Система обліку за центрами відповідальності

Остаточний дохід = Валовий прибуток - Прямі операційні витрати (2.1)

Це так званий контрибуційний підхід, який дає змогу оцінити внесок кожного підрозділу у чистий прибуток усього підприємства і покриття сукупних операційних витрат.

Альтернативним варіантом звіту центру прибутку є форма, в якій замість валового прибутку відображується показник маржинального доходу, що підкреслює роль змінних витрат у формуванні результатного показника. Якщо з маржинального доходу підрозділу виключити його прямі постійні витрати, отримують показник «Остаточного доходу до непрямих витрат», який дозволяє вірогідніше оцінити внесок центру прибутку, ніж показник остаточного доходу, оскільки він усуває вплив довільного розподілу непрямих витрат.

Центр інвестицій можна розглядати як сукупність центру витрат і центру прибутку, для нього однаковою мірою прийнятними є ті самі обліково-аналітичні інструменти (або їх комбінації), що і до центрів відповідальності перших двох видів. А зважаючи на те, що найчастіше центром інвестицій є ціле підприємство, то за звітність такого центру править власне фінансовий звіт підприємства з усіма його формами.

Якщо велике угруповання (типа концерну чи холдингу) складається із декількох досить самостійних підприємств, діяльність яких підлягає оцінці та порівнянню з іншими центрами, то використання з цією метою абсолютних величин прибутку не зовсім коректно, оскільки центр (підприємство) яке володіє більшими активами, заробляє більший за абсолютною величиною прибуток, але це ще не свідчить про відповідну ефективність його діяльності.

Для того щоб оцінити відносну ефективність роботи центрів інвестицій, у західній практиці використовують спеціальний аналітичний показник (ROA) «віддача активів», або «рентабельність активів»:

(2.2)

Існує декілька альтернативних варіантів методу його розрахунку, які розрізняються способами визначення показників прибутку і активів. Наприклад, прибуток може визначатись як операційний чи остаточний дохід. За активи можуть братись сумарні активи, операційні (тобто фактично використані) або оборотний капітал. Відповідно і результати RОА будуть різними, тому вибір того чи іншого варіанта залежить від мети оцінки й від того, наскільки той чи інший показник є підконтрольний даному центру інвестицій.

Показник RОА можна розширити й поглибити за змістом, якщо визначати його як добуток показників рентабельності продажів і обороту активів:

(2.3)

Таке визначення RОА дає можливість розглядати його, як функцію двох змінних: рентабельності продажів і обороту активів, і, відповідно, простежити вплив обсягу продажів на рентабельність продажів, оборот активів і RОА в цілому.

Крім того, рентабельність продажів і оборот активів самі по собі є корисними показниками, які доцільно наводити у звітах центру інвестицій. Зокрема, показник рентабельності продажів дає вірогіднішу оцінку ефективності діяльності підприємств, які характеризуються відносно низьким рівнем інвестицій у довгострокові активи (щодо обсягу продажів). Наприклад, у торгових компаніях річні обороти в декілька разів перевищують їх активи, тому їх діяльність доцільніше порівнювати за річними оборотами, ніж за величиною активів.

У зв'язку з тим, що в останні роки розширюється географія компаній, створюються транснаціональні корпорації, ними завойовуються все більше нових галузей у бізнесі, стрімко розвивається диверсифікація виробництва, виникає потреба в інформації за двома принципово новими напрямами бізнесу: за галузевими і територіальними (географічними) сегментами бізнесу.

Під галузевими сегментами розуміють організаційно відмінні частини підприємства, кожна з яких задіяна у виробництві одного продукта (послуг) чи групи однорідних продуктів (послуг) для реалізації за межі підприємства.

Під територіальними (географічними) сегментами розуміють організаційно відмінні частини підприємства, які здійснюють свої операції в окремих країнах (групах країн) або всередині певних географічних регіонів.

Відповідно до МСФЗ звітність по сегментах повинна містити такі показники:

- обсяг продажів або інших доходів від основної діяльності в розрізі операцій із зовнішніми контрагентами підприємства;

- результат діяльності сегмента;

- використовувані активи сегмента (в абсолютному або відносному вимірі щодо цього ж показника по підприємству в цілому);

- принципи трансфертного ціноутворення, які застосовуються у внутрішньовиробничій кооперації між сегментами підприємства.

