Облік витрат та собівартості на ПП "Опоряджувальник"

Первинними документами з обліку витрат операційної діяльності є накладні, рахунки, авансові звіти, видаткові касові ордери, інвентаризаційні описи, виписки банку, акти на списання, акти про уцінку, довідки та розрахунки бухгалтерії тощо.

Як видно, документ складено російською мовою з мінімальним визначенням додаткової інформації - тільки код серії, що зважаючи на комп'ютеризовану форму ведення обліку цілком допустимо і необхідні уточнення можна знайти одразу за запитом програми. Взагалі ж, надходження % оприбуткування на матеріалів, сировини, напівфабрикатів оформляються прибутковим ордером (типова форма М-4). Розглянемо приклад заповнення прибуткового ордера.

Виписка прибуткового ордеру може здійснюватися комірником, або іншим уповноваженим на те робітником підприємства і в обов'язковому порядку реєструється в спеціальному журналі з присвоєнням номера. Вона застосовується для обліку матеріалів, що надходять на підприємство від постачальників.

Прибутковий ордер в одному екземплярі складається матеріально-відповідальною особою у день надходження цінностей на склад. У момент передачі прибуткових ордерів у бухгалтерію складається "Реєстр прийому-здачі документів" (форма № М-13).

Реєстр складається в одному екземплярі матеріально-відповідальною особою і передається в бухгалтерію підприємства разом з первинними документами і необхідними додатками. На практиці прибутковий ордер виписується в двох, а то й у трьох екземплярах. Другий екземпляр, як правило, залишається у комірника, а перший, як вже зазначено, разом з реєстром передається до бухгалтерії.

Для обліку на складі ведуться картки складського обліку. Дана картка використовується для обліку руху матеріалів (сировини) на складі і заповнюється матеріально-відповідальною особою (комірником, зав. складом) окремо по кожному номенклатурному номеру, найменуванню, сорту і виду цінностей.

Записи в картці виконують на підставі первинних прибутково-видаткових документів у день здійснення операції. При цьому, як і у випадку оформлення прибуткового ордеру, даний документ реєструється у бухгалтерії, де йому надають відповідний порядковий номер.

Передача товарів і сировини може здійснювати зі складу у виробництво, а також у зворотному порядку. При передачі матеріалів у кожному з вище зазначених напрямків, оформляється накладна на внутрішнє переміщення сировини. При цьому накладна-вимога виписується в двох екземплярах реєструється і підписується головним бухгалтером. Один екземпляр накладної-вимоги передається одержувачам, другий* комірнику, що здійснив відпуск даний екземпляр потім передається в бухгалтерію) разом з регістром. Накладна вимога повинна реєструватися у бухгалтерії, де їй надають відповідний порядковий номер, а також вона повинна бути підписана директором або іншою особою, що має право розпоряджатися матеріальними цінностями і головний бухгалтер.

Звітність комірника. Крім карток, матеріально-відповідальна особа комірник складає відомість обліку залишків матеріалів на складі. У ній використовуються дані карток складського обліку, перевірені бухгалтерією. По кожному найменуванню товару вказуються залишки на кінець звітного місяця в кількісному і вартісному вираженні Дана відомість разом з прибутковими і видатковими документами є звітом комірника про рух товарно-матеріальних цінностей на складі й слугує основою для відображення таких операцій в бухгалтерському обліку.

Найбільш важливим документом для обліку витрат операційної діяльності є Калькуляція, що уособлює в собі письмовий вираз представлення і розрахунку собівартості виготовлення одиниці певного виду продукції. Відповідно калькулювання - це процес обчислення собівартості.

Як видно, форма складання Калькуляції ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» цілком визначена: зазначається найменування статей формування собівартості готового виробу з окремим відображенням використання матеріалів в одиницях виміру, кількості використання, ціни і відповідно - вартості, загальної маси матеріалів, а також вказується стаття розподілених загально виробничих витрат, заводська собівартість, невиробничі витрати з відсотком віднесення, повна собівартість, після цього - зазначається рентабельність, оптова ціна виробу, податок на додану вартість й відпускна ціна.

Також, для цілей управлінського обліку недостатньо виділено з сум складання калькуляції розмір заводської і повної собівартості виробу, що виготовляється. Тому для досліджуваного підприємства ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» в частині удосконалення форми документування обліку інтеграційних витрат в частині калькулювання собівартості готових виробів можна запропонувати уважніше слідкувати наявність усіх необхідних реквізитів документів і структурування статей в ключових сумах для покрашення сприйняття і наочності інформації.

За способом включення до собівартості продукції витрати поділяються на прямі (це витрати конкретного виду продукції, які безпосередньо включаються до собівартості ) та непрямі (які не можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат і тому потребують розподілу згідно з діючим П(с)БО).

Не включаються до виробничої собівартості продукції і списуються на витрати виробництва в періоді, в якому були здійснені, такі витрати: понаднормативні відходи сировини і матеріалів у процесі виробництва, витрати на їх зберігання, адміністративні накладні витрати, витрати на збут.

Так, зазначена у Калькуляції вартості 1м2 бетонних підвіконних конструкцій і сходинкових проступів ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» (Додаток Ж) заводська або виробнича собівартість включає наступні види витрат операційної діяльності (Рис.2.4.).

За умов ринкової економіки перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції встановлюється самим підприємством. Контролю підлягають правильність віднесення загально виробничих витрат до постійних і змінних.

На досліджуваному підприємстві ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» використовується журнально-ордерна форма обліку. Відповідно аналітичний облік руху товарно-матеріальних цінностей у бухгалтерії здійснюється у відомостях обліку залишків матеріалів у кількісно-сумовому виразі, на складах у картках складського обліку у кількісному виразі.

Журнально-ордерна форма грунтується на принципі накопичення. Її суть полягає в тому, що для обліку однорідних господарських операцій використовують накопичувальні відомості ( Рис.2.5). Проте слід враховувати і особливість використання інформаційних систем і програмних продуктів при веденні обліку. Так, філія використовує бухгалтерську програму «1С:Бухгалтерія», де найбільш інформативною формою є оборотно-сальдова відомість, а також передбачається можливість використання різноманітних тек та способів відображення та узагальнення даних.

