, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, и периодически затопляемых паводковыми или поверхностными водами менее 50 процентов.

3. Размер не облагаемой земельным налогом суммы 30000 рублей (с учетом суммы, установленной главой 31 НК РФ) на одного налогоплательщика на территории города Омска в отношении земельного участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном наследуемом владении, следующим категориям налогоплательщиков:

1) Героям Советского Союза, Героям Российской Федерации, полным кавалерам ордена Славы;

2) Героям Социалистического Труда, полным кавалерам ордена Трудовой Славы;

3) инвалидам, имеющим III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также лицам, которые имеют I и II группу инвалидности, установленную до 1 января 2004 года без вынесения заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности;

4) инвалидам с детства;

5) участникам и инвалидам Великой Отечественной войны, а также ветеранам и инвалидам боевых действий;

6) физическим лицам, имеющим право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом Российской Федерации "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", Федеральным законом "О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк" и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча" и Федеральным законом "О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне";

7) физическим лицам, принимавшим в составе подразделений особого риска непосредственное участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах;

8) физическим лицам, получившим или перенесшим лучевую болезнь или ставшим инвалидами в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику;

9) вдовам военнослужащих, погибших в Великую Отечественную войну, не вступившим в повторный брак;

10) пенсионерам, получающим социальную пенсию и не имеющим трудоспособных членов семьи;

11) одиноким родителям, воспитывающим несовершеннолетних детей;

12) многодетным родителям, воспитывающим трех и более несовершеннолетних детей.

Уменьшение налоговой базы на не облагаемую налогом сумму производится на основании документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы.

Выдачу справок, подтверждающих право на получение налоговых льгот, физическим лицам, получившим земельные участки для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства и огородничества, периодически частично или полностью затопляемые паводковыми или поверхностными водами, осуществляет администрация города Омска.

Если размер не облагаемой земельным налогом суммы, предусмотренной пунктом 3, превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю.

С организаций и физических лиц, имеющих льготы по земельному налогу, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимается земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование).

Сумма налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (т.е. площадь каждого занимаемого земельного участка умножается на ставку налога).

Налогоплательщики-организации исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно.

Налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу.

Налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего квартала текущего налогового периода как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав.

В отношении земельного участка (его доли), перешедшего (перешедшей) по наследству к физическому лицу, налог исчисляется начиная с месяца открытия наследства.

В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщиков в течение налогового (отчетного) периода права на налоговую льготу исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении земельного участка, по которому предоставляется право на налоговую льготу, производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимается за полный месяц.

Администрация города Омска ежегодно не позднее 1 марта календарного года обеспечивает публикацию в средствах массовой информации сведений о результатах государственной кадастровой оценки земель поселения по состоянию на 1 января календарного года.

Сведения о кадастровой стоимости земельных участков представляются организациям и физическим лицам на основании заявлений в соответствии с правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ.

Земельный налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается организациями и физическими лицами, являющимися индивидуальными предпринимателями, не позднее 10 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

На основании налоговых уведомлений, полученных не позднее 15 июня года, следующего за истекшим налоговым периодом, физические лица, не имеющие статуса предпринимателей, вносят соответствующие платежи не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики - организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивают авансовые платежи по земельному налогу не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Налогоплательщики - физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, не уплачивают авансовые платежи по земельному налогу.

Налогоплательщики - организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговую декларацию по налогу.

Налогоплательщики - организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по налогу, по истечении отчетного периода представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговый расчет по авансовым платежам по налогу.

Налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Расчеты сумм по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Тема 10. Акцизы

Акцизы представляют собой один из косвенных налогов, взимаемых с налогоплательщиков, производящих и реализующих подакцизную продукцию. Как всякий косвенный налог, акцизы формируют цену товара, и фактически его уплата перекладывается на покупателя. В настоящее время акцизы являются третьим по величине косвенным налогом после НДС и таможенной пошлины. Введенный в 1992 г., этот налог заменил вместе с НДС действовавший в условиях централизован мой системы налог с оборота. Поступления этого налога занимают 8,4% общего объема налоговых поступлений в консолидированный бюджет России (по данным за 2002 г.).