Необхідність складання звітності по сегментах бізнесу веде до появи в системі управлінського обліку нових об'єктів:

- напрямів діяльності підприємства;

- груп однорідних продуктів або послуг;

- географічних регіонів, де підприємства здійснюють свої операції.

У розрізі цих об'єктів необхідно групувати (накопичувати) дані про витрати, доходи, результати, про їх активи тощо.

Незважаючи на те, що це спричинює збільшення обсягів облікових робіт і затрат на ведення обліку, ефект звітної інформації для прийняття управлінських рішень набагато перевищує витрати на її отримання.

Одним з інструментів оцінки діяльності центрів відповідальності є трансфертне ціноутворення.

Трансфертна ціна (ТЦ) -- це умовна ціна на продукцію (послуги) одного підрозділу (центру відповідальності), яка передається іншому підрозділу того ж підприємства.

У разі, коли продукція (послуги) підрозділу повністю споживаються всередині підприємства, величина ТЦ має чисто облікове значення і не впливає на фінансовий стан підприємства в цілому. Проблема тут полягає тільки у встановленні «справжньої» ціни, за якою буде складатися звітність, щоб результати діяльності були правильно виміряні й оцінені.

Однак за умов, коли підрозділ може купувати і продавати на зовнішньому ринку, ТЦ перестає бути суто обліковим інструментом і виражає відносини підрозділів не тільки між собою, а й з підприємством у цілому.

В ідеалі ТЦ повинна містити інформацію, яка змушувала б менеджерів підрозділів приймати оптимальні для всього підприємства рішення. За оптимум вважають максимум сумарного маржинального доходу підрозділів із всіх можливих комбінацій внутрішніх і зовнішніх продажів проміжних продуктів, тобто підприємство має максимум виграти і мінімум програти на ринкових операціях підрозділів.

Існують три основних методи визначення величини ТЦ:

1)ТЦ, основані на ринкових цінах;

2)ТЦ, в основу яких кладуть витрати (собівартість), зокрема: змінні витрати, повні витрати, «собівартість плюс» (наприклад, 120% повних витрат або 175% змінних витрат);

3)договірні ТЦ.

Найпоширенішим методом є ринковий, але він обмежений наявністю розвинутого ринку проміжних продуктів і послуг.

Проблемою є наявність ринкової ціни на продукт, оскільки вона має бути базою для розрахунку втраченого маржинального доходу.

Під час використання другого методу визначення ТЦ виникають інші проблеми, наприклад, якщо за основу беруться змінні витрати, то такі ТЦ не відшкодовують постійні витрати і не показують прибуток. Частково це стосується і ТЦ, які основані на повних витратах.

Використання договірних цін пов'язане, в основному, з відсутністю ринку проміжних продуктів.

Загалом, вибір методу розрахунку ТЦ залежить від трьох основних чинників:

1)до якого типу центрів відповідальності належить підрозділ, на продукцію якого встановлюється ТЦ, тобто від того, які повноваження має даний підрозділ;

2)наявність і стан ринку проміжних продуктів чи послуг, аналогічних продукції чи послугам, на які встановлюються ТЦ;

3)ступеня децентралізації внутрішньофірмового управління і можливості підрозділу купувати і продавати як всередині підприємства, так і на стороні.

Від правильності визначення ТЦ залежить ефективність їх застосування.

Розділ 3 Шляхи вдосконалення управлінського обліку завдяки організації центрів відповідальності на підприємстві

3.1 Поглиблення інтеграційних можливостей управлінського обліку при формуванні фінансових результатів

Особливість сучасної системи обліку фінансових результатів полягає у тому, що вона спрямована на задоволення потреб керівництва у релевантній інформації, яка в подальшому дає можливість приймати ефективні та своєчасні управлінські рішення. Система бухгалтерського обліку має створювати інформаційні передумови для контролю і регулювання відхилень від бажаного стану в усіх основних сферах діяльності підприємства. Проте, у сучасних умовах функції управління організаційно відокремлені, і це призводить до послаблення між ними інформаційних зв'язків, породжує певні недоліки та втрачені можливості в системі управління як підприємством взагалі, так і процесом формування витрат, зокрема.