Рис.2.5. Журнально-ордерна форма обліку

Журнально-ордерна форма обліку включає такі облікові реєстри:

журнали-ордери;

відомості (накопичувальні та групувальні);

розроблювальні таблиці;

Головну книгу.

Журнали-ордери побудовані за кредитовою ознакою. На кредиті відповідного синтетичного рахунка облікова інформація в журналі-ордері систематизується у відповідних графах реєстру в розрізі кореспондуючих дебетованих рахунків. Журнали-ордери використовують як для окремого рахунка, так і для групи взаємопов'язану рахунків відомості (накопичувальні та групувальні) використовують для складання фінансової звітності.

Крім журналів-ордерів, усі підприємства в обов'язковому порядку ведуть Головну книгу. Вона слугує для узагальнення даних журналів, взаємної перевірки правильності записів на окремих рахунках і складання фінансової звітності. У Головній книзі відображають підсумки оборотів по кредиту рахунків. При цьому кредитовий оборот із журналу-ордера за певним рахунком переноситься загальною сумою, а дебетовий оборот кожного рахунка Головної книги формується з різних журналів.

Таким чином, синтетичний облік за журнально-ордерної форми забезпечує інформаційні зв'язки за кожним синтетичним рахунком: в журналах-ордерах -- у розрізі дебетованих рахунків, а в Головній книзі -- кредитованих. У цьому виявляється контрольна функція бухгалтерського обліку за станом об'єктів та іншими змінами. Головну книгу відкривають на рік, для кожного місяця відведено в ній окремий рядок. Оборотно-сальдова відомість містить залишки по рахунках на початок та на кінець періоду, а також обороти за звітний період. Для контролю за правильністю записів у синтетичному обліку на підприємстві роблять звірку даних Головної книги з даними оборотних відомостей за аналітичними рахунками.

Аудит фінансової діяльності підприємства здійснюється згідно з законодавством.

У виробничому звіті всі фактичні виробничі витрати порівнюють з нормативами, перерахованими на фактично вироблену продукцію, з визначенням економії, та перевитрат за кожною статтею нормативної калькуляції окремо за місяць і наростаючим підсумком з початку року. Дані виробничого звіту менеджери підприємства використовують для аналізу роботи підприємства як щодо додержання ліміту витрат, так і щодо виконання плану виходу продукції.

Розглянемо облікові регістри ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК». Взагалі, обліковий регістр - це Аналіз рахунку по датах, сформований на основі первинних документів.

Отже, можна підсумувати, що ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» дотримується встановлених вимог чинного законодавства України документування і складання облікових регістрів з первинного бухгалтерського обліку витрат операційної діяльності, використовуючи журнально-ордерну форму за допомогою програми «1С:Бухгалтерія».

2.3 Аналітичний і синтетичний облік витрат виробництва та формування собівартості продукції

Щоб одержати достовірні показники собівартості і фінансових результатів, необхідно вчасно нараховувати витрати, що відносяться до звітного періоду, і відбивати їх у синтетичному й аналітичному обліку.

Згідно Інструкції до плану рахунків [8-9] підприємство для обліку витрат може використовувати:

тільки рахунки 9 класу;

рахунки 8 і 9 класів;

тільки рахунки 8 класу (для малих підприємств).

Для обліку основних витрат на виробництво в Плані рахунків призначено такі рахунки: 23 «Виробництво» і 91 «Загальновиробничі витрати».

Рахунок 23 призначений для узагальнення інформації про витрати на виробництво продукції.

Для правильного визначення виробничої собівартості виготовленої продукції необхідний облік незавершеного виробництва, тому що усі витрати, віднесені на дебет рахунка 23 «Виробництво», повинні бути розподілені на:

- витрати готової продукції;

- витрати на продукцію часткової готовності, яка не пройшла всіх операцій виготовлення.

Синтетичний облік, що ведеться на рахунку 23 "Виробництво" дає загальносумарну характеристику витрат, по статтям, елементам витрат і т.п. Ці дані використовують для контролю загальної суми витрат, та обчислення фінансових результатів за місяць, квартал, рік. Він відноситься до групи калькуляційних рахунків, забезпечуючи можливість визначення собівартості.

Аналітичний облік містить детальну характеристику експлуатаційних витрат. Дані його використовуються для контролю за дотриманням планових сум витрат по окремим статтям. Організація аналітичного і синтетичного обліку витрат ведеться на підприємстві з застосуванням обчислювальної техніки.

Аналітичний облік за рахунком 23 "Виробництво" ведеться за статтями витрат і видами або групами продукції, що виробляється.

Процес визначення собівартості виготовленої продукції та процедури обліку визнаних витрат операційної діяльності, які формують собівартість, враховуючи, що досліджуване підприємство використовує для обліку витрат рахунки також класу 8 „ Витрати за елементами" передбачає наступний зв'язок субрахунків бухгалтерського обліку.

Наведемо основні бухгалтерські проведення з обліку витрат операційної діяльності досліджуваного нами підприємства (табл. 2.1.).

Таблиця 2.1.

Кореспонденція синтетичного й аналітичного обліку витрат виробництва ПП «Опоряджувальник»