Он является седьмым по величине налогом в налоговой системе страны после единого социального налога, НДС, налога на доходы физических лиц, таможен ной пошлины, налога на добычу полезных ископаемых и налога на прибыль организаций. Вместе с тем указанный налог в отличие от других налогов, входящих в налоговую систему России, действует только в отношении отдельных, строго оговоренных в законе товаров, называемых "подакцизными". При достаточно высоких ставках обложения акцизы играют весьма существенную роль в финансовом положении налогоплательщиков, производящих подакцизную продукцию, с точки зрения обеспечения ее сбыта. Следует отметить, что акцизами облагаются подакцизные товары, не только произведенные и реализуемые на территории РФ, но и ввозимые на российскую таможенную территорию.

Что же входит в группу подакцизных товаров? Со став этой группы на протяжении всей непродолжительной истории существования данного налога в Российской Федерации неоднократно менялся, но в эту группу неизменно включались и, вероятно, никогда из нее не будут исключены алкогольная и табачная продукция. Эти товары, учитывая их исключительный характер как с точки зрения потребления (не являются обязательными для всех потребителей и одновременно с этим необходимы исключительно для отдельных добровольных категорий потребителей), так и с фискальной точки зрения (имея достаточно низкие издержки производства и высокую акцизную ставку, представляют собой крупный источник доходов бюджета), практически во всех странах мира являются объектом обложения акцизами. Собственно, сама история мирового акцизного обложения началась именно с этих двух видов товаров.

К алкогольной продукции согласно российскому налоговому законодательству относятся спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и другая пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов.

К подакцизной продукции согласно российскому налоговому законодательству относятся также спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного, а также спиртосодержащая продукция.

Спиртосодержащей продукцией, в том числе денатурированным спиртом (за исключением спирта, поставляемого по импорту), признается спиртосодержащая продукция из всех видов сырья, содержащая денатурирующие добавки, исключающие возможность использования ее для производства алкогольной и пищевой продукции, и изготовленная в соответствии с установленной федеральным органом исполнительной власти РФ нормативной документацией или согласованной сэтим органом.

В состав спиртосодержащей продукции налоговое законодательство включает: растворы, эмульсии, суспензии и другую аналогичную продукцию в жидком виде с объемной долей этилового спирта более 9%. Вместе с тем необходимо подчеркнуть, что в состав подакцизной продукции, вне зависимости от объемной доли этилового спирта, не включаются: спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию в специально уполномоченных федеральных органах и внесенные в Государственные реестры лекарственных средств и зарегистрированных ветеринарных препаратов, а также лекарственные, лечебно-профилактические средства, включая гомеопатические препараты, изготовленные аптечными организациями по индивидуальным рецептам.

Нe является подакцизной парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченных федеральных органах исполнительной власти, а также спиртосодержащие отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий и подлежащие дальнейшей переработке или использованию в технических целях и внесенные в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции.

Не являясь по российскому законодательству алкогольной продукцией, пиво все же включается в группу подакцизных товаров.

Являются подакцизными товарами также мотоциклы и автомобили легковые, автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла, прямогонный бензин.

Организации и физические лица становятся налогоплательщиками в том случае, если они совершают операции, подлежащие налогообложению акцизами.

Таковыми являются, в частности, российские организации, а также иностранные юридические лица, международные организации, созданные на российской территории. Плательщиками налога по подакцизным товарам, производимым на российской территории, являются также иностранные организации, не имеющие статуса юридического лица, простые товарищества, а также индивидуальные предприниматели.

Но в определении налогоплательщика в том случае, когда производственная деятельность осуществляется по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), имеются определенные особенности.

