Облік збереження і використання товарно-матеріальних цінностей

У бухгалтерії є відомість аналітичного обліку виробництва цукру-рафінаду, у якій фіксують кількість пакувальних матеріалів за звітний місяць, а також спочатку року.

За умови надходження на завод невідповідних таропакувальних матеріалів завод виплачує штрафи (часто підставою є рекламації) ці витрати списуються в обліку записом:

Д-т рах. № 80 “Прибутки і збитки” (збитки звітного року)

К-т рах. № 51 “Розрахунковий рахунок”.

2.4 Особливості розрахунків за реалізацію ТМЦ та сплата податків

Непотрібні матеріальні цінності підприємства реалізують. Облік реалізації матеріальних цінностей відображається через рахунок № 46 “Реалізація”.

1. Списування собівартості реалізованих матеріалів:

Дебет рахунку № 46 “Реалізація”; субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”.

Кредит рахунку № 05 “Матеріали” та ін.

2.Водночас відображення суми, пред'явленої до сплати:

Дебет рахунку № 62 “Розрахунки з покупцями і замовниками”

Кредит рахунку № 46 “Реалізація”,

субрахунок № 46-3 “Реалізація активів”.

3.Надходження грошових коштів від покупців:

Дебет рахунку № 51 “Розрахунковий рахунок”

Кредит рахунку № 62 “Розрахунки з покупцями і замовниками”.

Примітка: моментом реалізації є сума, пред'явлена до сплати (2-га проводка).

Надається можливість облік реалізації відображати через рахунок № 45 “Товари відвантажені, виконані роботи і послуги”. Тоді хід операцій буде таким:

1.Списування собівартості відвантажених матеріальних цінностей у реалізацію:

Дебет рахунку № 45 “Товари відвантажені, виконані роботи та послуги”

Кредит рахунку № 05 “Матеріали “ та ін.

2. Надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок за реалізацію матеріальних цінностей:

Дебет рахунку № 51 “Розрахунковий рахунок”

Кредит рахунку № 46 “Реалізація”,

субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”.

3.Відображення на рахунку № 46 “Реалізація” собівартості реалізованих ТМЦ:

Дебет рахунку № 46 “Реалізація”,

субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит рахунку № 45 “Товари відвантажені, виконані роботи та послуги”.

Примітка: моментом реалізації при цьому методі обліку є надходження грошових коштів на розрахунковий рахунок підприємства - продавця (2-га проводка).

На субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів” визначається результат від реалізації матеріалів, палива, запасних частин та ін. якщо внаслідок реалізації сальдо на субрахунку № 46-3 буде кредитовим, то підприємством одержано прибуток. Запис в обліку:

Дебет рахунку № 46 “Реалізація”,

субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит рахунку № 80 “Прибутки і збитки”.

Якщо сальдо на субрахунку № 46-3 буде на дебеті, то підприємству завдано збитку. Запис в обліку:

Дебет рахунку № 80 “Прибутки і збитки”

Кредит рахунку № 80 “Реалізація”,

субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”

У таблиці наведено схематичний облік матеріалів на рахунку № 05 “Матеріали”.

Примітка: і в першому, і в другому випадках реалізації ТМЦ обов'язковим є нарахування податку на додану вартість (одноразово після виконання другої операції):

Дебет рахунку № 46 “Реалізація”,

субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит рахунку № 51 “Розрахунки з бюджетом”.

При перерахуванні коштів до державного бюджету:

Дебет рахунку № 68 “Розрахунки з бюджетом”

Кредит рахунку № 51 “Розрахунковий рахунок”.

Для обліку реалізації МШП на сторону використовують активно - пасивний субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів”. У дебет цього субрахунку списується балансова вартість реалізованих МШП, витрати, пов'язані з реалізацією МШП, податок на добавлену вартість, а в кредит - знос (амортизація), нарахований на ці МШП, а також вартість їх продажу (схема):

Схема 5:

Дебет субрахунок № 46-3 “Реалізація інших активів” Кредит

Балансова вартість реалізованих МШП; Витрати пов'язані з реалізацією Податок на додану вартість	Сума зносу (амортизації), нарахована на реалізовані МШП Продажна вартість МШП
Сальдо - Збитки Сальдо - Прибутки

Записи у бухгалтерського обліку:

1.Списування балансової вартості реалізованих МШП

Дебет субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит субрахунку № 12-2 “МШП в експлуатації”

2.Сума зносу нарахована на реалізовані МШП:

Дебет рахунку № 13 “Знос МШП”

Кредит субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”

3.Надходження грошових коштів на реалізовані МШП:

Дебет рахунку № 51 “Розрахунковий рахунок”

Кредит субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”

4.Відображення фінансового результату внаслідок реалізації МШП:

а) на суму кредитового сальдо на субрахунку № 46-3

“Реалізація інших активів” (прибуток):

Дебет субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит рахунку № 80 “Прибутки і збитки”;

б) на суму дебетового сальдо на субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”:

Дебет рахунку № 80 “Прибутки і збитки”;

Кредит субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”.

5.Витрати, пов'язані з реалізацією МШП:

Дебет субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит рахунку № 70 “Розрахунки з оплати праці”

Кредит рахунку № 69 “Розрахунки по соцстраху та ін.

6.Податок на додану вартість, нарахований на суму, одержано за реалізацію МШП:

Дебет субрахунку № 46-3 “Реалізація інших активів”

Кредит рахунку № 68 “Розрахунки з бюджетом”.

Таблиця 5:

Схематичний облік матеріалів на рахунку

№ 05 “Матеріали” (аналогічно на рах. №№ 06,08 та ін.)

