Организация управленческого учета на предприятии

Не являются доходами сегмента:

ѕ проценты и дивиденды, доходы от продажи финансовых вложений, кроме случаев, когда такие доходы являются предметом деятельности сегмента;

ѕ чрезвычайные доходы (поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйствования (стихийного бедствия, пожара, аварии и т.д.).

Аналогичный подход предполагается и к учету расходов сегментов. Как и доходы, они состоят из двух слагаемых:

ѕ расходов, которые непосредственно могут быть отнесены на сегмент;

ѕ части общих доходов организации, которая обоснованно может быть отнесена на данный сегмент. Эта составляющая в отличие от первой рассчитывается косвенными методами.

ѕ Не относятся к расходам сегмента:

ѕ расходы по финансовым вложениям, если эти финансовые вложения не являются предметом деятельности сегмента;

ѕ налог на прибыль;

ѕ чрезвычайные расходы (потери от стихийных бедствий, забастовок, террористических актов и иных аналогичных событий).

Финансовый результат деятельности сегмента (прибыль или убыток) определяется как разность между полученными им доходами и понесенными при этом расходами [1].

6. Принципы построения внутренней сегментарной отчетности

Внутренняя управленческая отчетность является наряду с планом счетов управленческого учета системообразующим элементом, тем основным хребтом, на котором держится вся управленческая структура. Внутренняя отчетность-это совокупность упорядоченных показателей и другой информации. В ней дается интерпретация отклонений от целей, планов и смет, без чего управленческий учет остается формальным скопищем цифровых данных, непригодных для внутреннего управления. Требования к построению и содержанию внутренней отчетности, выработанной наукой и практическим опытом, характеризуют самую суть данного элемента управленческого учета. Причем имеют значение как формальные, так и существенные требования.

Формальные требования к внутренней отчетности:

ѕ целесообразность - информация, обобщаемая во внутренних отчетах, должна отвечать цели, ради которой она была подготовлена;

ѕ объективность и точность - внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения и предвзятых оценок, степень погрешности не должна мешать принятию обоснованных решений. Оперативность, быстрота представления отчетности не может не влиять на точность информации, но следует стремиться к минимизации данного фактора;

ѕ оперативность отчетности заключается в том, что она должна представляться к стоку, когда она является необходимой для принятия решений;

ѕ краткость - в отчетности не должно быть изменений, избыточной информации. Чем отчет меньшего объема, тем более оперативно можно осмыслить его содержание и принять нужное решение;

ѕ сопоставимость отчетности заключается в возможности использовать отчетную информацию для работы разных центров ответственности. Отчетность должна быть сопоставима также с планами и сметами;

ѕ адресность - внутренняя отчетность должна попасть к ответственному руководителю и другим заинтересованным лицам, но при условии соблюдения степени конфиденциальности, установленной в организации;

ѕ эффективность - издержки на составление внутренней отчетности должны быть составлены с выгодами от полученной управленческой информации.

Целью внутренней отчетности является обеспечение управленческого персонала всех уровней необходимой управленческой информацией. Требования о содержании отчетности должны сформулировать руководители центров ответственности и другие лица, относящиеся к управленческому персоналу и заинтересованные во внутренней управленческой информации. Управляющие должны разъяснить бухгалтерам и другим исполнителям, составляющим внутреннюю отчетность, какая информация, в каком виде и объеме, в какие сроки им необходима. Для управляющих имеет значение не только содержание информации, но и способы ее доставки, формы отчетности, грамотно составленные сведения. Внутренняя отчетность должна обеспечить быстрый обзор фактических результатов, их отклонений от цели, определение существующих недостатков сегодня и на будущее, выбор оптимальных вариантов управленческих решений.

Учредить отчетность, позволяющую получить информацию для решения комплекса проблем, весьма не просто. Добиться удовлетворительных результатов можно только совместными усилиями управляющих и бухгалтеров, других специалистов, плановиков и т.п.

Специальные требования к внутренней отчетности состоит в следующем:

ѕ гибкая, но единообразная структура;

ѕ понятность и обозримость информации;

ѕ оптимальная чистота представления;

ѕ пригодность для анализа и оперативного контроля.

Непосредственно в отчетных формах должна приводиться первичная аналитическая информация. Отклонения от целей, норм и смет доходов, ранжирование отклонений и т.п. Гибкая, но единообразная информация вытекает из самой сути управления и управленческого учета. Информация обратной связи и контроля должна иметь достаточную внутреннюю гибкость, обеспечивающую на изменяющиеся цели и потребности центрами ответственности. С другой стороны, необходимо обеспечить информационное единообразие. Система управленческого учета и внутренней отчетности не может находиться в стадии перманентного изменения. Она может меняться только дискретно в связи с существенными изменениями в характере деятельности организации. [9]

Гибкость и единообразие внутренней управленческой информации обеспечивается тем, что на самом первичном уровне регистрации накапливается необходимый объем данных, которые затем могут отбираться и группироваться в требуемом информационном контексте. Если вы не сможете охватывать необходимые данные на этапе их ввода, то впоследствии вам будет трудно получить нужную информацию.