Для того чтобы определить налоговую базу и сумму причитающегося к уплате акцизного налога, важно четко представлять, что является объектом налогообложения. Объектом налогообложения акцизами законодательство признает в первую очередь операции по реализации на российской территории налогоплательщиками произведенных ими подакцизных товаров, за исключением нефтепродуктов (автомобильный бензин, дизельное топливо, моторные масла, прямогонный бензин), а также операции по реализации предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Кроме того, объектом обложения акцизами признается передача прав собственности на подакцизные то вары, за исключением нефтепродуктов, одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе и использование их при натуральной оплате труда.

Ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ, как уже отмечалось, также представляет собой объект обложения.

В целях устранения возможностей уклонения недобросовестных налогоплательщиков от уплаты акциза законодательством предусмотрено увеличение налоговой базы в определенных случаях. Так, налоговая база увеличивается на суммы, полученные за реализованные подакцизные товары, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки, в виде финансовой помощи, авансовых или других платежей в счет предстоящей платы за поставки подакцизных товаров, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, в виде процента или дисконта по векселям, в форме процента по товарному кредиту.

Налоговая база определяется отдельно по операциям, облагаемым налогом по различным налоговым ставкам, в том случае, если налогоплательщик ведет раз дельный учет операций по реализации, передаче или получению подакцизных товаров, облагаемых акцизом по соответствующим налоговым ставкам.

Если же налогоплательщик не ведет такого учета, то в этом случае определяется единая налоговая база по всем операциям реализации, передачи или получения подакцизных товаров.

При ввозе подакцизных товаров в Россию налоговая база по подакцизным товарам, облагаемым по твердым (специфическим) налоговым ставкам, определяется как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении.

По подакцизным товарам, по которым установлены адвалорные ставки налога, налоговая база представляет собой сумму их таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины.

Налоговая база определяется при этом отдельно по каждой ввозимой партии подакцизных товаров. В том случае, если в составе одной партии имеются в наличии товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база должна определяться отдельно по каждой группе этих товаров.

Акцизы с самого момента установления являются налогом, по которому федеральным законодательством не предусмотрено каких-либо льгот налогоплательщикам.

Налогообложение подакцизных товаров производится по единым на всей территории России налоговым ставкам, которые могут пересматриваться только путем внесения изменений в Налоговый кодекс.

С введением в действие второй части Налогового кодекса установлены и определены особенности применения налоговых ставок в отношении алкогольной продукции. Это связано с тем, что начиная с 2001 г. акцизы стали уплачиваться не только производителями этой продукции, но и оптовыми организациями.

В связи с этим при реализации налогоплательщиками -- производителями алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта более 9% на акцизные склады налогообложение осуществляется в отношении алкогольной продукции, за исключением вин, по налоговым ставкам в размере 20% соответствующих установленных законом ставок, а по вину -- в размере 35% соответствующей ставки.

При реализации указанной алкогольной продукции оптовыми организациями с акцизных складов налогообложение осуществляется в отношении такой продукции в размере 80% соответствующих установленных законом ставок, а по вину -- в размере 65% от ставки.

В случае же реализации налогоплательщиками -- производителями алкогольной продукции по другим направлениям, и прежде всего в розничную сеть, налогообложение осуществляется по установленным законом налоговым ставкам.

По этим же установленным законом ставкам осуществляется налогообложение алкогольной продукции, ввозимой на территорию РФ.

Сумма налога по товарам, облагаемым по твердым (специфическим) налоговым ставкам, определяется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии с изложенным выше порядком.

Сумма налога по товарам и минеральному сырью, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Сумма налога по товарам, облагаемым по смешанным ставкам, исчисляется как сумма налогов, определяемых по адвалорным и по твердым ставкам.

В том случае, если налогоплательщик не ведет раздельного учета реализации продукции, облагаемой по различным ставкам, сумма налога по подакцизным товарам определяется исходя из максимальной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым налогом операциям.

Так же как и по НДС, сумма акциза исчисляется по итогам каждого налогового периода, который по акцизам установлен как календарный месяц.

Для определения времени возникновения налогового обязательства налогоплательщика по акцизу важно установить дату реализации, передачи или получения подакцизных товаров.