Дебет	Рах. № 05 “Матеріали”	Кредит
Надходження матеріалів на склад підприємства	Вибуття матеріалів зі складу для виробництва, реалізації тощо
Сальдо на початок звітного періоду
Кредит рахунку № 05 “Матеріали”	Дебет рахунку № 05 “Матеріали”
Кредит рахунку № 08 “Зап.частини”	Дебет рахунку № 06 “Паливо”
Кредит рахунку № 12 “МШП”	Дебет рахунку № 08 “Зап. частини”
Кредит рахунку № 14 “Переоц. ТМЦ”	Дебет рахунку № 10 “Насіння та корми”
Кредит рахунку № 15 “Заготівля та придбання матеріальних цінностей”	Дебет рахунку № 12 “МШП” Дебет рахунку № 14 “Переоц. ТМЦ”
Кредит рахунку № 16 “Транспортно-заготівельні витрати”	Дебет рахунку № 16 “Транспортно-заготівельні витрати”
Кредит рахунку № 20 “Основне виробництво”	Дебет рахунку № 20 “Основне виробництво”
Кредит рахунку № 23 “Допоміжні виробництва”	Дебет рахунку № 23 “Допоміжні виробництва”
Кредит рахунку № 25 “Загальновиробничі витрати”	Дебет рахунку № 25 “Загальновиробничі витрати”
Кредит рахунку № 26 “Загальногосподарські витрати”	Дебет рахунку № 26 “Загальногосподарські витрати”
Кредит рахунку № 28 “Брак у виробництві”	Дебет рахунку № 28 “Брак у виробництві”
Кредит рахунку № 29 “Обслуговуючі виробництва та господарства”	Дебет рахунку № 29 “Обслуговуючі виробництва та господарства”
Кредит рахунку № 31 “Витрати майбутніх періодів”	Дебет рахунку № 30 “Некапітальні роботи”
Кредит рахунку № 40 “Готова продукція”	Дебет рахунку № 31 “Витрати майбутніх періодів”
Кредит рахунку № 41 “Товари”	Дебет рахунку № 33 “Капітальні вкладення”
Кредит рахунку № 50 “Каса”	Дебет рахунку № 41 “Товари”
Кредит рахунку № 55 “Інші рахунки в банках”	Дебет рахунку № 43 “Позавиробничі витрати”
Кредит рахунку № 60 “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками”	Дебет рахунку № 44 “Витрати обігу”
Кредит рахунку № 61 “Розрахунки по авансах”	Дебет рахунку № 45 “Товари відвантаж,виконані роботи і послуги”
Кредит рахунку № 63 “Розрахунки за претензіями”	Дебет рахунку № 46 “Реалізація”
Кредит рахунку № 64 “Розрахунки по міжгосподарській кооперації”	Дебет рахунку № 63 “Розрахунки за претензіями”
Кредит рахунку № 69 “Розрахунки по страхуванню”	Дебет рахунку № 64 “Розрахунки по міжгосподарській кооперації”
Кредит рахунку № 70 “Розрахунки з оплати праці”	Дебет рахунку № 80 “Прибутки і збитки”
Кредит рахунку № 71 “Розрахунки з підзвітними особами”	Дебет рахунку № 85 “Статутний фонд”
Кредит рахунку № 75 “Розрахунки з засновниками”	Дебет рахунку № 88 “Фонди спеціального призначення”
Кредит рахунку № 85 “Статутний фонд”	Дебет рахунку № 90 “Короткострокові позики банку”
Кредит рахунку № 88 “Фонди спеціального призначення”
Залишок матеріалів на складі на кінець звітного періоду

ІІІ. Аудит збереження і виконання ТМЦ

3.1 Завдання, значення, джерела аудиту ТМЦ

Основою господарської діяльності підприємства є ТМЦ, отож важливо правильно визначити об'єкти аудиту їх збереження і використання. Це прийом цінностей по кількості і якості, їх зберігання, брак і псування, норми витрачання на виробництво МШП, бухоблік, звітність, первинні документи та інше.

Послідовність такої перевірки показана на схемі.

товарний матеріальний облік складський

Схема 6: “Загальна схема аудиторської перевірки ТМЦ”

Дослідження умов використання і збереження ТМЦ	1. Дослідження зовнішніх умов підприємницької діяльності 2. Визначення стратегії підприємницької діяльності 3. Ознайомлення з особливостями технології та організації виробництва 4. Оцінка стану бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю 5. Складання програми і плану аудиторської перевірки 6. Перевірка умов збереження і використання ТМЦ 7. Узагальнення та уточнення інформації 8. Підготовка аудиторського висновку.

Серед наведених тут етапів особливу увагу слід звернути на перших два з них. Адже від ступеня розуміння реальної ситуації, в якій підприємство здійснює господарську діяльність, залежить як визначення напрямів аудиторської перевірки, так і якість в кінцевому підсумку самого аудиторського висновку [24, ст.2.]

Дослідження зовнішніх умов підприємницької діяльності має важливе значення з точки зору з'ясування реального стану на ринку ТМЦ, умов, в яких підприємству доводиться вести пошук та здійснювати придбання необхідних ТМЦ.

З точки зору маркетингу зовнішні умови (або ж навколишнє середовище) поділяють на п'ять груп: чинники, які підлягають контролю; чинники, які не підлягають контролю; рівень везіння чи невдач в досягненні мети, зворотні зв'язки та адаптація. До факторів, вплив яких у більшості випадків не прогнозується, відносять поведінку постачальників (споживачів), конкурентів, уряду, а також зміни в загальній економічній політиці країни і технології виробництва.

Перші два чинники, власне і визначають ступінь везіння чи невдач. Що стосується зворотнього зв'язку та адаптації, то вони мають місце лише в тому випадку, коли підприємство стежить за неконтрольованими чинниками, прагне максимально використати їх сильні сторони і зменшити вплив негативних явищ і, як висновок призвичаїтись до фактичного стану ринку ТМЦ.

Ознайомлення з особливостями технології та організації виробництва на підприємстві необхідна як для з'ясування конкретного переліку необхідних для виробництва ТМЦ, так і при підготовці висновку стосовно ефективності їх використовуваної технології. Вивчення особливостей технології та організації виробничого процесу аудитору слід проводити у будь-якому випадку, незалежно від бажання клієнта. Це, власне, буде “внутрішньою” інформацією, використання якої на етапі підготовки аудиторського висновку разом з тим може мати якщо не визначальне, то, принаймні, принципове значення.

Джерелом інформації про операції з ТМЦ є нормативно-довідкова інформація: Постанова про поставки продукції виробничо-технічного призначення, затверджена Кабінетом Міністрів України, Основні положення з інвентаризації основних засобів, ТМЦ, грошових засобів, розрахунків, затверджені Міністерством фінансів України, Положення про документацію та документообіг в бухгалтерському обліку, затверджене Міністерством фінансів України, Інструкція про порядок видачі довіреностей на отримання ТМЦ і їх відпуск, затверджена Міністерством фінансів України, і ін.