То же относится к группировке издержек. Каждый центр ответственности хочет получать отчеты, содержащие информацию для своих собственных целей. Система информации должна быть разработана так, чтобы существовало единообразие данных для группировки и сравнения. Бухгалтерский учет по определению стремится к единообразию, это знает каждый бухгалтер. Потребность и обозримость информации сводится к тому, что каждая отчетная форма должна содержать только ту информацию, что необходима данному конкретному руководителю. Чрезмерная детализация отчетной информации, ее перегруженность многими малосущественными показателями затрудняется понимание отчетности, ведет к использованию в управлении не той информации, которая позволила бы найти самое верное решение. По «закону персонала» число цифр, включаемых в отчет, часто превышает пределы возможностей, обеспечиваемых отчетом.

Итак, чрезмерная детализация отчетности - враг понятности, а, следовательно, действенности отчетности. Наиболее существенные примеры чрезмерной детализации:

ѕ размерность количественных показателей доведена до абсолютной точности. Вместо показателя объема на сумму 10 926 462 руб. 18 коп. следует записать 10 926 тыс. руб. или даже 10,9млн. руб., что намного обозримее детальной цифры, величина которой воспринимается с трудом;

ѕ отклонения отражаются буквально по всем статьям. Отклонения в 100 руб. приводится рядом с отклонением в 100 тыс. руб., в результате их можно понять как равновеликие.

Мелкие отклонения распыляют внимание управляющего, ограничивают понимание информации:

ѕ статьи отчета детализируются по функциям «объем продаж» без связи с видами продукции, секторами рынка и т.п. В данной ситуации имеет детализацию «наоборот»;

ѕ множество всесторонних показателей, которые не контролируются данным центром ответственности.

Оптимальная чистота представления отчетности является производной от назначения информации и возможностей принятия решений, то есть от факторов, определяющих использование отчетов в управлении. Одни отчеты нужны чаще, другие реже. Периодичность представления внутренней отчетности колеблется в значительных пределах. Внутренние отчеты могут быть ежегодными, ежеквартальными, ежемесячными, еженедельными, ежедневными или представлены по мере возникновения отклонений. Нет необходимости увеличивать частоту представления отчетов, если невозможно принять решение на основе такого отчета. Если премирование персонала производится поквартально, то нет смысла в ежемесячной информации выполнения условий премирования. Агрегирование информации и частота ее представления коррелируют между собой. На нижних уровнях управления необходимы более частые и более детальные отчеты. С переходом на более высокие уровни отчетности представляется все реже и содержит более укрупненные агрегированные показатели. Не следует думать, что все отчеты нужны на третий день по окончании месяца. Все зависит от необходимости принимать оперативные решения, от потребности в дополнительных сведениях и пояснениях. На основе внутренней отчетности принимаются решения на всех уровнях управления организацией.

Важным элементом в принятии решений является время, которое проходит от получения отчета до выработки решения и претворения его в управляющие действия.

Существенное значение при этом доступна форма внутреннего отчета, расположение и подача соответствующей информации. Не может быть стандартного набора внутренней отчетности с едиными формами и информационной структурой. Внутренняя отчетность индивидуальна. Она отрицает шаблонный подход. Тем самым можно выделить квалификационные признаки, характеризующие общие подходы к характеристике форм отчетности.

По содержанию информации внутренние отчеты подразделяются на комплексные, тематические (по ключевым показателям), аналитические.

Комплексные итоговые отчеты представляются обычно за месяц или за иной отчетный период (квартал, шесть месяцев и т.п.) и содержат информацию о выполнении планов, использовании планов и использовании ресурсов за данный период. Представляются регулярно и отражают доходы и расходы по центрам ответственности, исполнение сметы издержек, рентабельность, движение денежных средств и иные показатели для общей оценки и контроля.

Тематические отчеты по ключевым показателям представляются по мере возникновения отклонений по наиболее важным для успешного функционирования показателям, таким как объем продаж, потери от брака, недопоставки по заказам, график производства продукции и другим, не входящим в оценочные плановые показатели, подконтрольные центру ответственности.

Аналитические отчеты подготавливаются только по запросам управляющих и содержат информацию, раскрывающую причины и следствия результатов по отдельным аспектам деятельности. Например, причины, влияющие на перерасходы ресурсов, уровень продаж по секторам рынка, всестороннюю оценку причин изменения рентабельности, анализ рынка и использование производственной мощности, факторы риска деятельности в определенных направлениях и т.п.

По уровням управления различают оперативные отчеты, текущие и сводные отчеты. Оперативные отчеты представляются на нижнем уровне управления в центрах ответственности. Они содержат подробную информацию для принятия текущих решений. Составляются еженедельно и ежемесячно.