Для подакцизных товаров датой реализации является день отгрузки или передачи соответствующих подакцизных товаров.

Сумма акциза должна определяться налогоплательщиком самостоятельно.

Каждый налогоплательщик, который реализует производимые им подакцизные товары или производит подакцизные товары из давальческого сырья, должен предъявить к оплате покупателю указанных товаров, а в соответствующих случаях -- собственнику давальческого сырья соответствующую сумму акциза. Эта сумма должна быть выделена отдельной строкой в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах (за исключением случаев, когда подакцизные товары реализуются за пределами российской территории, а также за исключением случаев реализации нефтепродуктов).

В случае если осуществляется реализация подакцизных товаров, не подлежащая налогообложению, расчетные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры выписываются без выделения соответствующих сумм налога, но при этом на указанных документах должна быть сделана соответствующая надпись или поставлен штамп "Без акциза".

Налоговое законодательство предоставило налогоплательщику право уменьшить в определенных случаях сумму акциза на установленные законом налоговые вычеты.

В частности, вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров или уплаченные им при ввозе подакцизных товаров из-за рубежа и использованных в дальнейшем в качестве сырья для производства других подакцизных товаров.

При этом установлено, что подлежат вычетам только фактически уплаченные продавцам суммы налога при приобретении подакцизных товаров либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве или фактически уплаченные при ввозе в Россию подакцизных товаров, выпущенных в свободное обращение.

Сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиком в бюджет, по подакцизным товарам определяется самим налогоплательщиком по итогам каждого календарного месяца. Она равна сумме налога, уменьшенной на предусмотренные законом и подтвержденные документально вычеты.

Российское налоговое законодательство установило следующие сроки и порядок уплаты налога при реализации подакцизных товаров.

Налогоплательщики, имеющие свидетельство на розничную реализацию нефтепродуктов, уплачивают акциз не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. При оптовой реализации нефтепродуктов акциз уплачивается не позднее 25 го числа второго месяца, следующего за отчетным.

По спирту этиловому, по спиртосодержащей продукции, алкогольной продукции и пиву уплата акциза производится исходя из фактической реализации за истекший налоговый период равными долями -- не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, и не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным. При реализации алкогольной продукции с акцизных складов оптовых организаций уплата акциза производится исходя из фактической реализации за истекший налоговый период в следующие сроки.

По алкогольной продукции, реализованной в отчетном месяце с 1-го по 15 е число, авансовый платеж осуществляется не позднее 25-го числа этого месяца.

По алкогольной продукции, реализованной с 16-го по последнее число отчетного месяца, акциз уплачивается не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным.

В такие же сроки осуществляется уплата налога при реализации других подакцизных товаров.

Налоговый кодекс обязывает налогоплательщиков также представлять в налоговый орган по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения налоговую декларацию в части осуществляемых ими операций, являющихся объектом обложения акцизом, в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным, а при осуществлении деятельности по реализации алкогольной продукции с акцизных складов оптовой торговли -- не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным.

Одновременно налогоплательщики, имеющие свидетельство на оптовую реализацию, представляют налоговую декларацию не позднее 25-го числа второго месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а налогоплательщики, имеющие свидетельство на розничную реализацию, -- не позднее 10-го числа месяца, следующего за отчетным.

Тема 11. Налог на добавленную стоимость (НДС)

Налог на добавленную стоимость является одним из наиболее трудных для понимания, сложных для исчисления, уплаты и соответственно контроля со стороны налоговых органов.

Он относится к тем налогам, которые имеют в России наиболее разветвленную сеть исключений из общих налоговых правил, множество льгот, а также огромное число понятий, с которыми процедура налогового изъятия непосредственно связана. Поэтому именно при исчислении и уплате НДС у налогоплательщика возникает много ошибок и неточностей. Тем не менее он успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой.