Найбільш типовими порушеннями при здійсненні операцій з ТМЦ є такі:

- незадовільна організація складського господарства і зберігання ТМЦ;

- невиконання завдань по заготовці матеріалів;

- наявність на складі непотрібних і тих, що псуються ТМЦ;

- завищення собівартості заготовлюваних матеріалів;

- порушення правил отримання вантажів, неправильне визначення і оформлення недостач;

- неповне оприбуткування отриманих цінностей;

- необгрунтовані претензії до постачальників;

- нераціональне витрачання матеріалів на виробництво, порушення норм чи лімітів їх відпуску;

- відпуск дефіцитних товарів як надлишок на сторону;

- порушення порядку проведення інвентаризацій;

- недостачі, лишки, присвоєння ТМЦ;

- помилки і підробки при кодуванні документів;

- заміна нових предметів старими;

- відпуск ТМЦ по занижених цінах;

- незадовільна організація бухгалтерського обліку.

3.2 Критичний огляд стану обліку зберігання і використання ТМЦ

Критична оцінка стану бухгалтерського обліку та системи та системи внутрішнього контролю має для аудитора надзвичайно важливе значення. По-перше 70% всієї економічної інформації, що формується безпосередньо на підприємстві, представляє саме бухгалтерський облік, по-друге у випадках, коли аудитор твердо переконаний у незадовільній його організації, він може дати аудиторський висновок (звичайно негативний) не приступаючи до перевірки по суті[24, ст.2] .

В процесі оцінки нашого підприємства необхідно з'ясувати такі моменти як:

- вид використовуваної форми обліку;

- її відповідність вимогам інструктивних та методичних документів;

- доцільність використання форми обліку, виходячи із обсягів виробництва, потреб інформаційного забезпечення процесу управління;

- рівень автоматизації обліку;

- культура ведення обліку;

- рівень кваліфікації кадрів, облікових працівників тощо.

Отож, шляхом візуального вивчення облікових реєстрів аудитор насамперед вивчає форму обліку, яку використовує підприємство (журнально-ордерна, журнал-головна, книжно-журнальна, меморіально-ордерна тощо). Ефективність тої чи іншої форми обліку визначається її здатністю задовільняти потреби споживачів інформації і виконувати контрольні функції. На даному підприємстві використовується журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку, заснована на використанні принципу систематизації і накопичування даних первинних документів безпосередньо в реєстрах аналітичного і систематичного обліків відповідно до діючого Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні.

Записи в накопичувальних регістрах виконують за показниками, необхідними для управління і контролю за фінансово-господарською діяльністю підприємства, а також для складання періодичної і річної бухгалтерської звітності.

Отож, основними регістрами при цій формі обліку є журнали-ордери, що ведуться по кредиту синтетичних рахунків (синтетичного обліку) і дебету кореспондуючих рахунків.

Використовують також регістри аналітичного обліку: відомості, таблиці і картки.

Порядок ведення обліку за журнально-ордерною формою для великих підприємств (17 журналів-ордерів) визначено Інструкцією з використання єдиної журнально-ордерної форми рахівництво № 63, затвердженою Міністерством фінансів CРСР 8 березня 1960 р. з подальшими змінами.

Ця форма бухгалтерського обліку на цукровому заводі застосовується тому, що тут великий об'єм господарської діяльності в умовах ручної обробки інформації. Вона дозволяє в значній мірі організувати паралельне ведення обліку на різних його ділянках.

Відомість № 10 є основним реєстром відображаючим рух матеріальних цінностей в групах, що забезпечує контроль за збереженням матеріалів в місцях їх зберігання. Облік у цій відомості вимагає точності та недопущення помилок і зловживань. Так, наприклад, в розділі 1 відомості зазвичай показується рух матеріалів з виведенням залишків по кожному складу окремо і в цілому по підприємству. А ось виведення залишків по матеріальному складу на 1.09.97 р. не можливо було розібрати, отож, звідси і випливає інформація про те, що щось у даному розділі хотіли заховати. Виявилось, що при інвентаризації на складі станом на 1 серпня було знайдено недостачу. Це результат домовленості керівника складу і бухгалтерії, в результаті чого, підсумок інвентаризації в обліку в той час не був відображений. Пізніше за рахунок зловживань у вигляді обмінювання утворився надлишок товарів за рахунок якого виникла можливість перекрити раніше встановлену недостачу. Після цього ця недостача була відображена в обліку, але вже в тій частині, яка залишилась від перекриття. Потім за рахунок природних втрат думали перекрити взагалі всю нестачу.

В процесі документального оформлення обліку товарно-матеріальних цінностей необхідно користуватися такими нормативними документами:

1. Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні № 250, затверджене наказом ПКМУ від 03.04.93р. (із змінами і доповненнями).

2. Вказівки з організації бухгалтерського обліку в Україні № 25, затверджені наказом МФУ від 07.05.93 р. (зі змінами і доповненнями).

3. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88, затверджене наказом МФУ від 24.05.95 р.

4. Інструкція про порядок реєстрації виданих, повернених і використаних довіреностей на одержання цінностей № 99, затверджена наказом МФУ від 16.05.96р. (зі змінами і доповненнями)

5. Наказ Міністерства статистики України № 193 від 21.06.96 р. “Про затвердження типових первинних облікових документів з обліку сировини і матеріалів.

На підприємстві ведуть також відомість № 11 “Рух матеріальних цінностей по цехових складах чи по цехах на виробництві, що немає складів”, що є доповненням до відомості № 10. А саме, в бухгалтерії на основі первинних документів заповнюють відомість № 11. Дані цієї відомості відображаються в розділі ІІІ відомості № 10.

Щоб запобігти “протіканню” інформації, бухгалтерія підприємства щомісяця проводить взаємну перевірку сальдо в натуральному виразі з даними складу - карточками складського обліку; недопущення записів на рахунках аналітичного і синтетичного обліку, які не підтверджені документами. На основі моделювання приймають управлінські рішення з економного витрачання ТМЦ на виробництво. Одну з таких моделей наведено на малюнку 1.

Подібні моделі можуть бути відображені у вигляді таблиць та графіків, що дає можливість наочно та у порівняльних характеристиках приймати відповідні рішення. На основі бази знань бухгалтер може отримати підказку про прийняття необхідного управлінського рішення.

1,3,5 - норматив

2,4 - фактичні видатки

Малюнок 1: Модель обліку витрачання ТМЦ на виробництві.

Культура ведення бухгалтерського обліку перевіряється на підприємствах вибірково ( а саме, візуально). Зокрема, наявність арифметичних помилок в первинних чи зведених документах, підчисток, підтирок, закреслень, неакуратне їх ведення, відсутність підписів посадових осіб, несвоєчасне складання документів.