Існуюча облікова модель формування фінансових результатів є малоефективною через відсутність системи обліку і контролю результатів діяльності за центрами відповідальності. Тому для розв'язання поставленої проблеми доцільним буде впровадження на підприємствах нормативного обліку за центрами відповідальності з метою досягнення бажаного розміру фінансових результатів діяльності. Застосування обліку за центрами відповідальності сприятиме підвищенню аналітичності облікової інформації, оскільки дозволить своєчасно визначати результати діяльності за кожним структурним підрозділом з одночасним налагодженням управлінського контролю за центрами відповідальності.

Розвиток ринкових відносин в Україні розширює можливості виявлення ініціативи працівників нижчих підрозділів і апарату управління відповідних служб і відділів підприємства. Тому доцільно об'єднати центри витрат і центри відповідальності в розрізі факторів виробництва або витрат окремих видів ресурсів, наближенні їх до місць витрат і включенні до сфери відповідальності за розмірами витрат усіх виробничих одиниць і рівнів управління підприємством. Таким чином, підвищується персональна відповідальність керівників і фахівців за результати роботи, за якісне виконання організаторських і управлінських функцій відділами та службами, відповідальними за використання тих чи інших ресурсів, що дозволяє зблизити функції обліку з функціями управління.

В результаті обробки первинних документів за центрами відповідальності до бухгалтерії надходить інформація, на основі якої будується звітність. В організації документообігу особливу увагу необхідно приділити зведеним документам, призначеним для внутрішніх користувачів. Для підвищення аналітичності обліку фінансових результатів від центрів відповідальності, крім первинних документів, повинні надходити зведені звіти - відомості доходів та витрат. Структура даних відомостей буде коригуватися відповідно до специфіки діяльності кожного центру відповідальності.

За умови наведення зведеної документації за центрами відповідальності враховується уся необхідну інформацію для подальшого аналізу та зведення її у форми звітності. Ведення відомостей доходів та витрат за центрами відповідальності у місцях виникнення доходів та витрат значно спростить роботу бухгалтерії, оскільки надає інформацію для складання бухгалтерської та податкової звітності.

Отже, за результатами вище викладеного можна зробити наступні пропозиції:

1) для усунення відокремлення функцій управління та функцій обліку пропонується об'єднати місця виникнення доходів та витрат та місця їх обліку;

2) нами запропоновано складання відомостей нарахування доходів та витрат за центрами відповідальності, що дозволить використовувати інформацію для потреб фінансового, управлінського та податкового обліку.

Наведені пропозиції дозволяють кількісно порівнювати і оцінювати внесок різних підрозділів у зміну кінцевих фінансових результатів.

Впровадження обліку за центрами відповідальності в практику діяльності підприємств дасть змогу суттєво поширити інформаційні можливості обліку, інтегрувати його з іншими функціями - плануванням, контролем, аналізом, регулюванням, і на цій основі своєчасно встановлювати відхилення від норм і кошторисів у центрах їх виникнення за винуватцями та причинами з метою оперативного їх усунення та запобігання у майбутньому.

3.2 Удосконалення організації та методичні аспекти побудови системи обліку витрат та доходів за центрами відповідальності на підприємстві ВАТ “Центральний гірничо-збагачувальний комбінат”

Основною метою роботи кожного підприємства в умовах ринкової економіки є одержання прибутку. Саме таку мету переслідують всі вітчизняні промислові підприємства. Одним із основних факторів, від якого залежить успішне досягнення цієї мети, є налагоджена система обліку витрат та доходів. Неправильно обрана та налагоджена система обліку витрат та доходів може привести підприємство до катастрофічних наслідків.

В данний час, практично на всіх промислових підприємствах склалися умови для децентралізації процесу управління та обліку за центрами відповідальності, виділивши, як центри відповідальності, окремі підрозділи підприємства.

Відомо кілька підходів до класифікації центрів відповідальності, як зарубіжних (Ч. Хорнген, Дж. Фостер), так і вітчизняних (В.Сопко, В.Ластовецький) економістів.

Розглянемо побудову центрів відповідальності на прикладі відкритого акціонерного товариства Центрального гірничо-збагачувального комбінату (ВАТ ЦГЗК). На практиці застосовуються, здебільшого, індивідуальні підходи до питання розподілу підприємства на певні центри відповідальності.

Ми вважаємо, що на підприємстві можна виділити кілька груп підрозділів схожих за своїми функціями та завданнями, що вони виконують.