Из всех налогов, формирующих современные налоговые системы развитых стран мира, НДС является, пожалуй, самым молодым. Его модель была разработана французским экономистом М. Лоре в 1954 г., и он впервые был введен во Франции в 1958 г.

В настоящее время в мировой практике наблюдается усиление роли косвенного налогообложения. В 50-е гг. НДС взимался только во Франции, сейчас -- в большинстве европейских стран. В апреле 1967 г. Совет ЕЭС объявил НДС основным косвенным налогом стран -- членов ЕЭС. В настоящее время 20 из 24 стран -- членов Организации экономического сотрудничества и развития приняли НДС как основной налог на потребление.

Кроме того, он взимается еще в 35 странах Азии, Африки и Латинской Америки. Пока еще этот вид косвенного налогообложения не действует в Канаде, США, Австралии и Швейцарии. Значительное распространение НДС обусловлено многочисленными преимуществами данного налога по сравнению с другими.

Как известно, этим налогом облагается доход, идущий на конечное потребление. Однако доход, идущий на накопление и инвестирование, освобождается от налога, что косвенно стимулирует эти процессы. Преимуществом НДС является и то, что он позволяет значительно увеличить доходы государства от доходов, идущих на потребление, поскольку имеет более широкую, чем у других налогов, базу обложения. Одновременно данный налог в определенной степени стимулирует расширение производства товаров, идущих на экспорт, так как при продаже продукции за рубеж применяется минимально возможная ставка НДС -- в размере 0%.

НДС, в отличие от прочих разновидностей косвенных налогов и налогов с оборота, позволяет государству получать часть дохода на каждой стадии производственного и распределительного цикла. При этом конечный доход государства от этого налога не зависит от количества промежуточных производителей.

На долю НДС приходится около 80% всех косвенных налогов во Франции, более 50% в Великобритании и Германии. При этом поступления НДС в бюджеты развитых стран постоянно увеличиваются.

Однако НДС с его достаточно высокими ставками и широкой налогооблагаемой базой в значительной степени ограничивает платежеспособный спрос. Это свойство НДС эффективно используется в экономике развитых европейских стран. Когда наблюдается перепроизводство каких-либо товаров, то увеличивается ставка, чтобы снизить объемы их выпуска.

В Российской Федерации НДС был введен с 1992 г. и фактически заменил (вместе с акцизами) прежние налог с оборота и налог с продаж, намного превзойдя их по своему влиянию на формирование доходов бюджета, экономику, формирование ценовых пропорций и финансы предприятий и организаций.

Введение НДС в нашей стране совпало с началом проведения масштабной экономической реформы, внедрением в экономику рыночных отношений, переходом к свободным ценам на большинство товаров, работ и услуг.

Сегодня НДС в России является не только основным косвенным налогом, но и главным в формировании доходной части бюджетов всех уровней. Поступления указанного налога в консолидированный бюджет Российской Федерации составили в 2002 г. около 24% всех поступлений налогов, сборов и платежей. Для сравнения отметим, что доля другого косвенного налога -- акциза составляет всего чуть более 10%, а удельный вес таможенных пошлин равен 14%.

В настоящее время поступления НДС в бюджеты всех уровней (консолидированный бюджет страны) превысили поступления по любому другому налогу, в том числе по налогу на прибыль, доля которого, например, в 1995 г. составляла 32%, в то время как доля НДС в том же году равнялась чуть более 26%. К 2002 г. доля налога на прибыль существенно снизилась и составляла около 15%.

Плательщиками НДС являются все предприятия и организации вне зависимости от видов деятельности, форм собственности, ведомственной принадлежности, организационно-правовых форм, численности работающих и т. д., имеющие статус юридических лиц, осуществляющих производственную и иную коммерческую деятельность и на которых в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность уплачивать НДС.

Плательщиками являются также индивидуальные (семейные) частные предприятия, осуществляющие реализацию товаров, работ и услуг, облагаемых данным налогом, предприятия с иностранными инвестициями, осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность на российской территории, а также международные объединения и иностранные юридические лица, осуществляющие эту деятельность на территории России.