На основі даних відділу кадрів (або з розмови з головним бухгалтером) роблять висновок про рівень кваліфікації облікових працівників. Цей висновок можна подавати на вимогу клієнта, в іншому випадку вона залишається “для внутрішнього користування” і використовується для визначення ступеня довіри до діючої на підприємстві системи обліку.

Порядок ведення бухгалтерського обліку.

Підприємство, установа ведуть бухгалтерський облік майна та результатів своєї роботи методом подвійного запису господарських операцій згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку.

При веденні бухгалтерського обліку підприємство, установа повинні забезпечити:

- наявність протягом поточного року прийнятої методології відображення окремих господарських операцій та оцінки майна відповідно до правил передбачених Положенням про ведення бухгалтерського обліку. Заміна методології обліку на наступний рік має бути зазначена у річній бухгалтерській звітності;

- повноту відображення обліку за звітний період (місяць, квартал, рік) усіх господарських операцій, проведено у зазначений час, та результатів інвентаризацій майна і зобов'язань;

- правильність віднесення доходів і витрат до відповідних звітних періодів. Доходи і витрати визначаються у звітному періоді, до якого вони віднесені незалежно від часу надходження доходів та оплати витрат, якщо інше не встановлене цим Положенням;

- розмежування в обліку поточних витрат на виробництво(витрат обігу) та капітальних вкладень;

- тотожність даних аналітичного обліку оборотам і залишкам за рахунками синтетичного обліку на 1-е число кожного місяця.

Органи і посадові особи, які мають доступ до документів і даних бухгалтерського обліку та звітності підприємства, установи, несуть відповідальність за розголошення даних, що становлять комерційну таємницю, відповідно до чинного законодавства України.

В організації і веденні бухгалтерського обліку важливе місце відводиться документуванню господарських операцій і відображенню їх у всіх бухгалтерських регістрах; оцінці майна і господарських операцій і проведенні інвентаризацій майна підприємства, фірми та ін; бухгалтерській звітності.

Аудиторська оцінка облікової політики підприємства

Можливості стабільного функціонування підприємства у внутрішньому середовищі і його соціально-економічному розвитку багато в чому залежить від концепції, покладеної в основу організації обліку взагалі і бухгалтерського зокрема. Одне діло коли він вирішує завдання чисто інформаційного характеру і в цьому своєму значенні націлений в основному на облік руху і стану господарських засобів і джерел їх формування, представлення звітності і т д. Зовсім інше, якщо функція обліку є органічною частиною цілісної системи управління. В другому випадку обліковий персонал будує свою роботу в інтересах удосконалення загального процесу управління шляхом зміцнення взаємозв'язків з усіма підрозділами і контролю використання ресурсів, активного втручання в процес прийняття рішень, створення інформаційних умов для здійснення управління в центрах, де безпосередньо формуються результати діяльності.

Звернення аудитора до концептуальних аспектів здійснення функцій обліку необхідне, практично, в кожному випадку - і тоді, коли він вирішує чисто облікове завдання, і тоді, коли питання обліку мають допоміжні значення. Так чи інакше, але більшість аудиторських напрямів зв'язані з інформаційною системою, в якій основна роль належить бухгалтерському обліку.

Такі загальні положення характеризують напрями облікової політики підприємства, якщо розглядати її з точки зору інтересів системи управління [5,ст.34]

Впровадження функції обліку в центри прийняття управлінських рішень. Організація обліку не повинна бути однаковою в різних за складністю виробництвах. В кожному окремому випадку ввід бухгалтерів в апарат управління цехів, відділів та інших підрозділів чи вивід їх з таких центрів повинен визначатися інтересами справи і випливає із об'єктивної необхідності.

Проблема повинна вирішуватись шляхом цілеспрямованого поєднання централізованого і децентралізованого підходів в організації облікового апарату. На практиці рідко зустрічаються ідеальні ситуації, коли може бути прийнятим тільки той чи інший підхід, тому необхідно знайти оптимальні варіанти їх поєднання.

Делегування повноважень і відповідальності. В складних великих системах головний бухгалтер не може вирішувати багато запитань, які виникають в його діяльності, а тому не повинен одноособово відповідати за всі процеси, які здійснюються в підрозділах підприємства.

Концепція прогресивної облікової політики повинна передбачати цілеспрямовану передачу визначеної частини повноважень і відповідальності головного бухгалтера керівникам облікових підрозділів або окремим виконавцям, які здійснюють процес обліку безпосередньо в підрозділах.

Взаємозв'язок обліку з іншими функціями. Організація облікового апарату повинна створити умови для вдосконалення загального циклу управління економікою підприємства і її відносно уособленими об'єктами, посилення зв'язку між функціями планування, обліку, контролю, аналізу, регулювання. Це не тільки покращує взаємодію бухгалтерів з виконавцями інших підрозділів, що само по собі має дуже велике значення, збагачує методи планування.

Взаємозв'язок між оперативним і бухгалтерським видами обліку. Обидва види обліку взаємозв'язані між собою в циклах оперативного і поточного управління економічною діяльністю. В першому випадку інформація оперативного обліку підкріплюється, а у випадку необхідності доповнюється бухгалтерськими показниками, в другому - показники деталізуються і доповнюються відомостями оперативного обліку. Взаємозв'язок будується на принципах:

- послідовності інформації, коли мова йде про об'єкти які в різний час були відображені в оперативному і бухгалтерському обліку а також доповнення інформації одного виду обліку відомостями іншого, коли об'єкти не співпадають;

- одноразової фіксації первинної інформації і багаторазового використання проміжних і заключних даних в оперативному і поточному управлінні;

- представлення інформації в згорнутому вигляді, яке здійснюється по мірі підвищення рівнів управління на основі принципів послідовності і доповнень;

- взаємопроникнення властивих їм методів, в основному прийомів, які складають метод бухгалтерського обліку.

Оперативність облікової інформації. Кінцеві економічні результати діяльності підприємства формуються із дня в день і в цьому пріоритет в цілісній системі управління належить оперативному управлінню. В цих умовах управлінський напрямок обліку визначається його можливостями формувати інформацію про стан основних показників діяльності в терміни необхідні для своєчасного прийняття управлінських рішень.