№ з/п	Зміст операції	Сума, грн.	Бухгалтерський облік	Податковий облік
			Дт	Кт	Вд	Вв
1	2	3	4	5	6	7
1	Оприбутковано матеріали, сировину, напівфабрикати, призначені для використання у виробництві ПДВ	40000 8000	20 641. пдв	163 163	-	40000
2	Передано матеріали у виробництво для виготовлення виробу А	10000	23.а	20	-	-
3	Нараховано заробітну плату працівникам, що виготовляють виріб А	6000	23.а	661	-	6000
4	Нараховано страхові збори щодо оплати праці виробничого працівника, зайнятого виготовленням виробу А	2200	23.а	65	-	2200
І. Цехова собівартість виробу А (2+3+4) - відповідно до управлінського обліку	18200	х	х	х	х
5	Нараховано амортизацію виробничого обладнання	1200	91.1	13	-	-
6	Віднесено суму амортизації виробничого обладнання до собівартості виробу А (10%) - розподіл нерозподілених прямих загально виробничих витрат	120	23.а	91.1	-	-
7	Нараховано (за тарифами) оплату за електроенергію і водопостачання відповідно до виготовлення виробу А (розподіл - вже 2%)	1700	23.а	377 Або 91.2	-	1700
ІІ. Виробнича собівартість виробу А (6+7 додається до цехової собівартості)	20020	х	х	х	х
8	Нараховано витрати з оплати праці адміністративного персоналу	10000	92	661	-	10000
9	Нараховано витрати на соціальне страхування адміністративного персоналу	3900	92	65	-	3900
10	Нараховано витрати зі збуту виробу А (послуги з транспортування і завантаження) і ПДВ	10020	93.а641.пдв	631631	-	100
ІІІ. Повна собівартість виробу А (від позиції 8+9 береться 5% та сума п.10 без ПДВ і додається до виробничої собівартості)	20815	х	х	х	х
11	Надходження з виробництва готової продукції (виріб А)	20020	26.а	23.а	-	-
12	Відображено реалізацію виробу А, ПДВ	300005000	361701	701641.пдв	25000	-
13	Виручку від реалізації віднесено до фінансових результатів	25000	701	791	-	-
14	Списано собівартість реалізації	20020	902.а	26.а	-	-
15	Списано на собівартість реалізації нерозподілені непрямі загально виробничі витрати	200	902.а	91.н	-	-
16	Списано собівартість реалізації виробу А на фінансовий результат	20220	791	902.а	-	-
17	Відображено операційні витрати з нарахування комунального податку	64	92	641.к	-	64
18	Відображено амортизацію необоротних активів загальногосподарського призначення	1000	92	131	-	-
19	Відображено амортизацію обладнання, зайнятого у збуті продукції	300	93	131	-	-
20	Списано безнадійну дебіторську заборгованість	238	94	38	-	238
21	Списано витрати на збут на фінансовий результат операційної діяльності	4600	791	93	-	-
22	Списано адміністративні витрати на фінансовий результат операційної діяльності	7300	791	92	-	-
23	Інші операційні витрати списано на зменшення доходів	238	791	94	-	-

Отже, як видно бухгалтерський облік витрат операційної діяльності підприємства ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» відповідає методології і принципам бухгалтерського обліку в Україні. Серед пропозицій удосконалення практики обліку операційних витрат досліджуваного підприємства можна запропонувати використання детальної аналітики групування витрат за кожним об'єктом обліку, формалізації шкали розподілу загально виробничих і непрямих виробничих витрат.

Для ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК» доречно запропонувати використовувати для обліку витрат рахунки тільки 9 класу для посилення аналітичних і контрольних можливостей обліку витрат операційної діяльності підприємства.

Отже, за дебетом рахунків класу 9 „Витрати діяльності" відображаються суми витрат діяльності підприємства, за кредитом - списання суми витрат на рахунок 79 „Фінансові результати".

2.4 Відображення витрат виробництва у звітності підприємства

Фінансова звітність базується на даних бухгалтерського обліку. У широкому сенсі поняття "облік" означає спостереження, вимірювання та реєстрацію певних природних або суспільних явищ.

Для людства важливим є облік усіх явищ, що впливають на членів суспільства, але об'єктом особливої уваги є господарська діяльність, основу якої становить виробництво матеріальних благ.

Господарська діяльність - це будь-яка діяльність, пов'язана з виробництвом, обміном і споживанням матеріальних і нематеріальних благ. Інформація про господарську діяльність підприємства цікавить не лише його власників і керівників, а й широке коло інших користувачів, які приймають рішення щодо стосунків з цим підприємством, дотримання укладених ним угод, встановлених норм і правил. До таких користувачів належать потенційні інвестори, працівники, кредитори, покупці, податкові органи тощо.

Так, бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про господарську діяльність підприємства зовнішнім і внутрішнім користувачам для прийняття рішень. У бухгалтерському обліку відображають окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Для збереження та передачі результати спостережень фіксують на матеріальному носії у вигляді первинного документа. Первинний документ - це письмовий документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Інформація, що міститься в первинних документах, систематизується в регістрах синтетичного та аналітичного обліку через подвійний запис їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Обліковий регістр - це письмовий документ, який містить накопичені та груповані за певними однорідними ознаками дані первинних документів. На основі облікових регістрів складають бухгалтерську звітність.

Бухгалтерська звітність - це звітність, яку складають на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів. Отже, бухгалтерська звітність є способом передачі інформації користувачам.

Форми та зміст бухгалтерської звітності залежать від потреб конкретних користувачів. З урахуванням цього розрізняють такі види звітності: фінансова, податкова, статистична і внутрішня (управлінська). Хоча ці види бухгалтерської звітності слугують різним цілям, для їх складання використовують одну базу даних - первинні документи та облікові регістри.

Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який веде підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку. Таким чином, у бухгалтерському обліку відображають господарські операції, які є наслідком рішень користувачів, а бухгалтерська звітність забезпечує зворотний зв'язок з користувачами.

У зв'язку з новою обліковою політикою, пов'язаною з прийняттям Закону України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" та прийняттям нового плану рахунків бухгалтерського обліку собівартість реалізованої продукції за звітний період представляє всі виробничі витрати підприємства (крім загально виробничих витрат і витрат на збут).

Що стосується собівартості реалізованої продукції, то вона визначається розподілом собівартості готової продукції на складі і тієї, що відвантажена. Показники собівартості не регламентуються положеннями, а їх визначення цілком належить до прерогативи самого підприємства. Визначення собівартості продукції необхідне для того, щоб підприємство мало змогу орієнтуватися, за якою ціною доцільно здійснювати реалізацію продукції.

Сума акумульованих витрат у собівартості виготовленої, але не реалізованої продукції, відображається у рядку «Готова продукція», витрати на придбані, але ще не використані матеріали - у рядку «Виробничі запаси».

Форма, зміст та порядок формування Звіту про фінансові результати підприємства визначені П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» [12].

Звіт про фінансові результати - це звіт про доходи, витрати і фінансові результати підприємства.

Звіт про фінансові результати складається з трьох розділів, кожний з яких розкриває певний аспект доходів, витрат і фінансових результатів підприємства на звітний період (табл. 2.2.)