До першої групи слід віднести цехи основного виробництва, які можна розділити за попроцесним принципом. Для гірничо-збагачувального комбінату це будуть кар'єри, фабрика подрібнення, фабрика збагачення та фабрика окускування. Всі ці підрозділи мають повний закінчений цикл виробництва напівфабрикатів або готової продукції. Тобто, є можливим підраховувати витрати, а значить, є можливим виділення цих підрозділів, як центрів витрат. Крім того, модернізація та розвиток виробництва, на всіх його стадіях, потребує постійних інвестицій. Отже, є змога зробити ці структурні підрозділи відповідальними за інвестиції.

Так як кожен, з вище перелічених підрозділів, є закінченим циклом виробництва певного напівфабрикату, і на ринку існує попит на всі ці види напівфабрикатів, існує можливість їх реалізації та безпосереднього отримання виручки. В цьому разі, ці ланки виробництва доцільно виділити, як центри виручки (доходів). А так як є змога калькулювати витрати, то й як центри витрат. Тобто, кар'єри, фабрика подрібнення, фабрика збагачення та фабрика окускування можуть бути виділені як будь який центр відповідальності. Отже, вважаємо можливим виділення їх як центрів повної відповідальності, тобто, як центрів, що відповідальні за витрати, доходи та інвестиції.

Всю сукупність допоміжних та обслуговуючих цехів доцільно віднести до центрів витрат. Це пов'язано з тим, що цехи та підрозділи допоміжного або обслуговуючого характеру діяльності надають свої послуги декільком, або всім структурним підрозділам, наприклад, автотранспортний цех, цех мереж та підстанцій та інші. Але ні один з цих цехів не має прямого відношення до виробництва та реалізації товарної продукції.

Теж саме стосується підрозділів невиробничої сфери та підрозділів сфери соціально-культурного обслуговування. Практично всі підрозділи можуть бути характеризовані як центри витрат.

Структура ВАТ ЦГЗК за центрами відповідальності буде утворювати піраміду. На верхньому поверсі - центральне управління, на середньому - центри повної відповідальності, на нижньому - центри витрат. Необхідно додати, що так, як кожний з центрів відповідальності гірничо-збагачувального комбінату являє собою крупний підрозділ, то він, в свою чергу, якщо в цьому існує потреба, може також поділятися на центри відповідальності другого, третього та інших рівнів. В цьому разі центрами відповідальності можуть виступати окремі дільниці, бригади, тощо.

Отже, як бачимо, структура комбінату та виробничий процес на ВАТ ЦГЗК мають значні галузеві особливості та істотно впливають на процес організації управління та обліку. Цей вплив тільки збільшується у разі впровадження методики обліку витрат та доходів за центрами відповідальності.

Ми вважаемо, що саме такі заходи (тобто, впровадження методики управління та обліку за центрами відповідальності) дадуть можливість підприємствам галузі скоріше вийти з кризового стану та успішно працювати на ринку. Але здійснення такого переходу потребує значної перебудови та модернізації процесу організації обліку витрат і доходів за центрами відповідальності. Насамперед, це стосується питання групування витрат за елементами та статтями калькуляції.

Встановлено, що існуючий на сьогодні підхід до групування витрат за елементами та статтями калькуляції, є єдиним для всіх переділів підприємства. У разі ж переходу до системи обліку витрат і доходів за центрами відповідальності, управлінням центрів відповідальності буде потрібна інформація саме про власні витрати. А таку інформацію можна отримати, застосовуючи тільки власний підхід до групування витрат за елементами та статтями калькуляції. Це пов'язано з тим, що процес виробництва кожного окремого центру відповідальності відрізняється від інших. А значить і структура витрат кожного центру відповідальності різна та потребує індивідуального, а не загального вивчення. Враховуючи особливості виробництва окремих центрів відповідальності і нормативні документи, керівникам підприємства слід вносити пропозиції щодо формування номенклатури статей калькулювання.

Процес децентралізації управління та обліку витрат та доходів потребує якісної зміни структури служби управління та обліку. Це, в свою чергу, потребує налагодження нових інформаційних зв'язків між бухгалтерськими та адміністративними службами центрального управління та центрів відповідальності. Значних змін зазнає система первинного, поточного та підсумкового обліку.