Текущие отчеты содержат агрегированную информацию для среднего уровня управления в центрах прибыли, центрах инвестиций, составляются с периодичностью от ежемесячного до ежеквартального.

Сводные отчеты представляются для высшего управленческого персонала организации, по которым принимаются стратегические решения и осуществляются общий контроль и контроль управленческого персонала на среднем, иногда на нижнем уровне. Периодичность колеблется от ежемесячных до ежегодных отчетов [9].

Оперативная информация, предназначенная для низовых центров ответственности, не должна в неизменном виде представляться на высшем уровне управления. Нижний уровень - это оперативные решения по согласованию и выполнению производственных планов использования ресурсов подразделения. Данная информация должна обобщаться, агрегироваться в более общие показатели для представления на средний уровень управления. На высшем уровне требуется еще большая степень обобщения информации. Периодичность составления внутренней отчетности, ее точность, подробность и стоки преставления индивидуальны для каждого предприятия, зависят от объекта и целей управления. При решении всех этих вопросов администрация предприятия руководствуется принципом экономичности, в соответствии с которым затраты на подготовку сегментарной отчетности не должны превышать экономический эффект от ее использования. По объему информации внутренние отчеты подразделяются на сводки, итоговые отчеты, общие (сводные) отчеты. Сводка - это краткие сведения об отдельных показателях деятельности подразделения за короткий период, иногда за день, за неделю. Итоговые отчеты составляются за месяц или другой отчетный период. Они обобщают информацию о контролируемых показателях данного центра ответственности. Общие финансовые отчеты составляется по организации в целом и содержат информацию, соответствующую формам финансовой отчетности, приспособленным для целей внутреннего управления.

По формам представления внутренние отчеты составляются в табличной, графической или текстовой форме. Табличная форма представления внутренней отчетности является наиболее приемлемой и для составителей, и для пользователей. Большая часть внутренней отчетной информации выражается цифровыми показателями, которые удобнее всего представлять в табличной форме. К ней все привыкли, выбрать отчетные показатели, разделить их на зоны, выделить главные, требующие особого внимания, а самое важное - постараться изложить отчет на одной странице без оборота. Для пояснения к отчету может быть приложена записка с комментариями и раскрытием основных показателей. Графическая форма наиболее наглядна, не нужно только перегружать графики и диаграммы излишней цифровой информацией, стараться уместить в один график (диаграмму) всю имеющуюся информацию. Отображение большего числа показателей в данной форме затрудняется восприятие информации. Много цифр нагляднее представлять в табличной форме.

Текстовая форма подачи информации приемлема в тех случаях, когда отсутствует цифровая информация либо ее объем незначителен, но нужно подробно объяснить взаимосвязь и значение представляемой информации. Текстовые отчеты часто составляют в дополнение к отчетам в табличной или графической формах [1].

7. Сегментарная отчетность как основа оценки деятельности центров ответственности

Анализ управленческой информации в полном объеме по большинству факторов с применением сложных вычислений и качественных суждений не входит в задачи подготовки внутренней управленческой отчетности. Безусловно, управленческий учет как информационная система включает в себя и управленческий анализ, то есть информационную подготовку к принятию решений, к оценке и альтернатив. Во внутренней сегментарной отчетности необходимо обеспечить первичные предварительные аналитические расчеты, способствующие лучшему восприятию информации. Управляющие всех уровней стремятся затрачивать минимум времени на ознакомление с внутренней отчетностью. Они не любят заниматься расчетами, подготовлять хотя бы для первичной оценки результатов работы. Хорошая управленческая отчетность должна содержать информацию, представленную в такой форме, которая поможет управленческому персоналу работать с отчетами. Оценка отклонений является непременным компонентом хорошо составленной внутренней управленческой отчетности. Нужно стремиться к выявлению абсолютных отклонений и по другим показателям внутренней отчетности. В отчетных таблицах следует приводить результаты анализа отклонений. Одним из вариантов может быть расширение показателей отклонения фактических данных в сравнении не только с планом, но и с прогнозом, и с фактическими данными предыдущего отчетного периода, а также в сравнении плановых данных с прогнозными, их сравнении с фактическими данными предыдущего периода. Такие расчеты существенно расширяют информацию об отклонениях.

Внутренняя отчетность может содержать данные об относительной величине отклонений в виде процентов или коэффициентов. Отсутствие отклонений принимается за единицу (за сто), показатель меньше единицы характеризует степень отрицательного отклонения (по издержкам - уровень экономии. Показатели, превышающие единицу, характеризуют относительную величину положительного отклонения (по издержкам - относительный показатель перерасхода или превышения).

В практике стран с рыночной экономикой наиболее часто используют четыре показателя финансового характера:

ѕ прибыль;

ѕ рентабельность активов;

ѕ остаточную прибыль;

ѕ экономическую добавленную стоимость.