Розділ І Звіту про фінансові результати надає інформацію про доходи і витрати з точки зору власника підприємства і розглядає прибуток як джерело виплат власникам (нарахування і сплати дивідендів тощо), створення резервного капіталу або збільшення статутного капіталу; усі витрати, пов'язані з отриманням доходу звітного періоду, включаючи і податок на прибуток, вважає витратами звітного періоду.

Таблиця 2.2

Структура Звіту про фінансові результати

Звіт про фінансові результати	Розділи	Призначення	Види підприємств
	І. Фінансові результати	Визначення чистого прибутку (збитку) звітного періоду	Усі (крім кредитних та бюджетних установ)
	ІІ. Елементи витрат	Кваліфікація витрат звітного періоду за економічними елементами	Усі (крім кредитних та бюджетних установ)
	ІІІ. Розрахунок показників прибутковості акцій	Інформація про прибуток та дивіденди на одну просту акцію в обігу	Тільки акціонерні товариства

Розділ II Звіту надає змогу провести необхідний аналіз структури витрат на виробництво, управління за економічними елементами та використовується для - складання Звіту про рух грошових коштів (під час коригування суми нерозподіленого прибутку на негрошові статті, зокрема на суму амортизації).

Розділ III стосується лише акціонерних товариств, прості або потенційні прості акції яких відкрито продаються та купуються на фондових біржах, у тому числі таких товариств, які знаходяться у процесі випуску акцій.

При складанні Звіту про рух грошових коштів підприємство керується нормами чинного законодавства, а саме П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів» [13], для надання користувачам фінансової звітності повної, правдивої та неупередженої інформації про зміни, що відбулися у грошових коштах підприємства та їх еквівалентах.

Склад джерел надходження грошових коштів та напрямків їх використання за видами діяльності характеризує табл. 2.3.:

Таблиця 2.3.

Класифікація грошових потоків звіту за видами діяльності підприємства

Вид діяльності	Джерела надходження грошових активів	Напрямки використання грошових активів
Операційна діяльність	виручка від реалізації товарів, робіт, послуг; погашення дебіторської заборгованості за реалізовані товари, роботи, послуги	витрати на закупівлю товарів, предметів праці; поточні витрати, пов'язані з реалізацією товарів, послуг, робіт; податки та інші обов'язкові платежі; погашення короткострокової кредиторської заборгованості
Інвестиційна діяльність	виручка від реалізації основних засобів; виручка від реалізації нематеріальних активів та довгострокових	придбання основних засобів та нематеріальних активів; здійснення довгострокових фінансових інвестицій
Фінансова діяльність	виручка від продажу акцій підприємства; отримання кредитів	виплата дивідендів; погашення кредитів та позик
Інші операції	цільові надходження; безкоштовно отримані цінності	використання фонду споживання; видатки, пов'язані з благодійною діяльністю

Методика такого складання Звіту про рух грошових коштів наочно показана в таблиці 2.4.:

Таблиця 2.4

Методика складання Звіту про рух грошових коштів за П(с)БО 4

Вид діяльності
Операційна	Інвестиційна	Фінансова
Рух грошових коштів
І. У результаті операційної діяльності	ІІ. У результаті інвестиційної діяльності	ІІІ. У результаті фінансової діяльності
Визначається шляхом коригування прибутку (збитку) від звичайної діяльності до оподаткування на такі суми:	Визначається на підставі аналізу змін у статтях розділу балансу «Необоротні активи» і статті «Поточні фінансові інвестиції»	Визначається на підставі змін у статтях балансу по розділу «Власний капітал» і статтях, пов'язані з фінансовою діяльністю, у розділах балансу «Забезпечення наступних витрат і платежів», «Довгострокові зобов'язання» та «Поточні зобов'язання» («Короткострокові кредити банків», «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями», «Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками» тощо)
Змін запасів дебіторської та кредиторської заборгованості, пов'язаної з собівартістю продукції протягом звітного періоду	Наведені в негрошових статтях	Наведені в статтях, пов'язаних з рухом грошових коштів у результаті інвестиційної та фінансової діяльності

Дані розрахунки не суперечать Міжнародним стандартам, однак у параграфах 14, 16, 17 МСБО 7 міститься-приблизний перелік потоків грошових коштів від господарської діяльності, чого немає в П(С)БО 4 [13, 26].

Отже, фінансова звітність складається з: балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до звіту. Основні завдання фінансової діяльності: вибір оптимальних форм фінансування, структури капіталу і напрямків його використання з метою забезпечення високої прибутковості; збалансування за часом надходжень і видатків; підтримання належної ліквідності та своєчасність розрахунків, інструментом виконання цих завдань є розробка перспективних і поточних фінансових планів, в яких узагальнюються його доходи і видатки за певний період (рік, квартал, місяць).

Отже, головна мета ведення бухгалтерського обліку - надання користувачам для прийняття рішень повної і правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства. Для забезпечення інтересів користувачів бухгалтерський облік є об'єктом регулювання з боку держави.

Розділ 3. Контроль та аналіз витрат виробництва та собівартості продукції

3.1 Організація і методика аналізу витрат виробництва та собівартості продукції

Для більш глибокого вивчення причин зміни собівартості продукції аналізують звітні калькуляції по окремих виробах, порівнюють фактичний рівень витрат на одиницю продукції з плановим і даними минулих років у цілому і за статтями витрат.

Рис. 3.1 Залежність собівартості одиниці продукції від обсягу її виробництва

Вплив факторів першого порядку на зміну рівня собівартості одиниці продукції вивчають за допомогою факторної моделі:

С=; (3.1)

С- собівартість і-го виду продукції;

А - сума постійних витрат, віднесена на 1-й вид продукції; В- сума перемінних витрат на одиницю і-го виду продукції; VВП- обсяг випуску і-го виду продукції у фізичних одиницях.