Обязаны уплачивать НДС компании, фирмы, любые другие организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, осуществляющие производственную или иную коммерческую деятельность на российской территории.

При ввозе товаров на территорию России плательщиком является декларант либо другое лицо, определяемое нормативными актами по таможенному делу. Платится НДС в этом случае до или в момент принятия грузовой таможенной декларации.

При безвозмездной передаче товаров, работ и услуг плательщиком является сторона, их передающая.

Лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, не были плательщиками НДС до 31 декабря 2000 г. С 1 января 2001 г. с принятием второй части Налогового кодекса указанные лица являются плательщиками данного налога при определенных условиях.

Плательщики НДС по реализации транспортных услуг имеют свои особенности в зависимости от характера перевозок. По железнодорожным перевозкам плательщиками выступают управления железных дорог, производственные объединения железнодорожного транспорта. При этом подсобно-вспомогательные организации, не относящиеся к перевозочной деятельности железных дорог, являются самостоятельными плательщиками налога по осуществляемым ими видам деятельности.

При осуществлении авиационных перевозок плательщиками являются авиакомпании, аэропорты, объединенные авиаотряды, авиационно-технические базы и другие организации гражданской авиации.

Пароходства, порты, отряды аварийно-спасательных работ, бассейновые управления морских путей и другие организации морского и речного транспорта выступают плательщиками налога при реализации транспортных услуг по морским и речным перевозкам.

По автомобильным перевозкам обязанность уплаты НДС налоговым законодательством возложена на производственные организации и объединения автомобильного транспорта.

Если заготовительные, оптовые, снабженческие организации (предприятия) реализацию своих товаров, работ и услуг осуществляют через посредников, по договорам комиссии или поручения, то плательщиками НДС являются как комиссионеры, или поверенные, так и комитенты, или доверители.

Вместе с тем Налоговый кодекс РФ впервые в практике российского налогообложения предусмотрел возможность освобождения как юридических, так и физических лиц от исполнения обязанностей налогоплательщика. Согласно положениям Кодекса организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров, работ и услуг этих организаций и предпринимателей, без учета НДС, не превысила в совокупности 2 млн. руб. Вместе с тем необходимо иметь в виду, что указанное положение не распространяется на плательщиков НДС, реализующих подакцизные товары в течение трех предшествующих последовательных календарных месяцев.

Не применяется это положение и в отношении обязанностей, возникающих по уплате НДС в связи с ввозом товаров на российскую таможенную территорию.

Лица, претендующие на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

К числу таких документов относятся выписки из бухгалтерского баланса (для организаций), из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (для индивидуальных предпринимателей), из книги продаж, а также копии журналов полученных и выставленных счетов-фактур.

Освобождение организаций и предпринимателей от исполнения обязанностей налогоплательщика производится налоговым органом на срок, равный 12 последовательным календарным месяцам. По истечении этого срока не позднее 20-го числа последующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, которые были освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить в налоговые органы письменное заявление и документы, подтверждающие, что в течение срока освобождения сумма выручки от реализации товаров, работ и услуг, без учета НДС, за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 млн руб.

Налоговые органы в течение 10 дней обязаны произвести проверку этих документов и внести два последовательных решения.

Во-первых, они могут подтвердить или не подтвердить правомерность освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика.

Во-вторых, налоговые органы могут принять решение о продлении освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика или же об отказе от продления.

Если в течение периода освобождения от обязанностей налогоплательщика будет иметь место факт превышения предельной суммы реализации товаров, работ и услуг, то налогоплательщики утрачивают право на освобождение и уплачивают налог на общих основаниях начиная с 1-го числа месяца, в котором имело место такое превышение, и до окончания периода освобождения.

В случае же непредставления налогоплательщиком необходимых документов или представления документов, содержащих недостоверные сведения, сумма налога должна быть восстановлена и уплачена в бюджет. При этом с налогоплательщика взыскиваются соответствующие суммы налоговых санкций и пени. При исчислении и уплате НДС наиболее сложно как экономически, так и чисто технически определить облагаемый оборот. Из самого названия налога вытекает, что НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства.