Ефективна робота центрів відповідальності та центрального управління можлива тільки за умов швидкого та якісного збору, групування, обробки та передачі інформації з обліку витрат та доходів. Цей процес може бути організований в умовах функціонування на підприємстві інформаційних систем. Для вирішення таких завдань запропоновано розширення аналітичного обліку витрат і доходів на базі програмного забезпечення автоматизованого обліку 1С:Підприємство 7.7. шляхом введення рахунків 3-го, 4-го та 5-го порядків.

Враховуючи особливості виробничого процесу і структури гірничо-збагачувальних підприємств та ситуацію на ринку продукції, що випускається цими підприємствами, вважаємо за необхідне застосовувати методику трансфертного ціноутворення (на базі ринкових цін та внутрішньої собівартості) продукції центрів відповідальності та розподілу отриманих доходів від її реалізації.

Основною метою проведення аналізу витрат та доходів за центрами відповідальності, є пошук відхилень від норм витрат та причин їх виникнення, дослідження можливостей зменшення собівартості та підвищення якості продукції, встановлення шляхів отримання більшого доходу, а також пошук оптимальних напрямків використання отриманого прибутку. Для досягнення такої мети аналітична служба підприємства повинна бути забезпечена відповідно підготовленою інформацією, яку надає система обліку витрат і доходів за центрами відповідальності. В свою чергу, важливим є питання вибору методів аналізу, які б могли працювати на базі інформації наданої обліком витрат і доходів за центрами відповідальності

Ми вважаємо, що разом із традиційними методами аналізу витрат та доходів, слід застосовувати методи Strategic Cost Analysis (стратегічний аналіз витрат), Activity Based Costing (АВС) (облік витрат по роботах), - аналог функціонально-вартістного аналізу (ФВА). І є можливість застосування цих методів на гірничо-збагачувальних комбінатах у разі створення належних умов. Для цього необхідне створення спеціалізованого відділу аналізу та підготовка фахівців-аналітиків, яких сьогодні бракує комбінатам.

Практичне значення має розгляд методики аналізу ефективності функціонування центрів відповідальності. Для проведення порівняльного аналізу ефективності функціонування центрів відповідальності необхідним є застосування ряду корегуючих коефіцієнтів (коефіцієнтів приведення). Застосування таких коефіцієнтів дає можливість порівняти ефективність роботи окремих центрів відповідальності з різними технологіями виробництва за звітний період.

У процесі застосування управлінського обліку на підприємстві великої уваги слід приділяти питанню факторного аналізу прибутку. Проведення такого аналізу, як по окремих центрах відповідальності, так і по комбінату в цілому, є важливою складовою всього аналізу витрат та доходів за центрами відповідальності.

ВИСНОВКИ

У курсовій роботі нами здійснено порівняння визначення, класифікацій та методів обліку витрат та доходів. Обґрунтовано нові підходи до вирішення питань організації обліку та аналізу витрат і доходів за центрами відповідальності. Запропоновано поглиблену класифікацію складу витрат і доходів центрів відповідальності гірничо-збагачувальних підприємств. Визначено напрями удосконалення методики аналізу витрат і доходів за центрами відповідальності. Ефективність цих напрямів підтверджена на практичних прикладах. Враховуючи особливості гірничо-збагачувальних підприємств, запропонована методика функціонально-вартісного аналізу.

Результатом дослідження є методичні пропозиції, щодо вдосконалення процесу обліку та аналізу витрат і доходів за центрами відповідальності. У роботі наведено обґрунтування теоретичних і науково-методичних положень стосовно цього питання.

Проведений аналіз структури гірничо-збагачувальних комбінатів, на прикладі ВАТ ЦГЗК, виявив ряд особливостей, які додатково підтвердили правильність вибору системи обліку витрат та доходів саме у розрізі центрів відповідальності.

Ми вважаємо, що при проведенні організаційних робіт з побудови обліку витрат та доходів за центрами відповідальності необхідне удосконалення процесу первинного, поточного та вихідного обліку, розробка нових форм документів, реорганізація синтетичного та аналітичного обліку, виходячи з принципів організації автоматизованого обліку.

Проведено дослідження можливості застосування методу обліку витрат та розподілу доходів між центрами відповідальності, в умовах трансфертного ціноутворення.