Використовуючи що модель і дані табл. 3.1, зробимо розрахунок впливу факторів на зміну собівартості виробу А методом ланцюгової підстановки:

Таблиця 3.1

Вихідні дані для факторного аналізу собівартості виробу А

Показник	За планом	Фактично	Відхилення від плану
Обсяг виробництва, одиниць.	5760	5040	-720
Сума постійних витрат, тис.грн.	6912	7056	+144
Сума змінних затрат на одиницю продукції, грн.	2800	3100	+300
Собівартість одиниці продукції, грн..	4000	4500	+500

Загальна зміна собівартості одиниці продукції складає:

у тому числі за рахунок зміни:

а) обсягу виробництва продукції:

б) суми постійних витрат:

в) суми питомих перемінних витрат:

Аналогічні розрахунки роблять по кожному виду продукції (табл. 3.2), Ця ж модель може бути використана і для прогнозування рівня собівартості і фінансових результатів. Припустимо, що в наступному році очікується спад виробництва на 20% через відсутність платоспроможного попиту на дану продукцію. Питомі змінні витрати залишаються на тому ж рівні.

Таблиця 3.2.

Аналіз собівартості окремих видів продукції

Вид продукції	Обсяг випуску продукції, ум.одиниць	Постійні витрати, тис.грн.	Змінні витрати на одиницю, грн..
	план	факт	план	факт	план	факт
А	5760	5040	6912	7056	2800	3100
В	5600	5544	7840	8981	3600	3500
С	2743	3168	6035	6209	3500	3600
D	1920	2688	4078	5392	3750	3744
Вид продукції	Собівартості одиниці продукції, грн.	Зміна собівартості, грн..
		загальна	У тому числі за рахунок
	план умов.1	умов.факт2		VВП	А	В
А	4000 4171,4	4200 4500	500	171,4	28	300
В	5000 5014,0	5220 5120	120	14,0	106	100
С	5700 5400,0	5460 5560	-140	-300	60	100
D	5874 5270,0	5750 5750	-24	-604	486	-6

Постійні витрати можуть скоротитися тільки на 5%. За таких умов собівартість 1 одиниці продукції складе

,

що на 262,5 грн. перевищує показники звітного року.

Оперативний аналіз витрат матеріалів включає постійний контроль за наявністю необхідних запасів матеріалів на складах і контроль за дотриманням стандартів витрат, що дає змогу своєчасно вживати відповідних заходів. Для аналізу забезпечення матеріалами може використовуватися відомість наявності матеріалів на початок кожного дня, яка ведеться по кожному виду сировини, матеріалів, закуплених напівфабрикатів.

Важливою умовою дотримання стандартів на оплату праці на підприємстві і в його структурних підрозділах є забезпечення щоденного контролю та оперативного аналізу її витрачання для всіх категорій персоналу і видів оплати праці. Залежно від обсягу виробництва фонд заробітної плати поділяється на постійну і змінну частини, яким переважно відповідає годинна та відрядна форми оплати праці.

Годинний фонд пропорційно залежить від чисельності персоналу, відпрацьованого кожним проявником часу і оплати праці за одиницю часу. При щоденній зміні чисельності персоналу відповідно змінюється годинний фонд заробітної плати. Тому щоденний контроль за зміною чисельності кожної категорії персоналу, який перебуває на погодинній оплаті, дає змогу визначити відхилення від стандартного фонду зарплати для кожного структурного підрозділу та підприємства загалом.

Відхилення визначається як добуток абсолютної зміни чисельності кожної категорії персоналу на їх стандартну середньоденну заробітну плату. Далі з'ясовують причини зміни чисельності кожної категорії персоналу і розробляють заходи щодо регулювання ситуації.

Оперативний контроль за витратами на додаткову оплату праці здійснюється в момент її нарахування з дотриманням чинних на підприємстві положень.

Найчастіше виділяють такі порушення:

-- доплати, пов'язані з відхиленням від нормальних умов виробництва: невідповідність матеріалів, заготовок технічним умовам; невідповідність припусків, які викликають необхідність додаткової обробки; підвищена твердість металу; нестандартність, заміни; невідповідність інструментів, устаткування; незадовільна наладка устаткування; невідповідність розряду робіт розряду робітників; виправлення дефектів при складанні або випробуванні;

--доплати за понадурочні роботи, за роботу в нічний час;

--оплата простоїв;

--оплата браку та його виправлення не з вини робітника та інше.

Організація оперативного контролю й аналізу за витрачанням відрядного фонду заробітної плати має деякі особливості. Складність полягає втому, що продуктивність на початок періоду, що аналізується, відрізняється від стандартної для даного періоду, що суттєво впливає на відхилення фактично нарахованої зарплати від її стандартного денного фонду. Щоб визначити вплив цієї відмінності, фактичну трудомісткість кожного-виду продукції зіставляють зі стандартною для періоду, що аналізується, у структурних підрозділах і отриманий результат множать на щоденний випуск продукції.

Інформація про ці відхилення дає можливість вжити заходів щодо підвищення ефективності виробництва, спрямованих на зниження трудомісткості продукції.

Оперативний контроль і аналіз змін чинних норм часу та розцінок і відхилень від них здійснюється за даними первинних документів: повідомлень про зміну норм, доплатних листків та інших, які групуються за певні проміжки часу з урахуванням обсягів виробництва, залежно від причин і винуватців. Далі відхилення сумують наростаючим підсумком. Оперативний аналіз собівартості продукції передбачає також численні оптимізаційні розрахунки, які становлять інформаційну базу оперативного управління. Це. насамперед; мінімізація витрат дефіцитних видів сировини і матеріалів. Такі оптимізаційні розрахунки проводять за допомогою таблиць абсолютної чутливості до застосування замінників, матричних моделей.

Етапи аналізу собівартості продукції

1. Оцінка обґрунтованості планового рівня собівартості товарної продукції

Для досягнення конкурентоспроможності підприємство змушене постійно планувати зниження собівартості своєї продукції.

Важливою передумовою дійовості аналітичних висновків є наявність правдивої планової та звітної інформації. Тому аналізові собівартості продукції має передувати старанна перевірка джерел інформації, яка передбачає оцінку узгодження показників у різних формах звітності, обгрунтованість планових завдань та достовірність відображення фактичних витрат виробництва.

Щоб визначити обґрунтованість планового рівня собівартості виробленої продукції, використовують дані про залишки нереалізованої продукції на початок і кінець року, обсяг реалізації та складають розрахунок.