Эти показатели непригодны для отражения эффективности работы центров затрат. Для контроля деятельности центров прибыли может использоваться лишь первый показатель. Три следующих (рентабельность активов, остаточная прибыль и экономическая добавленная стоимость) полезны для анализа результатов работы центров инвестиций (СБЕ). Расчет этих показателей предполагает наличие информации о стоимости активов, принадлежащих сегменту, и о размере его обязательств. Прибыль бизнес-единицы определяется как разность между полученной ею выручкой за проданную продукцию (работы, услуги) и понесенными в связи с этим расходами. Для оценки деятельности бизнес-единиц показатель дохода имеет не самостоятельное, а скорее прикладное значение. Лишь рассчитав значение прибыли подразделения, можно определить размер двух других показателей - рентабельности активов и остаточной прибыли.

Рентабельность активов (РА) используется и в системе финансового анализа. С позиции управленческого учета и анализа показатель рентабельности активов (РА) отражает эффективность использования средств, инвестированных в активы подразделения. Показатель РА из всех выше перечисленных критериев оценки деятельности применяется наиболее часто. Являясь относительным, он обладает серьезными преимуществами в сравнении с абсолютным показателем прибыли подразделения. Компании обычно состоят из подразделений различных размеров, получающих разные прибыли и требующих отличных по объему вложений. Очевидно, что подразделения, стоимость активов которого оценивается в 1000000 долларов, и зарабатывающие 300000 долларов прибыли, более эффективно, чем бизнес-единица, получающая прибыль в размере 300000 долларов на 5000000 долларов активов. Остаточная прибыль (ОП) - это прибыль, зарабатываемая подразделением сверх минимально необходимой нормы прибыли, устанавливаемой администрацией компании. Некоторые компании устанавливают различные нормы прибыли (НП) для разных подразделений, отражая тем самым разницу в уровне риска, связанного с их видом деятельности. Подразделения, осуществляющие деятельность в рискованных отраслях [3].

Руководителям центров инвестиций предоставлено право принятия самостоятельных решений по капиталовложениям. Следовательно, для оценки их деятельности должен быть установлен такой критерий, который будет побуждать их принимать лишь эффективные инвестиционные решения. Использование показателя РА для оценки деятельности подразделения может побудить менеджера принять неэффективный инвестиционный проект. Использование в качестве критерия оценки деятельности подразделения показателя остаточной прибыли мотивирует действия, направленные на достижение согласованности целей компании и его отдельного сегмента.

Экономическая добавленная стоимость (ЭДС), или управляемая прибыль. Данный показатель, появившись в бухгалтерском управленческом учете экономически развитых стран относительно недавно (в начале 80-х годов 20века), к настоящему времени получил широкое практическое признание. Использование ЭДС для оценки деятельности руководителей СБЕ побуждает их действовать их так, как если бы они были владельцами компании. Поэтому, наверное, этот показатель нередко называют ключевым фактором финансового здоровья фирмы. Как свидетельствует практика многих западных компаний, применение ЭДС для измерения результатов финансовой деятельности позволило сократить затраты, более эффективно использовать активы, сохранить капитал, повысить производительность труда и улучшить качество обслуживания клиентов.

Экономическая добавленная стоимость может быть определена как разница между доходом, который компания заработала для держателей своих акций и облигаций, и доходом, который мог бы быть получен, если бы средства были инвестированы в другие компании при аналогичном уровне риска, т.е. вмененным доходом компании. Другими словами, ЭДС равна прибыли за вычетом стоимости всех обязательств компании.

Концепция остаточной прибыли и экономической добавленной стоимости очень близки. ЭДС также оперирует величиной прибыли от основной деятельности, но только после удержания налога на прибыль. Экономическая добавленная стоимость имеет то же преимущество по сравнению с показателями рентабельности активов, что и остаточная прибыль: ЭДС учитывает, что для обеспечения расширенного воспроизводства бизнес-единица должна своими доходами покрывать стоимость капитала. При определении ЭДС в качестве величины целевой нормы прибыли используется стоимость капитала. Деятельность подразделений зависит от аспектов не только финансового, но и нефинансового характера - изобретательства, производительности, качества изделий (услуг), отпущенных покупателям (заказчикам), уровня удовлетворенности покупателей и заказчиков обслуживанием. Эти факторы также нуждаются в понимании, совершенствовании и оценке.

По мере того как применяемые методы оценки теряют свою репрезентативность, компании начинают искать новые критерии оценки деятельности своих подразделений. Задача менеджера состоит в том, чтобы определить, когда снижение репрезентативности нефинансового показателя свидетельствует о совершенствовании работы сегмента, а когда - об уловках или прямом обмане со стороны работы исполнителей [7].