Ми вважаємо за необхідне рекомендувати, для проведення аналізу витрат та доходів за центрами відповідальності гірничо-збагачувальних підприємств, застосовувати класичні методи аналізу, а саме аналіз структури витрат та доходів центрів відповідальності, порівняльний аналіз результатів діяльності центрів відповідальності, факторний аналіз прибутку центрів відповідальності, тощо. А також рекомендуємо щодо вибору таких стратегічних напрямків розвитку аналізу, як Strategic Cost Management (SCM) - стратегічний ціновий менеджмент та Activity Based Costing (АВС) - облік витрат по роботах або ФВА - функціонально-вартісний аналіз, які сьогодні є, безперечно, перспективними напрямками розвитку економічного аналізу.

Вважаємо, що застосування наведених в роботі рекомендацій дозволять гірничо-збагачувальним підприємствам підвищити якість обліку та аналізу витрат і доходів за центрами відповідальності, ефективніше використовувати результати своєї діяльності.

СПИСОК використаних джерел

1. Бутинець Ф.Ф., Чижевська Л.В., Герасимчук Н.В. Бухгалтерський управлінський облік. - Житомир: ЖІТІ, 2000. - 448с.

2. Буфатіна І. Особливості обліку витрат за національними стандартами//Все про бухгалтерський облік. - 2000. - № 12. - С. 4 - 10

3. Бухгалтерський словник / Сост.: Ф.Ф. Бутинець, Л.В. Чижевська, Н.В. Герасимчук та ін. / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. - Житомир: ПП “Рута”, 2001. - 224с.

4. Бухгалтерський фінансовий облік: Підручник / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. - Житомир: ЖІТІ, 2001. - 672с.

5. Вархушина М.А. Бухгалтерський управленческий учет: Учебник. - М.: ИКФ „Омега”, 2002. - с. 21

6. Василюк И.Л. Основы бухгалтерского учета. - К.: Украинско-финский институт менеджмента и бизнеса, 1998.

7. Вітренко О. В. Проблеми обліку витрат і управління ними в умовах застосування П(с)БО № 16 "Витрати" // Держава та регіони. Серія: Економіка та підприємництво. - 2002. - № 4. - С. 206 - 209

8. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 783с.

9. Завгородний В.К. Бухгалтерский учет в Украине (с использованием национальных стандартов). - К.: А.С.К., 2001. - 848с.

10. Завгородний В.К. Бухгалтерский учет, контроль и аудит в системе управления предприятием. - К.: ВАКЛЕР, 1997.

11. Завгородній В.П., Облік витрат та прибутків за центрами відповідальності в умовах стандартизації обліку // Економіка: Вісник. Вип. 51.- К.: Київський національний університет імені Тараса Шевченка. - 2001. - С. 21 - 26.

12. Закон України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 № 996 - XIV // Бухгалтерський облік і аудит. - 1999. - № 9. -С. З

13. Іванов Ю., Котляров Є. Реформована собівартість (калькулювання у промисловості) // Бухгалтерія. - 2005. - № 20/1. - С. 45 - 51

14. Івашкевич В.Б. Организация управленческого учета по центрам ответственности и местами формирования затрат // Бухгалтерський учт - 2000. - №3. - с. 56-59

15. Ільїна С.Б. Сучасний підхід до нормативного обліку витрат на виробництво // Регіональні перспективи. - 2001. - № 2-3(15-16). - С.68-70.

16. Карпова Т. П. Управленческий учет: Учебник для вузов. -М.: ЮНИТИ, 2002.-350 с.

17. Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учеб. Пособие. - М.: Инфра-М, 2000. - с. 158-163

18. Карпова Т.П. Управленческий учет. - М.: ЮНИТИ, 2000. - С.189-247.

19. Контролинг как инструмент управления предприятием / Под ред. Н.Г. Данилочкиной. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.

20. Котлярів Є., Іванов Ю. Класифікація витрат за статтями калькуляція: непрямі та ін. // Бухгалтерія. 2001. - № 24/1. - С.45-50.

21. Котлярів Є., Іванов Ю. Особливості калькулювання в умовах комплексного виробництва // Бухгалтерія. - 2001. - № 36/1.

22. Котлярів Є., Іванов Ю. Попутна продукція при калькулюванні собівартості // Бухгалтерія. Податки. Бізнес. - 2001. - № 32/1. - С. 45.