Достовірність інформації. Вирішувати внутрішні проблеми управління, користуватися довірою внутрішніх підприємств і закладів можливо тільки в умовах існування інформації, яка відображає дійсний стан економічних об'єктів і виключає можливості обману і т. д.

В процесі ознайомлення з станом концепсуальних питань чи глибокого їх вивчення аудитор використовує прийоми порівняння і оцінки. Концепція облікової політики оцінюється в основному в порівнянні з вітчизняними і світовими аналогами, а також з можливостями, які пропонують практиці існуючі наукові пропозиції.

Внутрішній аудит.

Слід мати на увазі, що бухгалтерський облік покликаний як виконувати свою контрольну функцію, так і бути інформаційною базою для системи внутрішнього контролю на підприємстві направлена на цілі управління виробничо - фінансовою діяльністю підприємства, контроль за формуванням затрат і результатів виробничо-господарської діяльності. Зміст і форми внутрішніх звітів, періодичність, строки складання і представлення, перелік користувачів внутрішньої звітності встановлюється самим підприємством.

На даних підприємствах створюються системи внутрішнього аудиту - контрольного органу всередині фірми. Внутрішній аудит здійснює не головний бухгалтер або бухгалтерія, а спеціальний професійний аудиторський орган (відділ чи управління), керівник якого підпорядковується керуючому фірми (директору) або річному збору акціонерів. Служба внутрішнього аудиту проводить фінансові перевірки на самій фірмі, в її філіях чи дочерних фірмах. Саме ж система внутрішнього контролю вимагає не тільки інформаційного, а й організаційного, технічного, технологічного та юридичного забезпечення. Оцінити її відповідність та здатність виконувати свої функції - непросте завдання, розв'язувати яке належить аудитору. [5, ст.16]

3.3 Методика аудиту збереження і використання ТМЦ

Аудит збереження ТМЦ розпочинається з перевірки умов, які його забезпечують. До таких умов належать:

- правильний підбір і розстановка кадрів;

-організація і стан складського господарства;

- організація охорони, пропускної системи і внутрішньо-господарського контролю за наявністю матеріальних цінностей.

У процесі аудиту перевіряються укомплектованість складу матеріально відповідальних осіб за освітою, кваліфікацією, стажем роботи і їх раціональна розстановка. В той же час звертається увага: чи не притягувались матеріально відповідальні особи до кримінальної відповідальності; чи погоджені з головним бухгалтером їх приймання, переміщення і звільнення.

При прийманні на роботу, пов'язану з матеріальною відповідальністю, в обов'язковому порядку укладається договір про матеріальну відповідальність. Матеріально відповідальну особу до початку виконання службових обов'язків слід ознайомити з посадовою інструкцією, в якій визначається права та обов'язки працівників, розпорядок їх роботи, порядок приймання і відпуску цінностей, їх документальне оформлення, ведення кількісного обліку на складах в картках складського обліку типової форми № 17, терміни подання звітів у бухгалтерію тощо. Крім того, ревізором встановлюється своєчасність передачі ТМЦ при зміні матеріально відповідальних осіб і відображення результатів у бухгалтерському обліку.

При аудиті організації та стану складського господарства перевіряються: обладнання складів; умови зберігання ТМЦ; оснащення ваговимірювальними приладами, мірною тарою; періодичність проведення санітарної обробки ( якщо в цьому є потреба); своєчасність оформлення приймання і відпуску цінностей та записів в картки складського обліку. Наявність документів на складі, які ще не здані при звітах у бухгалтерію, а також складського обліку дають змогу з'ясувати, чи є на складі невраховані надлишки ТМЦ. Вони можуть утворюватися : за рахунок заміни сировини при виготовленні готової продукції; обрахунків здавальників сировини та матеріалів, пов'язаних із зміною маси, вологості, зниженням їхньої сортності; необгрунтованого оформлення актів на втрати ТМЦ при їх транспортуванні або зберіганні на складах. [31, ст.13-14]

На практиці, як правило, невраховані залишки ТМЦ зберігаються окремо від врахованих або їх приховують в окремих коморах. Для виявлення неврахованих надлишків ТМЦ використовуються дані складського обліку. При утворенні неврахованих надлишків в складському обліку видаток певного виду цінностей за певний період перевищує їх прибуток, в результаті чого утворюються невраховані надлишки відповідних цінностей. Ця перевитрата перекривається за рахунок наступного надходження і оприбуткування ТМЦ аналогічних найменувань. Такі надлишки звичайно вилучаються за рахунок наступних надходжень або виписування безтоварних документів до перевірки їхньої фактичної наявності (під час проведення інвентаризації).

Важливе значення в запобіганні розкрадань ТМЦ має правильна організація пропускної системи при ввозі їх на територію підприємства і вивозі з підприємства. Перевірці підлягають книги реєстрації перепусток, журнали зважування вантажів на автомобільних вагах, інформація охоронників про вивіз і винос з території підприємства ТМЦ без документального оформлення, накази про прийняті заходи щодо усунення виявлених порушень тощо. Внутрішньогосподарський аудит за наявністю ТМЦ проводять, як правило, працівники бухгалтерії шляхом контрольних інвентаризацій по гостродефіцитних позиціях. Аудитор при перевірці звертає увагу на правильність складання інвентаризаційних описів, звіряльних відомостей і обґрунтованість прийнятих рішень за результатами інвентаризації. Зокрема, за даними інвентаризації складаються інвентаризаційні описи, які мають бути підписані всіма членами інвентаризаційної комісії. Крім того, матеріально відповідальні особи по кожному опису дають розписку, в якій зазначають, що всі цінності, найменовані в опису, комісією перевірені в натурі і внесені в опис, у зв'язку з чим претензій до інвентаризації комісії немає. [31, ст.14]

Усі цінності, зазначені в опису, знаходяться на відповідальному зберіганні. Оформлений опис передається в бухгалтерію, де фактична наявність ТМЦ порівнюється з обліковими даними . В разі розбіжності між ними складається звіряльні відомості, які підписуються головним бухгалтером і матеріально відповідальною особою. Якщо встановлено нестачу або надлишки, то матеріально відповідальна особа подає письмове пояснення. Недостачі цінностей понад норми убутку відносяться на винних осіб ( за діючими цінами на дату виявлення недостачі), а надлишки підлягають оприбуткуванню Взаємний залік надлишків і недостач в результаті пересортиці допускається як виняток за один і той самий період, що перевіряється, в однієї і тієї самої матеріально відповідальної особи, по цінностях одного і того самого найменування. Недостача цінностей понад норми прибутку і втрати від псування цінностей, коли конкретні винуватці не встановлені, може бути списана за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства.