2. Аналіз загальної суми собівартості товарної продукції

Міра ефективності використання матеріальних, трудових і грошових засобів і найбільшою повнотою розкривається під час вивчення собівартості товарної продукції, бо об'єктом аналізу стають ресурси підприємства, використані для основної діяльності.

Аналіз собівартості товарної продукції починають із загальної оцінки виконання плану собівартості, визначають відхилення звітних показників від планових, їх динаміку, виявляють фактори, що вплинули на це відхилення, роблять відповідні висновки.

Ураховуючи вплив зміни обсягу виробництва на рівень витрат, усі витрати підприємства ділять на постійні та змінні. Постійні витрати (амортизація, погодинна оплата працівників, оренда приміщень, цехові витрати) залишаються незмінними давіть за зміни обсягу виробництва.

Змінні витрати (відрядна заробітна плата виробничників, сировина, матеріали, паливо, енергія) змінюються пропорційно обсягу виробництва продукції.

Взаємозв'язок між постійними і змінними витратами можна виразити рівнянням першого степеня.

=вх, (3.2)

де сума витрат на виробництво продукції; - абсолютна сума постійних витрат; в- частка змінних витрат на одиницю продукції(робіт, послуг); х- обсяг виробництва продукції.

3. Аналіз собівартості одиниці продукції

Підприємства, які виробляють невелику номенклатуру основних виробів, планують і підраховують собівартість одиниці продукції кожного основного виду. Аналіз виконання плану зі зниження собівартості одиниці продукції кожного виду починається з оцінки загальних показників. У процесі аналізу фактичну собівартість одиниці продукції кожного виду порівнюють із плановою і фактичною за попередній період, визначають рівень виконання та відхилення від плану, причини цих відхилень, тенденції у змінах собівартості. Перевірку ведуть, використовуючи листки на доплату, наряди на відрядну оплату з діагональною рискою, інші відповідні зведення та відомості.

За даними бухгалтерського обліку вивчають причини виникнення втрат від браку і визначають винуватців випуску бракованих деталей.

Накладні витрати, записані в калькуляціях, аналізують щодо всієї товарної продукції тому, що вони списуються на собівартість окремих виробів за певними ознаками (заробітною платою основних робітників, амортизацією) і загальна їхня величина є умовно-постійною. Перевіряється лише обгрунтованість бази розподілу накладних витрат на собівартість різних виробів І правильність самого розподілу.

Для оцінки виконання плану зниження собівартості одиниці продукції фактичну собівартість виробу порівнюють з плановою і минулорічною; визначають відхилення абсолютне й у відсотках; обов'язково роблять письмові висновки.

Оцінку виконання плану зниження собівартості продукції кількох виробів проводять з урахуванням диференціації собівартості і рентабельності. Для цього всю продукцію розподіляють за такими групами: нерентабельна (збиткова), низькорентабельна, середньорентабельна, високорентабельна. Потім для кожної групи виробів визначають структуру собівартості продукції і відсоток виконання плану зниження собівартості. З урахуванням різної питомої ваги окремих груп роблять висновки про резерви зниження собівартості нерентабельних і малорентабельних виробів. Ці висновки обов'язково використовують, плануючи випуск продукції на майбутній період.

4.Аналіз динаміки зміни собівартості порівнянної продукції.

Підприємства, на яких переважає питома вага раніше освоєних виробів, планують та обліковують зниження собівартості порівнянної продукції у відсотках до минулорічної. До порівнянної продукції відносять усі вироби, що їх виготовляли на підприємстві в минулому звітному періоді, за винятком виробів, виготовлених у дослідному варіанті, та тих, які були на стадії впровадження у виробництво. Для аналізу фактичний випуск продукції визначають за плановою вартістю, а порівнянну продукцію перераховують також і за минулорічною собівартістю.

Порівнюючи фактичну собівартість із собівартістю, перерахованою за рівнем плану і минулого року, визначають економію чи перевитрату.

Для оцінки зниження собівартості всієї продукції, в т.ч. порівнянної і непорівнянної, на підставі даних плану та облікової інформації складають відповідний розрахунок.

Найбільш важливим фактором зниження собівартості порівнянної продукції є застосування прогресивніших норм витрат матеріальних ресурсів і трудових нормативів, що. у свою чергу, залежить від своєчасності й повноти проведення організаційно-технічних заходів, запровадження нової техніки і технології, механізації та автоматизації виробничих процесів, удосконалення організації виробництва і праці. Необхідно оцінити виконання плану організаційно-технічних заходів за кількістю впроваджених новинок, обсягом виробничих витрат і фактично отриманим економічним ефектом.

5. Аналіз витрат на одну гривню товарної продукції

Використання цього показника зумовлене: по-перше, тим, що він усуває неоднакові підходи до старої та нової продукції й уможливлює встановлення єдиного завдання для зниження собівартості, яке охоплює як порівнянну, так і непорівнянну продукцію; по-друге, він забезпечує зв'язок собівартості з плановим прибутком, утворюючи з ним органічну єдність; по-третє, він дає змогу простежити динаміку зниження собівартості за кілька років.

Витрати на одну гривню продукції визначаються як відношення планових чи фактичних витрат на виготовлення продукції до її вартості в оптових цінах підприємства.

Нині багато фірм в Україні змушені постійно підвищувати ціни. Вони роблять це, усвідомлюючи, що зростання цін спричиняє незадоволення споживачів, дистриб'юторів та торгового персоналу. Однією з голових причин цього є стійке зростання витрат; зумовлене стійкою інфляцією. Зростання витрат, що перевищує темп зростання продуктивності праці, призводить до зниження норм прибутку та змушує фірми регулярно збільшувати ціни. Часто до підвищення цін призводять постійні інфляційні очікування або побоювання запровадження державного контролю над цінами. Іншою причиною цього є наявність надмірного попиту. Коли фірма не може повністю задовольнити потреби своїх замовників, вона може підняти ціни, увести нормований розподіл товару або зробити і те, і те одночасно. Ціни можна збільшити практично непомітно, скасувавши знижки та поповнивши асортимент дорожчими видами товару, а можна зробити це і не маскуючись.