В связи с этим необходимо знать, что такое "добавленная стоимость" и как она рассчитывается. Добавленная стоимость -- это разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. Отсюда логически должно было бы вытекать, что объектом обложения НДС служит эта добавленная стоимость.

Однако действующее в России налоговое законодательство установило иной объект обложения этим налогом. Объектом налогообложения названы следующие операции.

Прежде всего, это обороты по реализации товаров, работ и услуг на территории РФ. При этом предусмотрено и положение, когда предприятие приобретает товар на стороне, а затем реализует его. Эта операция также является оборотом и соответственно объектом налогообложения. Российское налоговое законодательство применительно к НДС относит к реализации товаров, работ и услуг и соответственно к облагаемому обороту также и передачу товаров, выполнение работ или оказание услуг одного структурного подразделения предприятия-налогоплательщика другому структурному подразделению этого же предприятия, т. е. для собственного потребления, затраты по которым не принимаются к вычету, в том числе через амортизационные отчисления, при исчислении налога на прибыль организации.

Ввоз товаров на территорию РФ в соответствии с налоговым законодательством приравнивается к реализации товаров, работ и услуг и подлежат обложению НДС.

Для понимания сути объекта обложения НДС необходимо также установить, что подразумевается под реализацией товаров, работ или услуг. Исходя из положений налогового законодательства реализацией товаров, работ или услуг организацией или предприятием является соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу, а в отдельных случаях, предусмотренных налоговым законодательством, -- и на безвозмездной основе.

Нормативные акты по налогообложению дают чет кое определение товара, работ и услуг для целей налогообложения.

Товаром считается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. К такому имуществу относятся предметы, изделия, продукция, в том числе производственно-технического назначения, недвижимое имущество, включая здания и сооружения, а также электро- и теплоэнергия, газ, вода.

К работам относится деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организаций или физических лиц. Поэтому объектом обложения НДС могут выступать объемы реализации строительно-монтажных, ремонтных, научно-исследовательских, технологических, проектно-изыскательских, реставрационных и других видов работ.

Российское налоговое законодательство признает объектом обложения НДС также и выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Услуги -- это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В связи с этим объектом обложения НДС является выручка от оказания любых платных услуг, кроме сдачи земли в аренду (транспортные услуги, погрузка и хранение товаров, посреднические услуги, а также услуги, связанные с поставкой товаров, услуги связи, бытовые, жилищно-коммунальные услуги, физкультура и спорт, реклама, услуги по сдаче в аренду имущества и недвижимости, в том числе по лизингу, инновационные услуги и т. д.).

В оборот, облагаемый НДС, в настоящее время включается значительно более широкий круг доходов и финансовых ресурсов предприятий и организаций, чем это вытекает из понятия "реализация" и "добавленная стоимость". Расширенный перечень финансовых ресурсов, включаемых в облагаемый НДС оборот, возник в связи с необходимостью пресечения уклонения налогоплательщиков от выполнения своих налоговых обязательств перед государством. Одновременно Кодексом (ст. 147--148) введено определение места реализации товаров и услуг. Таковым признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств: товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется; товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

Место реализации -- ключевое понятие, используемое при исчислении НДС, поскольку объектом обложения НДС является реализация товаров только на территории России. На этом принципе базируется система косвенного налогообложения, т.е. товары должны облагаться налогом в месте их потребления.

Объектом налогообложения является реализация предметов залога и передача товаров, результатов выполненных работ и оказание услуг по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Являются объектом обложения также имеющие место бартерные сделки по товарам, работам и услугам, а также передача товаров, работ и услуг другим предприятиям или физическим лицам, включая своих работников. Суммы полученных авансовых и прочих платежей, поступающие в счет предстоящих поставок товаров, работ или услуг на счета в учреждения банков или в кассу, а также суммы, полученные в порядке частичной оплаты реализованных товаров, работ и услуг, также являются объектом обложения данным налогом.