8. Сравнительный обзор применения системы управленческого учета в учетной практике российских и зарубежных организаций

На российских предприятиях управленческий учет - это, прежде всего система сбора и анализа информации о деятельности предприятия, которая полно и объективно отражает результаты его хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников компании. И лишь во вторую очередь эта система используется для управления затратами на уровне центров ответственности и видов деятельности.

Поскольку у российских предприятий система управленческого учета, как уже говорилось, ориентирована на отражение и накопление информации, она должна основываться на базовых бухгалтерских принципах.

Правила управленческого учета могут базироваться на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), зарубежных национальных стандартах (US GAAP, UK GAAP и т. д.), российских правилах ведения бухгалтерского учета.

Для успешной организации управленческого учета в зависимости от отраслевых особенностей производства и целевой установки прежде всего целесообразно разработать экономически обоснованную классификацию затрат. Это позволит определить и сформировать: места возникновения затрат; центры ответственности; носители затрат. Затем необходимо выбрать наиболее приемлемый вариант, по которому будет организован управленческий учет. На предприятиях возможны четыре варианта организации управленческого учета.

При первом варианте управленческий учет полностью выделяется из финансового посредством ведения специальных отражающих, зеркальных счетов. Первый вариант организации управленческого учета принят во Франции, Бельгии и в некоторых африканских и латиноамериканских государствах. Для учета затрат и результатов используются синтетические счета и субсчета первого порядка, а также аналитические счета. При первом варианте специальный счет, связывающий финансовый учет с управленческим, ведется в управленческой бухгалтерии, а при втором варианте -- в финансовой.

При втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится автономным, и в нем используются три класса счетов. Счета управленческого учета ведутся параллельно со счетами финансового учета, а взаимосвязь между ними осуществляется при помощи системы распределительных счетов. Второй вариант организации управленческого учета распространен в США, Канаде, Германии и во многом совпадаете первым вариантом. При этом варианте учет затрат в разрезе элементов ведется в финансовой бухгалтерии, а в разрезе статей калькуляции -- в управленческой.

При третьем варианте управленческий учет не ведется, а учет затрат по их носителям для исчисления себестоимости продукции осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы бухгалтерского учета. При третьем варианте ведение управленческого учета осуществляется оперативным путем, т. е. вне системы бухгалтерского учета. Этот вариант предполагает синтетический учет затрат по укрупненным статьям в единой финансовой и управленческой бухгалтерии на основе учета затрат в разрезе экономических элементов. Этот вариант использовался в основном в Германии, Венгрии, Бельгии, и не оправдал себя. В настоящее время сфера распространения этого варианта управленческого учета весьма узка.

При четвертом варианте управленческий учет отсутствует, а учет производственных затрат осуществляется в системе финансового учета. Четвертый вариант организации управленческого учета основан на полной интеграции довольно громоздкой системы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции в общую бухгалтерию. Этот вариант возник на этапе становления промышленного учета и прекратил свое существование с возникновением аналитического управленческого учета.

Следует отметить, что данный вариант организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции до сих пор действует на отечественных предприятиях, хотя и в более усовершенствованном виде.

Для высокоэффективной работы современного предприятия, в какой бы сфере экономики оно ни работало, необходима хорошо налаженная система управленческого учета и отчетности для менеджеров разных уровней. С одной стороны, такой вывод лежит на поверхности и достаточно банален, с другой -- в России разработано мало рекомендаций по постановке эффективной системы управленческого учета на предприятиях, а управленческий учет на них или находится в зародышевом состоянии (например, в виде графика документооборота), или его совсем нет.

Уже более 20 лет комитетом по управленческому учету института управленческого учета США разрабатывается система положений по управленческому учету (Statements on Management Accounting -- SMA), которые являются рекомендациями высококлассных специалистов в области управленческого учета для компаний. Система этих положений включает пять уровней:

ѕ цели управленческого учета (Objectives);

ѕ терминология (Terminology);

ѕ концепции (Concepts);

ѕ практика и техника (Practices and Techniques);

ѕ управление учетной деятельностью (Management of Accounting Activities).

В настоящее время разработано примерно 60 таких рекомендаций -- от базовых, определяющих цели управленческого учета, и словаря управленческого учета до основ отчетной информации для менеджеров и внедрения АВС-костинга. Эти положения, являясь наднациональными документами по управленческому учету, могли бы стать базовыми рекомендациями по управленческому учету и для российских компаний.

В соответствии с проводимой в Российской Федерации реформой бухгалтерского учета осуществляется и разработка направлений развития управленческого учета и анализа. На сегодняшний день эти вопросы приняли уже видимые очертания, потому что речь идет даже о создании профессиональной организации по управленческому учету (Российского института специалистов по управленческому учету -- РИУУ), цель деятельности которой заключается в том, чтобы присваивать специалистам российскую квалификацию в области управленческого учета, признаваемую на мировом уровне.