На наступному етапі аналізу виявляється пилин кожного факторії па абсолютне відхилення повної фактичної собівартості всієї продукції від планової. Для цього абсолютне відхилення витрат одну гривню продукції кожного фактора помножуємо на фактичний випуск продукції в оптових цінах підприємства. Треба, однак, пам'ятати, що на абсолютне відхилення фактичної собівартості всієї продукції від планової, крім перелічених вище факторів, впливає зміна обсягу випуску продукції. Цей вплив визначається як добуток планової собівартості гривні продукції та абсолютного відхилення фактичного обсягу випуску від планового.

6. Аналіз витрат за економічними елементами.

Витрати на виробництво всієї товарної продукції планують та обліковують за двома напрямками: за економічними елементами і за статтями калькуляції.

Елементи витрат -- це однорідні за своїм економічним змістом витрати. До них відносять сировину і матеріали, паливо, енергію, заробітну плату, амортизацію, відрахування на соціальне страхування та ін.

Планування витрат за економічними елементами дає змогу пов'язати їх з іншими розділами плану: планом матеріально-технічного постачання, фондом заробітної плати, планом зростання ефективності виробництва, балансом надходжень і витрат тощо.

Аналіз даних про витрати за економічними елементами дає змогу вивчити структуру собівартості за галузями промисловості та окремими підприємствами, розкрити галузеві закономірності формування собівартості і тенденцію її змін за кілька звітних періодів.

Фактичні дані про витрати на виробництво використовуються для планування собівартості на майбутнє, визначення розміру нормованих оборотних засобів та прибутку. Слід пам'ятати, що кошторис витрат складається в цілому по підприємству без розподілу за виробами, послугами та роботами, тому практично неможливо підрахувати планові витрати на фактичний обсяг і асортимент продукції. А виявлені відхилення фактичних витрат від планових щодо кожного елемента не можуть розглядатись як економія чи перевитрата.

Різниця між фактичною і плановою основною та додатковою заробітною платою свідчить про абсолютну економію чи перевитрату фонду заробітної плати. Порівняння фактичної суми амортизаційних відрахувань з плановою дає можливість зробити висновки про виконання плану створення амортизаційного фонду -- джерела фінансування капітальних вкладень.

Дані про структуру витрат за економічними елементами наводяться в статистичних щорічниках. Вони показують, що у виробництві електро- та тепло-енергії найбільшу питому вагу мають виграти на амортизацію, у вугільній -- на заробітну плату, а в переробних галузях -- на сировину та матеріали. Для виявлення резервів зниження собівартості, контролю та аналізу процесу формування витрат саме цим елементам необхідно приділяти Першочергову увагу.

Собівартість продукції за економічними елементами стосовно фактичного обсягу продукції відображає форма 2, а стосовно планового -- сам план. 1 витрат на матеріальні ресурси, що включаються до собівартості продукції, відраховується вартість повторно використовуваних відходів. Повторно використовувані відходи -- це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших видів матеріальних ресурсів, що утворилися в процесі виробництва продукції (робіт, послуг), утратили цілком або частково споживчі властивості початкового ресурсу (хімічні та фізичні) і через це або використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції), або зовсім не використовуються за прямим призначенням.

7. Аналіз витрат на обслуговування виробництва.

Витрати на обслуговування виробництва та управління ведуться за статтею «Загальновиробничі витрати», у котрій виокремлюють: витрати на утримання й експлуатацію обладнання та цехові витрати.

Аналізуючи витрати на обслуговування виробництва, необхідно враховувати комплексний характер формування цих витрат, об'єднання в їхньому складі різних за зв'язком із обсягом виробництва витрат, особливості їх включення в собівартість товарної і окремих видів продукції.

Кожна з названих статей складається із окремих елементів, що обумовило необхідність планування та облік цих витрат за статтями кошторису і подвійного відображення у звітності як самостійних статей калькуляції і кошторису витрат.

У процесі аналізу вивчають динаміку і напрямок зміни витрат на обслуговування, виконання кошторису з кожного виду витрат, визначають відхилення від кошторису і причини відхилень, підраховують непродуктивні витрати, перевіряють обгрунтованість розподілу витрат між товарною продукцією та незавершеним виробництвом, окремими видами продукції і розробляють заходи для використання резервів.

Динаміку витрат аналізують, зіставляючи фактичні та планові витрати в абсолютній сумі і на одну гривню обсягу виробництва продукції за кожним видом витрат протягом кількох звітних періодів. Для перевірки обгрунтованості зміни динаміки витрат залежно від зміни обсягу виробництва і визначення економії або перевитрати під впливом цього фактора необхідно визначити частку умовно-постійних і змінних витрат. Для цього застосовують засоби: вищої і нижчої точок обсягу виробництва, графічний, найменших квадратів та інші, які базуються на вивченні статистичних даних про обсяг виробництва і витрати на нього.

У складі витрат на обслуговування виробництва та управління найбільшу питому вагу мають витрати на утримання та експлуатацію обладнання. За економічним змістом ці витрати є основними, а за зв'язками з обсягом виробництва вони здебільшого є змінними. Аналізу цих витрат перешкоджає надмірне укрупнення статей кошторису, об'єднання в них умовно-змінних та умовно-постійних витрат, брак науково обгрунтованих нормативів витрат.

Для виявлення економії або перевитрат фактичні витрати за кожною статтею порівнюють із плановими, а також із плановими, перерахованими на фактичний обсяг продукції. Умовно-змінні витрати порівнюють з фактичними в динаміці за кілька звітних періодів і в такий спосіб, оцінюють динаміку зміни витрат, абсолютну й відносну економію або перевитрату, виявляють резерви зниження витрат.

Цехові комплексні статті витрат відносять до умовно-постій-них. Аналіз цих статей проводиться порівнянням витрат у звітному році з торішніми плановими і фактичними витратами. При цьому виявляють відхилення за кожною статтею, визначають непродуктивні витрати та перевіряють обгрунтованість кошторису витрат.