23. Котлярів Є., Іванов Ю. Розподіл загально виробничих витрат // Бухгалтерія. Податки. Бізнес. - 2001. - №37/1. - С. 41.

24. Малюга Э.В. Впровадження попереднього контролю на підставі системи нормативного обліку витрат// Регіональні перспективи. 2001.- №2-3.

25. Керимов Н.В., Адумукас С. И., Иванова Е. В. Управленческий учет и проблеми классификации затрат // Менеджмент в России и зарубежом. --2005.-№1.-С. 125-135

26. Нуреев Р. М. Курс микрозкономики: Учебник для вузов. - М.: Изд. Группа НОРМАИНФРА-М, 2007. - 678 с.

27. Олійник С. О., Мулик Т. О., Гуцаленко Л. В. Обгрунтування вибору системи обліку витрат на виробництво і результатів фінансової діяльності // Фінанси України. - 2004. - №6. - С. 36 - 37

28. П(С)БО 16 „Витрати", затверджене наказом МФУ від 31.12.99 №318//Бизнес.-2000.-№6(369).-С. 7-Ю

29. П(С)БО 1 „Загальні вимоги до фінансової звітності", затверджене наказом МФУ від 31.03.99 № 87 // Бухгалтерський облік і аудит. - 1999. - №6. - С. 14-17

30. П.Друри К. Введение в управленческий и производственньш учет. - М.: Аудит-ЮНИТИ, 2006. - 783 с.

31. Пантелейчук Л. Розподіл загально виробничих витрат // Бухгалтерія. Податки. Бізнес. Консультації. - 2005. - № 47.

32. Правда М., Креминь О. Учет изготовления и себестоимости готовой продукции // Дебет. Кредит. - 2007. - №25.

33. Сахарцева І. І. Облік і управління витратами виробництва // Держава та регіони. Серія: Економіка та підприємництво. - 2005. - № 4. - С. 174-182

34. Сахарцева І.І. Облік і управління витратами виробництва // Держава та регіони. Серія: Економіка та підприємництво. - 2006. - №4. - С.174.

35. Седой Я. Расходы // Бизнес. Бухгалтерия. - 2007. - № 6. - С. 49 - 54.

36. Соловей А.К. Напрями розвитку аналізу витрат і доходів за центрами відповідальносі // Матеріали V Міжнародної науково-практичної конференції “Наука і освіта 2002”. Том 17. Економіка.- Дніпропетровськ: Наука і освіта.- 2006.- С. 33-35.

37. Солодков Є. Витрати на виробництво: облікова політика // Бухгалтерія. - 2004. - № 22/1. - С. 53.

38. Сопко В. Основи побудови бухгалтерського внутрішньогоспо-дарського (управлінського) обліку затрат і доходів діяльності (контролінг) // Бухгалтерський облік і аудит. - 2004. - № 10. - С. 2 - 10

39. Хорнгрен. Ч.Т., Фостер Дж. Бухгалтерський учет: управленческий аспект: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова - М.: Финансы и статистика, 2004.

40. Цал-Цалко Ю. С. Витрати підприємства: Навч. посібник. - Київ: ЦУЛ, 2002. - 656 с.

41. Чебанова Н. В., Василенко Ю. А. Бухгалтерський облік. - Київ: Академія. - 2002.- С. 495-497

42. Чухліб А. П., Колбушкін Ю. П. Сутність і природа витрат на виробництво // Фінанси України. - 1997. - №9. - С. 30 - 34

43. Шайкан А.В. Децентралізація управління та трансфертна політика ціноутворення // Міжнародна економіка: Збірник наукових праць. Вип. 27.- К.: Інститут світової економіки і міжнародних відносин НАН України. - 2000. - С. 154 -156.

44. Шайкан А.В. Стратегічні напрями проведення аналізу витрат та доходів за центрами відповідальності гірничо-збагачувальних підприємств Криворіжжя // Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Вип. 140.- Дніпропетровськ: ДНУ.- 2002.- С. 119-127.

45. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Управленческий учет. - М., 1999.

46. Шим Дж.К., Сингал Дж.Г. Методы управления стоимостью и аналіз затрат. - М.: Финансы, 2006.

47. Юрченко К. Нормативний облік і контроль виробництва продукції в молокопереробній галузі // Бухгалтерський облік і аудит. - 2005. - №9. - С.27.