В аудиті за збереженням і використанням ТМЦ важливе значення має виявлення способів утворення неврахованих надлишків сировини та матеріалів. Невраховані надлишки сировини та матеріалів у виробництві та на складах в основному створюються :

- вилучення їх у натурі;

- виробництва з них неврахованої готової продукції;

- приховування раніше створених недостач.

Надлишки сировини і матеріалів можуть бути створені на різних стадіях їх руху на підприємстві: при прийманні на склад, зберіганні, передачі зі складу в цех, списані на виробництво.

Наприклад, в процесі аудиту на цукровому заводі було встановлено, що бухгалтером при складанні оборотних відомостей кількісно-сумового обліку на 1998 рік по складу безпідставно зменшені кількісні залишки одних матеріалів станом на 01.01.97 р., а їхня вартість 9519,3 тис. умовних одиниць (у.о.) віднесена на збільшення вартості записаних у відомостях залишків інших матеріальних цінностей. Так, у відомості кількісно-сумового обліку за 1997 рік на 01.01.98 р., обліковувались під порядковим номером 424 листове залізо 30 тон на 351262 тис. у.о., під № 459 - цвяхи 270 кг. на 243700 тис. у.о. При відкритті оборотної відомості на 1998 рік із залишків на 01.01.97 р. їхню кількість було знято, а суму віднесено на збільшення вартості інших цінностей, які продовжували числитись у відомості. [31, cт.10]

Для утворення надлишків на практиці використовують такі способи:

- списання сировини і матеріалів на виробництво не за фактичними витратами на випуск продукції, а з рахунку потреби, встановленої затвердженими нормативами, які в основному завищені;

- застосування середніх норм витрат при списанні сировини і матеріалів на виробництво;

- порушення технологічних умов при випуску продукції: використовування сировини нижчої якості ніж передбачено технологічними нормами; заміна одних компонентів іншими;

- необгрунтоване списання сировини і матеріалів на витрати в кількостях, які перевищують їхні фактичні і такі, що допускаються нормами, витрати, а також списання цих цінностей на втрати при окремих технологічних операціях, які фактично не виконувались;

- розкрадання давальницької сировини, списування якої на виробництво часто проводиться в завищених кількостях проти зазначеної в договорах, укладених між сторонами.

Аудитор має враховувати, що надлишки сировини і матеріалів крім виробництва утворюються в окремих випадках і на складах, зокрема:

- при неповному оприбуткуванні сировини і матеріалів у момент їх приймання на склад від постачальників;

- при заниженні в прибуткових документах якісних показників сировини і матеріалів проти їх фактичних показників при прийманні від постачальників ( цукристості буряка тощо).

На практиці мають місце випадки, коли при звірці розрахунків з різними організаціями матеріальні цінності, які одержують, по обліку не оприбутковуються, а їхня вартість відноситься на розрахунки з різними підприємствами. Наприклад, в грудні 1997 року товарно-транспортній накладній були одержані від райагропостачу різні ТМЦ (авторезина, відра, спецодяг) на суму 561 тис. у.о., які бухгалтером не були оприбутковані, а їхня вартість віднесена на розрахунки колективним сільгосппідприємством на збільшення суми послуг за виконані ремонтні роботи. Всього по двадцяти первинних документах було одержано ТМЦ на суму 11 704,4 тис. у.о., які бухгалтером не оприбуткувались і в наявності не пред'явлені.

В цукровій промисловості застосовується подвійний облік сировини: за загальною масою і вмістом в ній окремих елементів. Так, цукровий буряк обліковується за масою і окремо за кількістю цукру, що міститься в ньому. Крім того, маса деяких видів сировини визначається при фактичній вологості і перераховується з урахуванням встановленої для цих видів сировини кондиційної вологості. Не одержавши точних даних про стан сировини від інженера технолога або товарознавця, аудитор не повинен робити висновки про наявність недостачі або надлишку цих видів сировини.

У разі, якщо на підприємстві облік автоматизований, аудитору слід перевірити правильність кодування первинних документів[ 31,ст. 11]

Так, на одному з цукрових заводів в накладних на відпускання цінностей проставлені номенклатурні номери і ціна товарів народного споживання. а найменування - запасних частин, тобто закладені та номенклатурний номер цінностей, а з підзвіту списувались на видатки інші . Створені недостачі запасних частин в подальшому за домовленістю із замовниками списувались через виписування їх у більших кількостях ніж видавались. Збитки від незаконно списаних ТМЦ підлягають стягненню.

При аудиті використання ТМЦ аудитору потрібно звернути увагу на правильність відображення зазначених операцій в картках складського обліку типової форми М-17 і в сальдовій відомості. Зокрема, перевіряючи облікові операції по собівартості продукції в практиці роботи підприємства встановлені випадки віднесення вартості матеріалів на рахунок 20 “ Основне виробництво” тільки в сумовому вираженні без списання кількості ТМЦ, в результаті чого поштучно занижувалась вартість ТМЦ, які залишались у підзвіті матеріально відповідальних осіб.

Так у вересні 1997 року у матеріальному звіті начальника складу по позиції “залізо листове” безпідставно віднесена на витрати виробництва сума 762795 тис.у.о., в результаті чого зменшена вартість залишку заліза на 1.10.1997р. і відповідно занижена ціна за 1 кв.м з 50 тис. уо. до 50 у.о.

У той же час в результаті перевірки звітів у вересні 1997 року виявлено, що відпускання заліза окремим особам проводилось за необгрунтовано низькими цінами. Так, по видатковій накладній № 527 від 30.09.1997р. відпущене залізо кількістю 100м за заниженою ціною 50 у.о. на суму 5000у.о. Тоді ж іншим працівникам заводу залізо листове відпущено за ціною надходження, тобто по 50 тис.у.о.

Аналогічно в матеріальних звітах відповідальних осіб з січня по вересень 1997 року на собівартість продукції без підстав віднеснеа сума 27590376 тис.у.о. У результаті операції завищена собівартість товарної продукції на зазначену суму, а отже, занижений на цю суму прибуток підприємства в 1997 р. відповідно податок на прибуток у розмірі 8277112,8 тис.у.о. (27590376 * 0,30).