В условиях современной экономики очевидна необходимость интеграции методов корпоративного управления в единую систему, которая обеспечивала бы поддержку принятия экономически взвешенных управленческих решений, повышение производительности труда и конкурентоспособности предприятий. Это вопрос не только эффективного управления предприятием, но и его существования в условиях жесткой конкуренции, в том числе на международном уровне.

На практике отдельные элементы управленческого учета, как правило, используются на предприятиях. Важно, чтобы эти элементы были объединены в общую структуру, ориентированную на достижение определенного результата.

В рамках достижения указанной цели Экспертно-консультативный совет по управленческому учету ставит перед собой следующие задачи:

ѕ расширять круг предприятий, использующих в своей деятельности лучшие механизмы управленческого учета для принятия управленческих решений;

ѕ стимулировать применение лучшего опыта зарубежных стран по развитию систем финансового менеджмента и управленческого учета в российских условиях;

ѕ разработать базовые методологические рекомендации по вопросам организации и ведения управленческого учета на предприятиях, принимая во внимание российский и зарубежный опыт;

ѕ разъяснять управленческому звену, собственникам предприятий важность ведения управленческого учета;

ѕ ускорять процесс формирования профессионального сообщества, оказывать поддержку процессам объединения профессионалов в области управленческого учета.

Совет может стать аналитическим органом, который на основе взаимодействия предприятий, консультационных компаний, научных кругов и при помощи Министерства экономического развития и торговли будет координировать активность в сфере развития управленческого учета в России.

На текущий момент большинство российских предприятий находятся на стадии разработки системы управленческого учета. Принимая решение о внедрении системы управленческого учета, генеральный директор и акционеры обязательно должны задать вопрос: «Каких результатов следует ожидать от внедрения системы управленческого учета?». Если рабочая группа по постановке на предприятии управленческого учета не сможет дать ответ в самом начале проекта, то возникают риски, что система управленческого учета на предприятии (СУУП) станет самоцелью и может превратиться лишь в бессмысленное заполнение непонятных и ненужных бумаг.

Практика показывает, что после постановки и реорганизации системы управленческого учета производственные компании, работающие на российском рынке, обычно могут рассчитывать на получение следующих эффектов:

1. Повышение маржинального дохода как следствие реструктуризации продуктовой линейки. Достоверные отчеты о реальной доходности отдельных продуктов позволяют более корректно подходить к формированию ассортиментной и ценовой политики предприятия, что, в конечном счете, выражается в повышении прибыли. Это может быть достигнуто благодаря пересмотру базы распределения общецеховых и общепроизводственных расходов. Тем самым предприятие может получить совершенно противоположную картину - те продукты, которые предприятие считало наиболее доходными, в реальности могут оказаться менее доходными или даже убыточными.

2. Повышение маржинального дохода как следствие реструктуризации политики ценообразования. Как правило, каждая компания дорожит наиболее крупными клиентами. На практике часто встречается ситуация, когда несколько крупных клиентов обеспечивают в совокупности более 54% сбыта компании. Однако, если все прямые и косвенные расходы, связанные с каждым клиентом, перераспределить корректно, может оказаться, что данные клиенты приносят на порядок меньше прибыли компании. Достоверные отчеты о доходности отдельных клиентов позволяют более обоснованно подходить к работе с ними.

Сфокусированная система мотивации коммерческих сотрудников. Формализация ответственности менеджеров по продажам в рамках исполнения бюджетов продаж является одним из наиболее эффективных инструментов по управлению продажами. Анализ выполнения бюджета продаж может быть упрощен, если каждый сотрудник отдела имеет конкретный план работ с детализацией до уровня клиентов. Базирование оценки сотрудников на показателях выполнения плана предоставляет ряд следующих преимуществ: осуществлять обоснованную ротацию сотрудников коммерческих подразделений; осуществлять привязку компенсации менеджеров к маржинальной прибыли; проводить специальные программы по стимулированию наиболее рентабельных продуктов и каналов дистрибуции.

Снижение производственной себестоимости. Это может быть достигнуто за счет бюджетирования общепроизводственных/общецеховых расходов. Планирование накладных производственных расходов выявляет многие непроизводительные затраты, которые осуществляются «де факто», но не создают дополнительную ценность для компании.

5. Снижение производственной себестоимости за счет пересмотра нормативов и технологических карт. Один из необходимых шагов в рамках производственного учета -- пересмотр технологических карт и нормативов, большая часть которых сохранилась с советских времен. Искаженные нормативы покрывают хищения и прочие злоупотребления на производстве. В результате пересмотра нормативов в большинстве случаев можно ожидать эффект от оптимизации производственной себестоимости в диапазоне от 0,3 до 4,5% от производственной себестоимости.

6. Изменения в структуре запасов готовой продукции и материалов. Производство многих предприятий определяется планом производства, а не планом продаж. В результате, с одной стороны, нехватка необходимой продукции, а с другой излишки на складе невостребованных потребителями товаров. Решением данной проблемы может являться жесткая связь бюджетов продаж и производства. Это потребует понимания сотрудниками процесса планирования продаж и специфики производственного процесса.