Аналітику обов'язково треба знати, що економія витрат на досліди випробовування, експериментування не є заслугою підприємства, а невиконання завдань та заходів, спрямованих на підвищення якості продукції, планів раціоналізації та винахідництва охорони праці і техніки безпеки призводить до зниження обсягу та якості продукції, зниження ефективності, додаткових втрат робочого часу через захворювання і травматизм робітників.

Перевитрати за названими вище статтями, спричинені додатковими дослідженнями, винаходами, експериментами, посиленням охорони і безпеки праці, є цілком виправданими, тому що вони, як правило, перекриваються додатковою ефективністю господарювання.

8. Інші комплексні витрати.

Аналіз статті «Втрати від браку» проводять, зіставляючи вартість остаточно забракованих виробів чи деталей, витрат на виправлення браку, суми повернень і утримань зі втратами від браку за кілька звітних періодів в абсолютних сумах і у відсотках до собівартості товарної продукції; визначають динаміку, напрямок зміни форм браку і його складових частин.

Джерелами аналізу є дані аналітичного обліку та поза облікова інформація.

Причини браку виявляють на підставі актів, повідомлень, відомостей на брак, рекламацій споживачів, звітів майстерень гарантійного ремонту, звітів відділів технічного контролю щодо якості матеріалів та ін. Скорочення браку у виробництві є резервом зниження собівартості та збільшення випуску продукції.

Аналіз усіх інших комплексних статей проводять, порівнюючи фактичні витрати з плановими, а також з плановими, перерахованими на фактичний обсяг реалізації. У такий спосіб визначають абсолютне й відносне відхилення (економію чи перевитрату). Джерелами аналізу є аналітичні розрахунки кошторису, облікові бухгалтерські дані, показники плану. Проте скорочення витрат не завжди є резервом зниження собівартості продукції.

9.Зведений підрахунок резервів зниження собівартості продукції.

Вирішальною умовою використання виявлених резервів зниження собівартості продукції є підвищення продуктивності праці на основі досягнень науково-технічного прогресу. Запровадження нової техніки, комплексної механізації та автоматизації виробничих процесів, удосконалення технології, запровадження прогресивних видів матеріалів, ліквідація втрат, удосконалення планування, обліку й аналізу витрат забезпечуватимуть використання наявних резервів і зниження собівартості продукції.

Для того, щоб домогтися успіхів у майбутньому і не витрачати зайвого часу на виявлення резервів збільшення обсягу продукції і зниження собівартості за минулі періоди, необхідно систематично вести оперативний, внутрігосподарський, порівняльний і функціонально-вартісний аналіз.

Непродуктивні витрати й невиправдані перевитрати виявляються в процесі аналізу собівартості продукції за статтями витрат. За такого підрахунку потрібно уникати подвійного рахунку однакових резервів; виключити економію витрат, одержану внаслідок невиконання конкретних заходів, урахувавши її негативний вплив на ефективність виробництва продукції. Необхідно забезпечити максимальну порівнянність показників за часом, у просторі, максимальну єдність методики оцінки та обрахунку обсягу виробництва.

10.Внутрішньогосподарський аналіз витрат

Госпрозрахункову собівартість кожного підрозділу визначають за його власними витратами без урахування витрат технологічно пов'язаних цехів і витрат на використані напівфабрикати. Для оцінки роботи кожного підрозділу беруть лише ті витрати, які формуються безпосередньо під контролем його трудового колективу І залежать від фактичних результатів його роботи.

Госпрозрахункова відповідальність за витрати підрозділів на виробництво продукції визначається через:

1) деталізацію витрат на виробництво за місцем їх виникнення в розрізах тих статей, які входять до госпрозрахункової собівартості;

2)застосуванням фіксованої оцінки матеріальних об'єктів і послуг (однакової оцінки -- у плані й у звіті);

3)установленням і затвердженням системи внутрізаводських взаємовідносин: порядком виявлення і подання претензій та санкцій між госпрозрахунковими підрозділами і відображенням їх у госпрозрахунковій собівартості.

Деталізація витрат і відхилень від плану за місцем їх утворення проводиться на підставі розподілу витрат у плані і звіті між усіма виробничими підрозділами, виділення з власних витрат вартості деталей і частин виробів, одержаних за кооперативними поставками з інших підприємств. Це полегшує виявлення причин і винуватців відхилень та мобілізацію резервів зменшення собівартості продукції.

Деталізація витрат на підприємстві залежить від типу підприємства, особливостей технологічного процесу і розподілу окремих стадій між підрозділами.

Продукція і послуги інших підрозділів, витрата матеріалів, покупних напівфабрикатів, комплектуючих, енергії не можуть і не повинні включатися в госпрозрахункові результати цехів, бригад за їхньою фактичною собівартістю. Фактична витрата матеріалів оцінюється за їхньою плановою собівартістю.

Витрату матеріалів підрозділами підприємств зменшують на вартість ви повторно використовуваних відходів за фактичними цінами їх можливого використання. Це сприяє уважному ставленню підрозділів до утилізації відходів.

Відхилення від норм витрат матеріальних ресурсів, що утворились з вини інших підрозділів, за оцінки госпрозрахункової собівартості необхідно включати в госпрозрахункову собівартість підрозділів-винуватців, спірні питання щодо відхилень і витрат розв'язуються під час спеціального розгляду претензій на засіданні економічної комісії.

Аналіз витрат на заробітну плату проводиться за бригадними нарядами. Відхилення фактичної заробітної плати від планової за винятком оплати простоїв І незалежних від бригади причин, цілком залежать від організації виробництва і праці в підрозділі, а тому повністю включаються в його госпрозрахункову собівартість.

Загальногосподарські витрати не залежать від діяльності підрозділів і в госпрозрахункову собівартість не включаються. Внутрігосподарський аналіз проводиться за даними облікової та оперативної інформації, а тому його завжди розглядають як оперативний.

3.2 Аналіз витрат виробництва та собівартості продукції ПП «Опоряджувальник»

Аналіз витрат виробництва і собівартості продукції досліджуваного підприємства вимагає формування певної послідовності. Перш за все необхідно розглянути динаміку витрат підприємства в цілому та за складовими витрат виробництва за. елементами відповідно до II розділу Звіту про фінансові результати ПП «ОПОРЯДЖУВАЛЬНИК».