Отже надлишки сировини і матеріалів можуть утворитися в результаті:

- необгрунтованого складання комерційних і внутрішніх актів на недостачу, бій, псування товарно-матеріальних цінностей при придбанні, навантажені, транспортуванні і розвантаженні їх на складах;

- завезенні сировини і матеріалів від постачальників у більших кількостях, ніж зазначалось в супровідних документах, або завезенні цінностей без документального оформлення (сторонні товари);

- завезенні від постачальників недоброякісної сировини і матеріалів замість відходів, показаних у супровідних документах;

- завищенні маси тари при складанні актів на її зважування;

- занесення до сировини і матеріалів сторонніх або низької якості однорідних речовин з метою збільшення їхньої кількості або маси;

Наведені вище способи утворення неврахованих надлишків сировини і матеріалів найчастіше зустрічаються в аудиторській діяльності [31, ст.12]

У фінансово-господарській діяльності підприємств часто зустрічаються підробки з ТМЦ у вигляді так званих безтоварних операцій. Сутність їх полягає в тому, що фіктивними (підробленими) документами оформляються неіснуючі операції з додержанням встановлених правил оформлення. Трудність виявлення таких підробок ускладнюється тим, шо фіктивні документи перебувають у загальній масі аналогічних, які нічим не відрізняються від справжніх.

Безтоварні операції можуть бути як повністю, так і частково фіктивними.

Мета безтоварних операцій різна однак всі вони спрямовані на розкрадання ТМЦ або привласнення грошових коштів.

Узагальнення матеріалів аудиторських перевірок свідчить, що найпоширенішими з них є:

- перекриття недостач в одних місцях зберігання надлишками інших;

- приховування недостач при інвентаризації матеріалів;

- оприбуткування ТМЦ, які не надійшли з метою привласнення призначених для їх придбання грошових коштів;

- списання фіктивно оприбуткованих ТМЦ на витрати виробництва;

- привласнення матеріалів через списання на витрати виробництва витрат за нормами при фактичному їх недовкладанні в продукцію;

- списання викрадених ТМЦ або таких, яких не вистачає, на розрахунки з постачальниками або дебіторами;

- приписки у випуску продукції з метою фіктивного списання ТМЦ;

- оприбуткування з подальшим незаконним списанням загублених у дорозі або переадресованих матеріалів.

Джерелами інформації для розкриття таких підробок є дані про наявність і рух ТМЦ у постачальників і покупців, прибуткові, витратні та транспортні документи. Основними способами перевіцрки є порівняння різних документів і їх окремих примірників, зустрічна звірка даних різних організацій і нормативний розрахунок витрат ТМЦ.

Ефективність дослідження підробок залежить від правильного визначення ознак, які характеризують можливість здійснення безтоварних операцій. Такими ознаками є:

- невідповідність показників у різних примірниках одних і тих самих документів (товарно-транспортних накладних, рахунків-фактур), що знаходять в постачальника й одержувача;

- відсутність на обліку в покупця ТМЦ або наявність їх у меншій кількості, ніж списано на видатки постачальником по документах;

- відсутність платіжного доручення підприємства-покупця про оплату вартості будь-яких матеріалів;

- відсутність дозволу посадових осіб на внутрішні переміщення ТМЦ;

- відсутність віз інвентаризаційної комісії на видаткових документах, доданих до останнього матеріального звіту перед проведенням інвентаризації;

- невідповідність даних у документах про рух ТМЦ і в транспортних документах;

- відсутність пропусків на вивіз і доручень на отримання ТМЦ;

- відсутність транспортних документів ( дорожніх листків), які засвідчують перевезення матеріалів, а також документів на виплату зарплати за вантажно-розвантажувальні роботи;

- підробки ( дати, номера, підписів та ін.) в транспортних документах ( дорожніх листках) і дорученнях на отримання ТМЦ;

- наявність у підприємства-постачальника документів про витрату ТМЦ, яких не було у видатку;

- перевищення кількості, як правило, гостродефіцитних матеріалів, зазначених в інвентаризаційному опису, над максимально можливим залишком.

Треба підкреслити, що виявлені при дослідженні документів викладені вище ознаки самі по собі ще не є безумовними, які характеризують безтоварність операцій. Вони можуть бути результатом помилок лсіб, що оформляють первинні документи. Тому при подальшому їх дослідженні слід використовувати різні методи аудиту.

Дослідження свідчать, що найхарактернішими видами зловживань у складі операцій з придбання ТМЦ, є:

- приховування ТМЦ, які фактично надійшли з метою їх привласнення;

- фіктивне оприбуткування цінностей, що надійшли, з метою привласнення грошових коштів, призначених для їх придбання;

- приховування ТМЦ, що надійшли від постачальників по залізниці.

З наведених вище порушень фіктивне оприбуткування ТМЦ, що надійшли являє собою тільки початок незаконної операції щодо привласнення грошових коштів і є характерним для різних галузей сфери матеріального виробництва. Так, під час перевірки їдальні цукрового заводу завідуюча їдальнею разом з іншими її працівниками подала до бухгалтерії документи на купівлю в приватної особи корови на забій, оприбуткування м'яса та на списання його для приготування страв. При перевірці виявилось, що всі акти є фіктивними. Операція була вигаданою, а гроші привласнені її учасниками. [31, ст.12]

Операція пройшла б непомітною, якби вдалось списати м'ясо на виробництво, як передбачалось в межах норм, а “вигадане” м'ясо перекрити зниженим вкладанням його при готуванні страв. Проте в результаті раптової перевірки довелось списати м'ясо в більш короткий строк, тому по документах у стравах було більше м'яса, ніж передбачалось згідно із збірником рецептур. Наведене зловживання було розкрито одночасно двома способами: через опитування приватної особи, яка нібито продала корову, тоді як в дійсності корова не продавалась; лабораторного аналізу страв, у результаті чого надлишку м'яса в стравах не було.

Приховування ТМЦ, що надійшли від постачальників по залізниці може здійснюватись через : складання фіктивних актів на недостачі вантажів; обліку вантажів, що надійшли, у складі ТМЦ в дорозі; переадресування вантажів, що надходять, на інші станції з подальшим їх обліком в складі втрачених;списання цих вантажів з балансу на основі відмови арбітражу і суду в задоволенні позову до постачальників і до транспортних організацій, а також з причини закінчення строку позовної давності. Незаконне списання таких операцій виявляється в результаті звірки документів на вантажі, що не надійшли залізницею; аналізу рішень арбітражу і суду про відмову в позовах на недостачі та ненадходження вантажів . При цьому можуть бути виявлені випадки надходження вантажів; необгрунтованості документів, поданих в арбітраж і суд, а також свідоме порушення правил і строків подання позовів.