Результат согласованной работы коммерческой и производственных служб это снижение неликвидных запасов и вероятности отсутствия на складе востребованной продукции. Так, в результате внедрения на предприятии СУУ остатки товарно-материальных запасов могут сократиться на четверть, что позволит повысить прибыль предприятия за счет экономии на процентах по кредитам на многие тысячи в год.

Структурные изменения в компании. Как правило, к процессам, которые выполняют внутренние службы в компании, относятся как к бесплатным ресурсам и не задумываются об их эффективности. Например, в результате реорганизации СУУ руководство может увидеть реальные затраты на содержание отдельного подразделения компании. Нередко оказывается, что компании выгоднее перейти на обслуживание в стороннюю компанию, нежели обслуживать данный объем работ собственными силами. Так, например, в результате реорганизации транспортного подразделения компания может сэкономить значительные финансовые средства.

8. Оптимизации кредитного портфеля. Кредитные линии для большинства предприятий являются дефицитным ресурсом, что ставит перед финансовой службой первоочередную задачу постоянного поиска новых кредитов. Как избыток свободных денежных средств, так и их недостаток, постоянные кассовые разрывы негативно влияют на прибыль компании. Это можно считать следствием отсутствия и/или неоптимального использования финансовых бюджетов. Дисциплинированное аккуратное управление платежной позицией поможет компании сократить затраты на капитал за счет тщательного планирования использования кредитных ресурсов; повысить финансовый рычаг; избежать кассовых разрывов.

9. Возможности по привлечению инвестиций. Отсутствие оперативной и достоверной консолидированной отчетности является одной из наиболее типичных проблем предприятий, которые привлекают инвестиции. Эта проблема может быть решена путем создания пакета отчетности, который включал бы в себя: бюджет баланса и сам баланс; бюджет и отчет о движении денежных средств; бюджет и отчет о доходах и расходах.

Наличие консолидированной управленческой отчетности и бюджетов предприятия не только свидетельствует о высокой культуре финансового менеджмента, но и является лучшим инструментом упрощения взаимоотношений с финансовыми партнерами.

10. Поддержка при соблюдении нормативных актов. Меняются законодательные акты Российской Федерации, что также сказывается на системе управленческого учета. Для четкого соблюдения нормативного документа, а также многих других предприятию требуется налаженная информационная система управления, какой является система управленческого учета и анализа.

Все перечисленные выше эффекты являются важным аргументом при принятии решений о постановке и реорганизации СУУ в любой компании.

Несмотря на значимость различных видов риска, связанных с постановкой СУУП, все же основным риском, связанным с внедрением ERP-системы, часто называют риск незавершения этого проекта. Действительно, при внедрении ERP-системы существует такой риск. Этот тип риска характеризуется значительной неопределенностью, и предварительно учесть его достаточно сложно. Но даже в случае успешного внедрения, и в этом можно убедиться на опыте многих предприятий, сохраняются риски нецелесообразности и неэффективности использования ERP-системы. Это можно определить как риск недостижения истинных целей использования СУУП. Это возможно в двух случаях: либо на предварительном этапе внедрения экономические цели внедрения системы не были определены или же определены неправильно, либо уже в ходе внедрения или эксплуатации системы удалось добиться реализации только локальных задач управления.

Использование ERP-системы эффективно лишь в случае комплексного решения всех задач управления: планирования, ведения бухгалтерского и управленческого учета, контроля и т. д., причем на всех уровнях менеджмента. Данные ERP-системы будут недостоверны, если с ее помощью будет автоматизирован только управленческий учет без автоматизации бухгалтерского учета. Использование системы будет также неэффективно, если ее средствами автоматизированы бухгалтерский и управленческий учет, но не решается весь комплекс задач управления: производственного планирования, цехового управления и т.д. Система будет малоэффективна, если для среднего и низшего уровня менеджмента компании, включая производственных мастеров, технологов, менеджеров различных служб и т. д., она будет только дополнительной нагрузкой, а не инструментом для принятия решений. Это достаточно существенный тип рисков, значительно снижающий экономическую целесообразность использования данного класса систем.

При попытке оценить различные риски при внедрении учетно-управленческих систем можно выделить четыре основные сферы: роль высшего руководства и ведущих специалистов, организация проекта, правила формирования проектной команды и, наконец, управление изменениями.

Следует принимать во внимание, что если компания вовремя и точно сможет определить риски на основных этапах проекта по постановке СУУП и предпринять все необходимые действия для их устранения или минимизации, это позволит сэкономить ей значительные ресурсы и тем самым повысить эффективность действующей СУУП.

Выводы и рекомендации

Управленческий учет - это полноценный вид учета со своими задачами и механизмами сбора и обработки информации, специфической детализацией и периодичностью представления данных.