При этом законодательство определяет и те операции, которые не могут быть признаны в целях налогообложения реализацией товаров, работ и услуг и соответственно не могут служить объектом обложения НДС.

К ним, в частности, относится передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления.

В отдельных случаях не считается реализацией передача основных средств, нематериальных активов или иного имущества, в частности правопреемникам -- некоммерческим организациям в качестве первоначального взноса и т. д.

С принятием Налогового кодекса существенно сокращается число льгот по НДС. Вместе с тем их количество остается достаточно большим, и предоставляются они в основном в форме освобождения от налога отдельных видов товаров, работ и услуг или отдельных операций.

В целях усиления экономической и социальной защищенности как населения в целом, так и отдельных категорий граждан в условиях перехода экономики на рыночные отношения налоговым законодательством РФ освобождены от обложения обороты по реализации отдельных социально значимых товаров, работ и услуг.

Налоговые органы имеют при этом право проверять уровень указанных цен только в следующих случаях:

между взаимозависимыми лицами;

по товарообменным (бартерным) операциям;

при совершении внешнеторговых сделок;

при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам в пределах непродолжительного периода времени.

Если при проверке по изложенным 4 основаниям окажется, что применяемые налогоплательщиком цены отклоняются более чем на 20% от рыночных цен на идентичные или однородные товары, то налоговый орган имеет право сделать досчет объема реализации до уровня рыночных цен.

Порядок определения налоговой базы по НДС, предоставляемых льгот и преимуществ, а также применения ставок НДС -- общий для всех предприятий и организаций вне зависимости от их организационно-правовых форм, форм собственности и видов деятельности. Но наряду с общими правилами существуют и особенности, характерные для отдельных видов деятельности предприятий, связанные со спецификой их производственно-финансовой деятельности, видом предоставляемых ими услуг, а также осуществляемых ими операций.

По ставке 0% производится и налогообложение работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров, облагаемых по ставке 0%.

Эта ставка распространяется также на работы и услуги, выполняемые российскими перевозчиками по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы российской территории товаров и импортируемых в Россию.

Работы и услуги, непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой через российскую таможенную территорию транзитных товаров, также облагаются по ставке 0%.

Применение указанной налоговой ставки возможно при представлении традиционных в этом случае контракта на выполнение или оказание указанных услуг, выписки банка о фактическом поступлении выручки, а также грузовой таможенной декларации и копии транспортных, товаросопроводительных и таможенных документов.

Ставка в размере 0% применяется также при обложении налогом услуг по перевозке пассажиров и багажа за пределы российской территории при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов, а также товаров, работ и услуг для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

По налоговой ставке в размере 10% налогообложение производится при реализации отдельных социально значимых продовольственных товаров, а также товаров для детей. Перечень этих товаров до 2000 г. устанавливался Правительством РФ, начиная с 2000 г. он установлен Налоговым кодексом РФ. В соответствии с налоговым Кодексом по указанной ставке 10% облагаются следующие продовольственные товары: скот и птица в живом весе, мясо и мясопродукты, за исключением деликатесов, молоко и молокопродукты (включая мороженое), яйца и яйцепродукты, масло растительное, маргарин, сахар, соль, хлеб и хлебобулочные изделия, крупа, мука, макаронные изделия, рыба живая, за исключением ценных пород, море- и рыбопродукты, продукты детского и диабетического питания, а также овощи.

По указанной ставке в размере 10% облагается НДС реализация детской одежды, обуви, детских кроватей и матрацев, колясок, школьных тетрадей и других школьно-письменных принадлежностей, а также игрушек.

По ставке 10% облагается также реализация зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, маслосемян и продуктов их переработки.

Начиная с 2002 г. налоговая ставка в размере 10% применяется при реализации книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, а также периодических печатных изданий, за исключением -- рекламного или эротического характера.

Кроме того, по ставке 10% с 2002 г. облагается реализация как отечественных, так и иностранных лекарственных средств и изделий медицинского назначения.