у процесі зберігання ТМЦ на складах можуть мати місце пряма і замаскована крадіжки.

Пряма крадіжка в обачних осіб, як правило, має тимчасовий характер до накопичення надлишків з інших місць зберігання, з якими існують товарні відносини. Такими місцями зберігання можуть бути база постачання, виробничі підрозділи, які отримують ТМЦ із складу. Ефективним засобом призупинити таку взаємну допомогу може стати наскрізна інвентаризація, коли видавання іншому підрозділу “рятувальної” накладної завдасть шкоди самому собі.

Поширеним видом зловживань на складах є накопичення надлишків ТМЦ через неповне відпускання їх одержувачам, що в багатьох випадках проводиться в порядку змови з ними та “ділення” одержаної вигоди. Накопичені надлишки вивозяться за межі складу для реалізації на сторону. Виявити такі зловживання можна проведенням раптової інвентаризації. Для полегшення цієї процедури доцільно провести вибіркову перевірку по найважливіших видах ТМЦ [31, ст.10]

Замаскована крадіжка потребує більш кваліфікованих дій і складніше розкривається. Так, із матеріального складу цукрового заводу по фіктивних документах були вивезені дефіцитні ТМЦ, а їхня вартість віднесена в дебет вигаданого покупця. Через якийсь час при проведенні річної іцнвентаризації розрахунків було виявлено ідентичність показників цього покупця і організації кредитора, в якій минав строк позовної давності. На цій підставі розрахунки було покрито через об'єднання обох сум на одному аналітичному рахунку. Зловживання було розкрито в результаті зустрічної звірки розрахунків із відповідними організаціями і шляхом експертного аналізу документів.

При переміщенні ТМЦ із складу на склад та із складу у виробництво привласнення ТМЦ може перекриватися сумовими різницями, які виникають в результаті свідомих помилок у таксуванні документів. В обох примірниках документа суми операцій збігаються, проте їхня кількість (у натуральному вираженні) неоднакова ( із складу списується більше ТМЦ ніж надійшло у виробництво), що дає змогу перекривати недостачу ТМЦ. Одночасно в одному з примірників документа при цьому були помилки в таксуванні, які були усунені без звірки з першим примірником і не супроводжувались виявленням зловживань. Це випадково виявлено аудитором, який порівняв різні примірники документа і перевірив правильність їх таксування.

При відвантаженні та реалізації ТМЦ покупцям можливе свідоме створення недостачі з подальшим віднесенням сум, що стягуються на дебіторські рахунки. Потім ці суми списуються на основі відмови Держарбітражу в позові. Зловживання виявляються в процесі аудиту через аналіз документів, поданих одночасно з рахунком покупцю і арбітражу.

У практиці роботи підприємства мали місце випадки заниження залишкової вартості ТМЦ через віднесення часткової вартості матеріалів згідно з кореспонденцією бухгалтерських рахунків на відхилення в цінах на матеріали ( рах. 05/1) і відхилення по готовій продукції (рах.40/1) і приводить не тільки до заниження прибутку, а й до заниження суми податку на додану вартість. Так, відповідно до матеріального звіту начальника цеху в березні 1997 року від цементного заводу по рахунку - фактурі № 102 надійшов цемент в кількості 269 тон за ціною 8 453 тис.у.о. на суму 2 273 857 тис. у.о., в тому ж місяці необгрунтовано було віднесено на відхилення в цінах по рахунку 05 “ Сировина і матеріали ” сума 688 678 тис. у.о., в результаті чого залишкова ціна цементу на кінець місяця зменшилась з 8453 тис. у.о. до 686 тис. у.о. Крім того за звітом начальника цеху за березень 1997 року згідно з рахунком - фактурою № 35369 і № 35339 від цементного заводу надійшов цемент кількістю 3 309 т. за ціною 8 453 тис. у.о. на суму 27 970 977 тис. у.о., в той же час за витратною накладною № 70 відпущено управлінню комплектації цемент за зниженими цінами, зокрема 125,4 т. за 5 430 тис. у.о. на суму 680 922 тис.у.о. і 649,4 т. по 5 739 тис. у.о. на суму 3 726 906 тис. у.о. Різницю у вартості 2 141 555 тис. у.о. віднесено на рахунок 05 “Сировина і матеріали” як відхилення по матеріалах. Всього за шість місяців 1997 року необгрунтовано віднесено на відхилення в цінах на матеріали і відхилення у вартості готової продукції 50 286 615 тис. у.о.

Невід'ємним елементом аудиту є забезпечення суворого лімітування відпуску ТМЦ у виробництво, Їх видача має лімітуватися, як правило, виходячи з обсягу виробничої програми і діючих норм витрат з урахуванням залишків ТМЦ, не витрачених до початку місяця.

Отже, усунення всіх негативних явищ у роботі підприємств дає змогу забезпечити збереження ТМЦ і раціональне їх використання.

При ТМЦ, використовують способи і прийоми вивчення первинних документів, які забезпечують максимальний ефект і дозволяють зробити обґрунтований висновок.

Прийоми і способи перевірки бухгалтерських даних поділяють на загальні і часткові, які тісно взаємопов'язані. Зупинимося на останніх [5, ст.156]

Контрольні порівняння фактичних залишків товарів з даними слідуючої інвентаризації, їх документованого витрачання доцільно використовувати тоді, коли аудитор має докази про такі порушення:

- дописках ТМЦ в інвентаризаційних описах з метою приховання недостач до початку проведення інвентаризації;

- вказівки про зниження в порівнянні з фактичним залишком якогось товару в інвентаризаційному акті на початок звітного періоду для вуалювання надлишків;

- реалізація так званих інших товарів, не відображених в прихідних документах;

- сплановане завищення цін на товари, які відпускались по документах на інші цілі.

Контрольні порівняння можна здійснити так: до залишку товару відповідного найменування, вказаного в інвентаризаційному акті, складеному до початку звітного періоду, додають кількість облікових одиниць цього товару, який надійшов на протязі періоду, що перевіряється, і віднімають кількість його одиниць, зафіксованих в розхідних документах. Отримана величина показує максимально можливий залишок цього товару на кінець інвентаризаційного періоду. Дані про максимально можливу кількість товару порівнюють з фактично виявленими залишками по відомості встановленої форми.