Для целей управленческого учета аккумулируется и обрабатывается информация о самых разных сторонах деятельности: от натуральных производственных показателей до мнений сотрудников о самой компании, включая прогнозирование и моделирование будущего состояния компании, определение необходимых показателей, позволяющих отслеживать, насколько ближе компания к поставленным целям.

Сегодня управленческий учет уже не ограничивается только анализом и управлением затратами. Важнейшей частью управленческого учета является планирование и бюджетирование, то есть процедуры распределения средств и ресурсов организации для достижения поставленных целей. При этом понятие «бюджетирование» включает не только процедуру формирования бюджетов, но и контроль за их исполнением, а также анализ отклонений

И в российской, и в международной практике именно на базе данных управленческого учета принимаются управленческие решения, осуществляются контроль за текущей деятельностью и планирование. Однако очевидна и разница между западным и российским подходами: на Западе акцент делается на термине «управленческий», а в нашей стране - на термине «учет». Это объясняется тем, что на западных предприятиях управленческий учет используется для анализа, планирования и более точного принятия решений, а на российских - для получения достоверных, прозрачных и объективных данных (на Западе с этими задачами справляется финансовый (бухгалтерский) учет).

Основные цели внедрения управленческого учета заключаются в обеспечении руководителей простой, полной, достоверной и оперативной информацией и устранении недостатков в постановке и организации бухгалтерского, налогового и финансового учета. Для выполнения указанных целей предприятие должно решить следующие задачи:

ѕ создание управленческой структуры;

ѕ осуществление интеграции систем управленческого и бухгалтерского учета;

ѕ организация оперативного документооборота для подготовки управленческой информации;

ѕ обеспечение конфиденциальности управленческой информации;

ѕ создание системы отчетности, удобной для принятия решений;

ѕ использование управленческого планирования и прогнозирования;

ѕ организация оперативного контроля за исполнением принятых администрацией решений по устранению нарушений в производственном или финансовом процессе.

Управленческий учет - область знаний, необходимый каждому, кто занимается предпринимательством. Менеджер несет ответственность за выполнение целей, поставленных ему администрацией или учредителями предприятия. Результаты деятельности менеджера зависят от информации, которую он использует для планирования, контроля и регулирования управленческой деятельности и принятий решений.

В заключении можно отметить, что процесс управления предприятия невозможен без четкой его организации. Многие исследователи данную функцию упрощенно отождествляют с самим процессом управления в целом и обособленно не выделяют. Необходимость ее выделения в отдельную управленческую функцию можно обосновать тем, что организация как функция управления составляет основу повседневной управленческой деятельности, и без нее обычно не работают ни планы, ни программы.

Библиографический список

1. Вахрушина, М. А. Бухгалтерский управленческий учет [Текст]: учеб. пособие / М. А. Вахрушина- М.: Экономистъ, 2007. - 896с.

2. Керимов, В. Э. Управленческий учет [Текст]: учебник / В. Э. Керимов. -М.: НОРМА, 2006. - 800 с.

3. Палий, В. Ф. Организация управленческого учета [Текст]: учебник / В. Ф. Палий. -М.:Юрайт - издат. ,2008. - 562 с.

4. Друри, К. Н. Управленческий и производственный учет [Текст]: учеб. пособие / К. Н. Друри. -М.: Афа, 2008. - 830 с.

5. Пятов, М. Л. Управленческий учет: как его понимать [Текст] / М.Л. Пятов // Экономика России: ХХI век. - 2006. - №17.

6. Перов, А. В. Управленческий учет : принципы и практика [Текст]: учеб. пособие / А. В. Перов. -М.: НОРМА, 2007. - 443 с.

7. Головизнина, А. Т. Бухгалтерский управленческий учет[Текст]: учебник / А. Т. Головизнина// Финансы и кредит . -2008. - №9.

8. Архипова, О. И. Бухгалтерский управленческий учет[Текст]: учеб. пособие / О. И. Архипова - М.: ТК Велби, 2006. - 501с.

9. Бакаев, А.С. О раскрытии информации по сегментам[Текст] /А. С. Бакаев//Экономика и жизнь. - 2007. -№13.

10. Белобжецкий, И. В. Бухгалтерская отчетность и методы ее контроля[Текст]: учебник / И. В. Белобжецкий . -М.: Инкам, 2007. - 714 с.

11. Коляго, М.Д. Сегментарная отчетность: проблемы и решения [Текст]: учеб. пособие / М. Д. Коляго - М.:Аст - Пресс, 2008. - 265с.

12. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет[Текст]: учебник / Н. П. Кондраков - М.:ИНФРА-М, 2007. - 289с.

13. Приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н (ред. от 18.09.2006) «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению».

Медведев, М.Ю. Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): постатейные комментарии [Текст] / М.Ю. Медведев. - М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2006. - 312 с.

15. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ (ред. от 23.11.2009) «О бухгалтерском учете».